【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 驗(yàn)收合格后的缺陷責(zé)任期內(nèi)，認(rèn)真履行合同約定的責(zé)任，缺陷責(zé)任期滿后，及時(shí)向建設(shè)單位（業(yè)主）申請(qǐng)返還工程質(zhì)保金。建設(shè)單位（業(yè)主）應(yīng)及時(shí)向建造施工企業(yè)退還工程質(zhì)保金（若缺陷責(zé)任期內(nèi)出現(xiàn)缺陷，則扣除相應(yīng)的缺陷維修費(fèi)用）?！　≡谕瑯I(yè)主結(jié)算并扣除保證金時(shí)：　　借：應(yīng)收賬款/其他應(yīng)收款——工程質(zhì)量保證金　　　　貸：工程結(jié)算　　收回時(shí)：　　借：銀行存款　　　　貸：應(yīng)收賬款/其他應(yīng)收款——工程質(zhì)量保證金　　在工程移交之后發(fā)生的保修費(fèi)直接計(jì)入企業(yè)的當(dāng)期損益?！　【拧T（建設(shè)移交）模式的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制　?。ㄒ唬〣T（建設(shè)移交）模式的涉稅風(fēng)險(xiǎn)　　BT（建設(shè)移交）模式的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是稅務(wù)局有可能對(duì)施工企業(yè)從事的BT（建設(shè)移交）模式項(xiàng)目按照5%征收營(yíng)業(yè)稅，而不按照建筑業(yè)征收3%的營(yíng)業(yè)稅?！　。ǘ〣T（建設(shè)移交）模式的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略　　參照全國(guó)各地不少地方的征管實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，努力按照建筑業(yè)3%征收營(yíng)業(yè)稅。以下是各省的做法：　　BT模式（建設(shè)——移交）是指一個(gè)項(xiàng)目的運(yùn)作通過(guò)項(xiàng)目公司總承包，融資、建設(shè)驗(yàn)收合格后移交給業(yè)主，業(yè)主向投資方支付項(xiàng)目總投資加上合理回報(bào)的過(guò)程。對(duì)BT模式的稅務(wù)處理，各地有各自的規(guī)定，如廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局關(guān)于發(fā)布《建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅管理辦法（試行）》的公告（廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局公告2010年第8號(hào)）按以下規(guī)定辦理：　?。ㄒ唬o(wú)論項(xiàng)目公司是否具備建筑總承包資質(zhì)，對(duì)其應(yīng)認(rèn)定為建筑業(yè)總承包方，按“建筑業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅?！　。ǘ╉?xiàng)目公司取得的回購(gòu)價(jià)款，包括工程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合理回報(bào)等應(yīng)稅收入，應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅?！　№?xiàng)目公司將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的上款所列應(yīng)稅收入，扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅?！　　吨貞c市地方稅務(wù)局關(guān)于建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅有關(guān)政策問(wèn)題的通知》（渝地稅發(fā)[2008]195號(hào)）規(guī)定：　　一、BT模式的營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題　　BT（即“建設(shè)移交”）投融資建設(shè)模式（以下簡(jiǎn)稱BT模式）是國(guó)際上比較成熟和通行的一種投融資建設(shè)方式，近年來(lái)在國(guó)內(nèi)很多城市基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目中得到了廣泛應(yīng)用。實(shí)行BT模式的政府投資項(xiàng)目，一般由各級(jí)地方政府授權(quán)確定項(xiàng)目業(yè)主，由項(xiàng)目業(yè)主通過(guò)招標(biāo)方式選擇投融資人（以下簡(jiǎn)稱融資人），融資人負(fù)責(zé)建設(shè)資金的籌集和項(xiàng)目建設(shè)，并在項(xiàng)目完工經(jīng)驗(yàn)收合格后立即移交給項(xiàng)目業(yè)主，由項(xiàng)目業(yè)主按合同約定分次支付回購(gòu)價(jià)款?！　