【文章內(nèi)容簡介】 。此時(shí)，財(cái)務(wù)責(zé)任當(dāng)然仍存在，但受托人的主要責(zé)任是如何運(yùn)作，即按照委托人利益最大化來使用財(cái)產(chǎn)，也就是最大善意使用財(cái)產(chǎn)。需要指出的是，隨著社會的發(fā)展，業(yè)績也在不斷地發(fā)展，從只對股東負(fù)責(zé)的業(yè)績發(fā)展到對企業(yè)利益相關(guān)各方負(fù)責(zé)的業(yè)績。所以，社會責(zé)任本身不是一個獨(dú)立的內(nèi)容，它可以作為企業(yè)利益相關(guān)各方負(fù)責(zé)的業(yè)績的一個組成部分。（4）在公司制企業(yè)中，所有者和經(jīng)營者之間的委托代理關(guān)系產(chǎn)生了代理問題，由于激勵不相容、信息不對稱、責(zé)任不對等和契約不完備，而增加了代理成本。所有者作為委托人為求得收益的最大化，必須尋求降低代理成本的途徑。關(guān)于降低代理成本的途徑大體有三種：一是從籌資角度來降低代理成本；二是從經(jīng)理報(bào)酬結(jié)構(gòu)入手來降低代理成本；三是改進(jìn)企業(yè)治理結(jié)構(gòu)來降低代理成本。無論采取什么途徑，了解企業(yè)的真實(shí)業(yè)績總是基礎(chǔ)條件。如果從籌資角度來降低代理成本，則債權(quán)人要了解企業(yè)的真實(shí)業(yè)績；如果從經(jīng)理報(bào)酬結(jié)構(gòu)入手來降低代理成本，則企業(yè)的真實(shí)業(yè)績是經(jīng)理報(bào)酬的基礎(chǔ)；即使從改進(jìn)企業(yè)治理結(jié)構(gòu)來降低代理成本，也存在如何評價(jià)董事會、經(jīng)理人員和如何激勵經(jīng)營者的問題，此時(shí)，真實(shí)的企業(yè)業(yè)績也是基礎(chǔ)。所以，無論采取什么途徑求降低代理成本，了解企業(yè)的真實(shí)業(yè)績總是基礎(chǔ)條件。所有者和經(jīng)營者之間的委托代理關(guān)系是如此，企業(yè)內(nèi)部的其它委托代理關(guān)系也是如此。所以，科學(xué)的業(yè)績評價(jià)是非常重要的。第二節(jié) 關(guān)于業(yè)績的各種觀點(diǎn)及其評述雖然大家基本上都認(rèn)為業(yè)績評價(jià)的對象是業(yè)績，可是，對于業(yè)績的組成內(nèi)容卻認(rèn)識不一，關(guān)于企業(yè)的業(yè)績，大致有三種主要觀點(diǎn)：管理過程觀、管理過程和管理業(yè)績觀、管理陳述觀，管理過程觀認(rèn)為，業(yè)績的內(nèi)容是優(yōu)化管理過程；管理過程和管理業(yè)績觀認(rèn)為，業(yè)績的內(nèi)容是優(yōu)化管理過程和取得良好的管理業(yè)績；管理陳述觀認(rèn)為業(yè)績評價(jià)的對象是管理陳述。關(guān)于公共部門業(yè)績的組成內(nèi)容，有“三E”觀和“五E”觀。本節(jié)分別對企業(yè)業(yè)績和公共部門業(yè)績的各種觀點(diǎn)各作一簡要介紹和評述。一、關(guān)于企業(yè)業(yè)績組成內(nèi)容的各種觀點(diǎn)及其評述（一）管理過程觀（1）阿倫塞爾（William ）的觀點(diǎn)：阿倫塞爾認(rèn)為：◆業(yè)績評價(jià)是由訓(xùn)練有素的專業(yè)人員對客觀證據(jù)進(jìn)行獨(dú)立的檢查，以判定為了完成公司對顧客及社會的合同與法律責(zé)任的管理制度是否得到有效實(shí)施，并對檢查結(jié)果做出真實(shí)公允的表達(dá)?！