T是通過(guò)融資進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)的一種融投資方式。對(duì)BT模式的營(yíng)業(yè)稅征收管理，明確為：　?。ㄒ唬o(wú)論其是否具備建筑總承包資質(zhì)，對(duì)融資人應(yīng)認(rèn)定為建筑業(yè)總承包方，按建筑業(yè)稅目征收營(yíng)業(yè)稅?！　。ǘ┤谫Y方取得的回購(gòu)價(jià)款，包括工程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合理回報(bào)等收入，應(yīng)全額交納建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅，并全額開(kāi)具建安發(fā)票。　?。ㄈ┤谫Y人的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為按BT模式合同規(guī)定的分次付款時(shí)間，合同未明確付款日期的,其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為總承包方收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。分包方納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為分包方收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。　　廣東省惠州市地方稅務(wù)局《關(guān)于加強(qiáng)對(duì)BT項(xiàng)目稅收管理的通知》惠地稅發(fā)〔2009〕131號(hào)規(guī)定：　　一、對(duì)BT模式的營(yíng)業(yè)稅征收管理，明確為：　?。ㄒ唬╉?xiàng)目的建設(shè)方與施工企業(yè)為同一單位的，以項(xiàng)目的建設(shè)方為納稅人，在取得業(yè)主支付回購(gòu)款項(xiàng)時(shí)以實(shí)際取得的回購(gòu)款項(xiàng)為計(jì)稅營(yíng)業(yè)額，按建筑業(yè)稅目征收繳納營(yíng)業(yè)稅等稅費(fèi)附加?！　。ǘ┤艚ㄔO(shè)方將建筑安裝工程承包給其它施工企業(yè)，則該施工企業(yè)應(yīng)為建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅納稅人，計(jì)稅營(yíng)業(yè)額為工程承包總額。建設(shè)方在取得業(yè)主支付回購(gòu)款項(xiàng)時(shí)按扣除支付給施工企業(yè)工程承包總額后的余額繳納建筑安裝營(yíng)業(yè)稅。　　吉林省地方稅務(wù)局《關(guān)于“建設(shè)—移交”投融資建設(shè)模式稅收政策的公告》（吉林省地方稅務(wù)局公告2010年第3號(hào)）就有關(guān)營(yíng)業(yè)稅政策及發(fā)票管理問(wèn)題公告如下：　　一、對(duì)“建設(shè)—移交”投融資建設(shè)模式中獲取建設(shè)特許權(quán)的投資建設(shè)方（以下簡(jiǎn)稱投資方），應(yīng)認(rèn)定為建筑工程總承包人，按“建筑業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅?！　《?、對(duì)投資方將工程承包給其它施工企業(yè)的，按取得的回購(gòu)價(jià)款減除支付給施工企業(yè)的工程款后的余額征收建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅?！　∷Q回購(gòu)價(jià)款，包括工程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合理回報(bào)等收入?！　∪?、投資方按發(fā)票管理相關(guān)規(guī)定領(lǐng)購(gòu)、開(kāi)具建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票?！　　逗颖笔〉胤蕉悇?wù)局關(guān)于“建設(shè)移交”模式有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的公告》（河北省地方稅務(wù)局公告2011年第2號(hào)）“建設(shè)—移交”模式有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題公告如下：納稅人采用“建設(shè)—移交”模式從事基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目取得的全部收入，應(yīng)按“建筑業(yè)年合同約定發(fā)包方的付款日期分別是7月30日1500萬(wàn)元、11月30日1200萬(wàn)元。假設(shè)至2010年末工程實(shí)際發(fā)生成本2700萬(wàn)元，已結(jié)算工程價(jià)款1800萬(wàn)元，假設(shè)采用完工百分比法進(jìn)行核算，該公司2011年預(yù)收賬款的財(cái)稅處理如下：　?。?）收到預(yù)收工程款：　　借：銀行存款　　　　　　　　300萬(wàn)　　　　貸：預(yù)收賬款　　　　　　　　300萬(wàn)　?。?）