羲械墓竞推髽I(yè)，無論規(guī)模大小，都能從這種業(yè)績評價(jià)制度的檢查中受益。（2）多姆布勞爾（）的觀點(diǎn)：多姆布勞爾認(rèn)為，業(yè)績評價(jià)是為了幫助管理當(dāng)局更有效地開發(fā)自身的資源，采用獨(dú)立客觀的分析方法，對整個業(yè)務(wù)的組織、控制和職能進(jìn)行的檢查，其檢查結(jié)果要根據(jù)公認(rèn)的管理業(yè)務(wù)概念與組織的結(jié)果和標(biāo)準(zhǔn)相比較。通常，一個健全的業(yè)績評價(jià)部門會采取預(yù)防性撒謊，因?yàn)樗麄冊陂_展工作的早期就要設(shè)法發(fā)現(xiàn)有問題的領(lǐng)域。（3）荷蘭CPA組織的觀點(diǎn)：荷蘭注冊會計(jì)師協(xié)會發(fā)布的一份關(guān)于業(yè)績評價(jià)的報(bào)告對業(yè)績評價(jià)的觀點(diǎn)如下：“業(yè)績評價(jià)是對各種事務(wù)現(xiàn)狀的防護(hù)性檢查，是對表面健全的組織進(jìn)行的綜合性檢查?！薄澳康氖橇私饨M織及其環(huán)境的現(xiàn)狀，以便能夠?qū)ξ磥淼那熬靶纬梢环N意見，即怎樣采取具體的行動達(dá)到對組織業(yè)務(wù)活動更完善的控制。（4）史密斯（）的觀點(diǎn)：1975年，史密斯在IIA的第19號研究報(bào)告中，提出了業(yè)績評價(jià)的如下觀點(diǎn)：◆業(yè)績評價(jià)是由內(nèi)部審計(jì)師對各層次管理活動進(jìn)行面向未來的、獨(dú)立的、和單位的評價(jià)，其目的是通過促進(jìn)各種管理職能、項(xiàng)目結(jié)果、社會結(jié)果及員工發(fā)展的實(shí)現(xiàn)來增強(qiáng)組織的獲利能力，并增強(qiáng)其它組織結(jié)果的實(shí)現(xiàn)?！糌?cái)務(wù)數(shù)據(jù)是業(yè)績評價(jià)證據(jù)的來源之一，但業(yè)績評價(jià)證據(jù)的主要來源是業(yè)務(wù)議和與組織結(jié)果相關(guān)的管理決策。◆業(yè)績評價(jià)評價(jià)的內(nèi)容包括對管理控制制度的存在性、符合性和適當(dāng)性的評價(jià)，對決策過程的存在性、符合性以及與完成組織結(jié)果的相關(guān)性評價(jià)，與組織結(jié)果和管理質(zhì)量相關(guān)的管理決策本身的評價(jià)。◆業(yè)績評價(jià)的報(bào)告既要指明存在的問題，又要提出解決問題的建議。管理過程觀將業(yè)績的內(nèi)容確定為管理過程，這顯然是失之偏頗。從委托受托關(guān)系來分析，管理過程只是一個受托財(cái)產(chǎn)的使用過程，委托人當(dāng)然會關(guān)心財(cái)產(chǎn)的使用過程，看委托人是否以最優(yōu)化的方式來使用財(cái)產(chǎn)，但是，委托人更關(guān)心的可能是財(cái)產(chǎn)的使用結(jié)果。管理過程觀，只關(guān)心財(cái)產(chǎn)的使用過程，而不關(guān)心財(cái)產(chǎn)的使用結(jié)果，這顯然是偏離了委托人的主要期望，所以，管理過程觀并沒有正確的概括出業(yè)績的本質(zhì)內(nèi)容。