計(jì)提預(yù)收賬款稅金：　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加　　　　　　9萬(wàn)　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅　　　　9萬(wàn)　　計(jì)提合同約定付款日期繳納的營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬(wàn)元?！　。?）繳納預(yù)收賬款營(yíng)業(yè)稅：　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅　　　　9萬(wàn)　　　　貸：銀行存款（或現(xiàn)金）　　　　9萬(wàn)　　合同約定付款日期所繳納的營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬(wàn)元?！　。?）登記發(fā)生成本：　　借：工程施工　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2700萬(wàn)　　　　貸：銀行存款、原材料、應(yīng)付職工薪酬、累計(jì)折舊等　　　2700萬(wàn)　?。?）年底確認(rèn)收入：　　完工程度2700247。4500＝60%，收入為500060%＝3000萬(wàn)元，毛利為（5000－4500）60%＝300萬(wàn)元?！　〗瑁褐鳡I(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　2700萬(wàn)　　　　工程施工——毛利　　　　　　　　 300萬(wàn)　借：應(yīng)交稅費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅　　　　9萬(wàn)　　　　貸：銀行存款（或現(xiàn)金）　　　　9萬(wàn)　　合同約定付款日期所繳納的營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬(wàn)元?！　。?）登記發(fā)生成本：　　借：工程施工　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2700萬(wàn)　　　　貸：銀行存款、原材料、應(yīng)付職工薪酬、累計(jì)折舊等　　　2700萬(wàn)　?。?）年底確認(rèn)收入：　　完工程度2700247。4500＝60%，收入為500060%＝3000萬(wàn)元，毛利為（5000－4500）60%＝300萬(wàn)元?！　〗瑁褐鳡I(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　2700萬(wàn)　　　　工程施工——毛利　　　　　　　　 300萬(wàn)　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　3000萬(wàn)　　案例分析　?。?）登記已結(jié)算工程款：　　借：預(yù)收賬款　　　　　　　　　　　　　300萬(wàn)　　　　應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　 1500萬(wàn)　　　　貸：工程結(jié)算　　　　　　　　　　　　 1800萬(wàn)　　“計(jì)入營(yíng)業(yè)稅金及附加法”對(duì)企業(yè)的損益產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響到預(yù)交企業(yè)所得稅，對(duì)企業(yè)有一定的益處。如果企業(yè)預(yù)收賬款在年底全部轉(zhuǎn)為收入的情況下。其對(duì)應(yīng)產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)稅及附加自然在企業(yè)所得稅稅前扣除，但如果企業(yè)年底沒(méi)有收入或確認(rèn)的收入小于預(yù)收賬款，其所對(duì)應(yīng)（繳納）的稅費(fèi)能否在企業(yè)所得稅稅前扣除（包括按合同規(guī)定的付款日期所產(chǎn)生的稅費(fèi)），普遍的觀點(diǎn)認(rèn)為是可以在企業(yè)所得稅前扣除?！　　　?.“實(shí)際結(jié)算法”。在實(shí)際工作中，尤其是一些中小施工企業(yè)中，完工百分比法基本被摒棄不用，成為理論上的核算方法，工作量法則有少量施工企業(yè)采用，更多的施工企業(yè)是以與發(fā)包方的結(jié)算金額來(lái)確認(rèn)收入。　　【案例分析】　　某路橋工程有限公司系一家具有二級(jí)施工資質(zhì)的施工企業(yè)，于2011年1月與客戶簽訂了一項(xiàng)總額為5000萬(wàn)元的公路施工承包合同，3月份已全面開(kāi)工，計(jì)劃在2012年9月完工，預(yù)計(jì)該工程的總成本為4500萬(wàn)元，2月份根據(jù)合同預(yù)收工程款300萬(wàn)元已如期到賬，2011年合同約定發(fā)包方的付款日期分別是7月30日1500萬(wàn)元、11月30日1200萬(wàn)元。假設(shè)至2010年末工程實(shí)際發(fā)生成本2700萬(wàn)元，已結(jié)算工程價(jià)款1800萬(wàn)元，假設(shè)采用完工百分比法進(jìn)行核算，該公司2011年預(yù)收賬款的財(cái)稅處理如下：　?。?）