（二）管理過程和管理業(yè)績觀（1）威廉倫納德（William ）的觀點(diǎn)：威廉倫納德給業(yè)績評價(jià)下的定義是：業(yè)績評價(jià)是對公司、公共機(jī)構(gòu)或政府及其處室的組織機(jī)構(gòu)、計(jì)劃、結(jié)果、經(jīng)營方式及人力和物力的利用情況所進(jìn)行的綜合性和建設(shè)性檢查。他對業(yè)績評價(jià)作了如下解釋：◆業(yè)績評價(jià)的結(jié)果是揭露被審計(jì)項(xiàng)目存在的缺陷和違規(guī)之處，并提出可能的改進(jìn)建議；◆業(yè)績評價(jià)的目的就是幫助管理當(dāng)局對業(yè)務(wù)活動實(shí)行最有效的管理；◆業(yè)績評價(jià)試圖檢查和評價(jià)各個領(lǐng)域所采用的方法和取得的業(yè)績，其評價(jià)因素包括：經(jīng)濟(jì)前景；組織結(jié)構(gòu)的恰當(dāng)性；方針及程序的符合性；控制的準(zhǔn)確性和可靠性；防護(hù)措施的適當(dāng)性；出現(xiàn)偏差的原因；人力和設(shè)備利用的恰當(dāng)性；業(yè)務(wù)方法的滿意程度?！魧徲?jì)是對各層次管理能力的檢查，它是一種服務(wù)，即判斷潛在的危險(xiǎn)點(diǎn)，或者指出可能的有利機(jī)會，降低成本，消除浪費(fèi)和不必要的損失，觀察業(yè)績和評價(jià)控制效果，確保管理部門履行公司的方針和程序，為管理部門提供較好的記錄制度和信息報(bào)告方法，檢查整體計(jì)劃和企業(yè)結(jié)果，研究新思路、新發(fā)展和新的設(shè)備類型，判定企業(yè)經(jīng)營是否有效益。（2）威廉坎普菲爾德(William )的觀點(diǎn)：威廉坎普菲爾德的認(rèn)為，業(yè)績評價(jià)是對一個企業(yè)的計(jì)劃、程序、人力所進(jìn)行的分析和評價(jià)，并提出一系列建議。這種管理控制的擴(kuò)展并不考慮是由審計(jì)師或別的什么人來履行，而是通過下列三種方法來實(shí)現(xiàn)：◆研究指定的組織：檢查正式的組織結(jié)構(gòu)、人事關(guān)系、方針、程序、信息單位及其流程、決策中心，以確定管理當(dāng)局是否為一個企業(yè)的營運(yùn)做出了適當(dāng)?shù)陌才?。◆評價(jià)有活力的實(shí)體：確定管理者試圖所要完成的任務(wù)，為實(shí)現(xiàn)結(jié)果所建立的計(jì)劃與規(guī)程，以及按事先確定的結(jié)果和業(yè)績標(biāo)準(zhǔn)來計(jì)量所獲得的結(jié)果，◆研究抑制利潤的因素：揭露不合理的組織結(jié)構(gòu)和責(zé)任分派，揭露經(jīng)營、計(jì)劃和工作流程中的失敗，揭露不當(dāng)且無效的傳遞、評估和計(jì)量，揭露大大低于既定標(biāo)準(zhǔn)的成果。（3）賈納新桑托基（）的調(diào)查：英國著名審計(jì)學(xué)家賈納新桑托基對業(yè)績評價(jià)的范圍進(jìn)行了調(diào)查，其中80%的人士認(rèn)為業(yè)績評價(jià)包括以下內(nèi)容：◆評價(jià)組織結(jié)構(gòu)，以確保其健全性和與組織結(jié)果的一致性，并能最有效地利用所有的員工和其它資源；◆評價(jià)計(jì)劃和控制方面的管理制度，以確保其充分性和可理解性，并能被連續(xù)地運(yùn)用；◆評價(jià)管理控制的技術(shù)，例如預(yù)算和標(biāo)準(zhǔn)成本，以確保各種數(shù)據(jù)資料能適時(shí)和適當(dāng)?shù)貍鬟f給各層管理者，并遵照執(zhí)行；◆評價(jià)計(jì)劃和控制方面的管理制度，以確保它們是經(jīng)過審定且定期修訂的；◆評價(jià)總體業(yè)績，看企業(yè)的結(jié)果是否實(shí)現(xiàn)。