收到預(yù)收工程款：　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　300萬(wàn)　　　　貸：預(yù)收賬款　　　　　　　　　　　　300萬(wàn)　?。?）繳納預(yù)收賬款營(yíng)業(yè)稅：　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅　　　　　　　　9萬(wàn)　　　　貸：銀行存款（或現(xiàn)金）　　　　　　　　　9萬(wàn)　　合同約定付款日期所繳納的營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬(wàn)元?！　。?）登記發(fā)生成本：　　借：工程施工——合同成本　　　　　　　　　　　　　　2700萬(wàn)　　　　貸：銀行存款、原材料、應(yīng)付職工薪酬、累計(jì)折舊等　　　2700萬(wàn)　?。?）年底確認(rèn)收入：　　借：預(yù)收賬款　　　　　　　　　　　　300萬(wàn)　　　　應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　 1500萬(wàn)　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　1800萬(wàn)　?。?）提取收入稅金：　　借：營(yíng)業(yè)稅稅金及附加　　　　　　　　 54萬(wàn)　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅　　　　　　　　54萬(wàn)　?。?）確認(rèn)成本：　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　 2700萬(wàn)　　　　貸：工程施工　　　　　　　　　　　　2700萬(wàn)　　“實(shí)際結(jié)算法”不符合會(huì)計(jì)制度與稅法的規(guī)定，但卻得到了社會(huì)的默認(rèn)而被大量采納，成為會(huì)計(jì)核算中的“潛規(guī)則”，表面原因是施工企業(yè)工程款回收問(wèn)題所致，實(shí)質(zhì)上是社會(huì)誠(chéng)信程度下降的體現(xiàn)。合同所約定的工程款與實(shí)際結(jié)算的工程款往往不符，加之其他各種因素，如施工企業(yè)墊資施工，工程完工后發(fā)包方不及時(shí)結(jié)算或結(jié)算后又不付款等，結(jié)果是納稅人在按會(huì)計(jì)制度或稅法的規(guī)定在確認(rèn)收入后卻無(wú)力支付稅款。比較而言，“實(shí)際結(jié)算法”結(jié)算的工程款為發(fā)包方所認(rèn)可，對(duì)企業(yè)的現(xiàn)金流有所保證，也可以相對(duì)及時(shí)地解繳稅款，這也是其流行的主要原因?！　　　∈┕て髽I(yè)往往只記成本而不確認(rèn)收入，年終是虧損的，這樣就會(huì)存在涉稅風(fēng)險(xiǎn)。營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間：（1）預(yù)收款的為收到預(yù)收賬款的日期；（2）有合同約定日期的按合同約定；（3）沒(méi)有合同約定的，為工程完工竣工結(jié)算日。　　如果是墊資施工且跨年度完工的，要按完工百分比確認(rèn)收入，可計(jì)提營(yíng)業(yè)稅，待合同約定收款日期或完工時(shí)繳納營(yíng)業(yè)稅。　　十一、《建造合同》準(zhǔn)則運(yùn)用中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制　　《企業(yè)所得稅法》沒(méi)有單獨(dú)的建造合同規(guī)定，但是，建造合同收入，應(yīng)屬于第六條第（二）項(xiàng)規(guī)定的提供勞務(wù)收入。企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)等而取得的建造合同收入，均應(yīng)計(jì)入收入總額。企業(yè)的合同收入、合同成本、合同收入與合同費(fèi)用的確認(rèn)等方面，會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理存在著一定差異?！　。ㄒ唬┖贤杖氲臅?huì)計(jì)和稅務(wù)處理　　在會(huì)計(jì)處理上，合同收入應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：合同規(guī)定的初始收入。因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。合同變更，是指客戶為改變合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整。合同變更款同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：客戶能夠認(rèn)可因變更而增加的收入，該收入能夠可靠地計(jì)量?！　∷髻r款，是指因客戶或第三方的原因造成的、向客戶或第三方收取的、用以補(bǔ)償不包括在合同造價(jià)成本中的款項(xiàng)。索賠款同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：根據(jù)談判情況，預(yù)計(jì)對(duì)方能夠同意該項(xiàng)索賠，對(duì)方同意接受的金額能夠可靠地計(jì)量?！　—?jiǎng)勵(lì)款，是指工程達(dá)到或超過(guò)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，客戶同意支付的額外款項(xiàng)。獎(jiǎng)勵(lì)款同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：根據(jù)合同目前完成情況，足以判斷工程進(jìn)度和工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過(guò)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，獎(jiǎng)勵(lì)金額能夠可靠地計(jì)量?！　≡诙悇?wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的建造合同收入，都應(yīng)計(jì)入收入總額，包括建造合同價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。建造合同收入中因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入，都屬于應(yīng)稅收入?！　。ǘ┖贤杀镜臅?huì)計(jì)和稅務(wù)處理處理　　在會(huì)計(jì)處理上，合同成本應(yīng)當(dāng)包括從合同簽訂開(kāi)始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。合同的直接費(fèi)用應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：耗用的材料費(fèi)用，耗用的人工費(fèi)用，耗用的機(jī)械使用費(fèi)。其他直接費(fèi)用，指其他可以直接計(jì)入合同成本的費(fèi)用?！　￠g接費(fèi)用是企業(yè)下屬的施工單位或生產(chǎn)單位為組織和管理施工生產(chǎn)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用。直接費(fèi)用在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入合同成本，間接費(fèi)用在資產(chǎn)負(fù)債表日按照系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本（人工費(fèi)用比例法和直接費(fèi)用比例法）。合同完成后處置殘余物資取得的收益等與合同有關(guān)的零星收益，應(yīng)當(dāng)沖減合同成本。合同成本不包括應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，不計(jì)入合同成本應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。　　間接費(fèi)用的分配方法主要有人工費(fèi)用比例法、直接費(fèi)用比例法等?！　、偃斯べM(fèi)用比例法。人工費(fèi)用比例法是以各合同實(shí)際發(fā)生的人工費(fèi)為基數(shù)分配間接費(fèi)用的一種方法。計(jì)算公式如下：　　間接費(fèi)用分配率＝當(dāng)期發(fā)生的全部間接費(fèi)用247。當(dāng)期各合同發(fā)生的人工費(fèi)之和　　某合同應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用＝該合同實(shí)際發(fā)生的人工費(fèi)間接費(fèi)用分配率　　②直接費(fèi)用比例法。直接費(fèi)用比例法是以各成本對(duì)象發(fā)生的直接費(fèi)用為基數(shù)分配間接費(fèi)用的一種方法。計(jì)算公式如下：　　間接費(fèi)用分配率＝當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的全部間接費(fèi)用247。當(dāng)期各合同發(fā)生的直接費(fèi)用之和　　某合同當(dāng)期應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用＝該合同當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的直接費(fèi)用間接費(fèi)用分配率　　在稅務(wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得建造合同收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，但至少有以下差異：　　第一，合同完成后處置殘余物資取得的收益等與合同有關(guān)的收益，一般不能沖減合同成本，應(yīng)計(jì)入收入總額。　　第二，已計(jì)入合同成本的借款費(fèi)用，不能再重復(fù)扣除財(cái)務(wù)費(fèi)用，應(yīng)作納稅調(diào)整?！　〉谌言跁?huì)計(jì)處理上計(jì)入合同成本，稅法規(guī)定不允許扣除、有限額扣除的成本項(xiàng)目