（4）杰克遜馬丁德爾（Jackson Martindell）的觀點(diǎn)：杰克遜馬丁德爾認(rèn)為：◆業(yè)績評價(jià)就是對整個管理業(yè)績進(jìn)行單位的檢查、分析的評價(jià)?！魳I(yè)績評價(jià)不僅能從主觀上和客觀上對一個公司進(jìn)行徹底的評估，而且還可以對管理本身的有效性作出權(quán)威性的判斷。（5）約翰庫克（John ）的觀點(diǎn)：約翰庫克在他的審計(jì)著作中，給業(yè)績評價(jià)如下定義：“業(yè)績評價(jià)是由公證會計(jì)師進(jìn)行的擴(kuò)大范圍的審計(jì)”，“是獨(dú)立審計(jì)師對管理業(yè)績進(jìn)行綜合　的檢查、分析和評價(jià)，就企業(yè)的結(jié)果、計(jì)劃、程序和戰(zhàn)略提出建議，并對管理當(dāng)局履行責(zé)任的效果發(fā)表意見。”　　管理過程和管理業(yè)績觀將業(yè)績的內(nèi)容界定為管理過程和管理業(yè)績，這比管理過程觀是大大的前進(jìn)了一步，按照他們的理解，管理過程是受托財(cái)產(chǎn)的使用過程，管理業(yè)績是受托財(cái)產(chǎn)的使用結(jié)果，業(yè)績既包括財(cái)產(chǎn)的使用過程，又包括財(cái)產(chǎn)的使用結(jié)果，這種觀點(diǎn)似乎是天衣無縫的。然而，管理業(yè)績的概念是含糊不清的，管理目標(biāo)當(dāng)然是一種管理業(yè)績，但是，我們不能否定管理過程的優(yōu)化也是一種管理業(yè)績。所以，將管理過程和管理業(yè)績并列作為業(yè)績的內(nèi)容是不恰當(dāng)?shù)?，?dāng)然，這種觀點(diǎn)離真理只有一步之遙了。（三）管理陳述觀（1）羅伯特克拉克（Robert ）的觀點(diǎn)：羅伯特克拉克認(rèn)為：◆業(yè)績評價(jià)的確切表達(dá)形式應(yīng)該是獨(dú)立的管理陳述審計(jì)，這種審計(jì)意味著通過審計(jì)鑒證，即獨(dú)立的第三方專家意見使一方提供給另一方的管理陳述具有可信性?！魳I(yè)績評價(jià)是對管理進(jìn)行全面且綜合的審計(jì)，而管理陳述審計(jì)是通向綜合業(yè)績評價(jià)的第一步，至少在某種程度上管理陳述審計(jì)傳達(dá)了有用的決策信息。業(yè)績評價(jià)鑒證可以改善企業(yè)在公眾 中的形象，提高公眾對企業(yè)的信任，同時(shí)，也解除管理者的受托責(zé)任。（2）哈羅德蘭根德費(fèi)爾(Harold )和杰克羅伯遜（Jack ）的觀點(diǎn)：哈羅德蘭根德費(fèi)爾和杰克羅伯遜認(rèn)為，在獨(dú)立業(yè)績評價(jià)的理論結(jié)構(gòu)中，首要的概念是“管理陳述”，從驗(yàn)證信息的角度來看，它與財(cái)務(wù)審計(jì)中的“財(cái)務(wù)報(bào)表”是相平行的概念。所謂管理陳述是指公司財(cái)務(wù)報(bào)表以外的其它報(bào)告所陳述的管理信息，獨(dú)立的管理陳述審計(jì)是服務(wù)于外部利害關(guān)系人的審計(jì)，因而不同于那種服務(wù)于管理或評價(jià)管理的 　業(yè)績評價(jià)。管理陳述觀并未定義什么是管理陳述，所以，無法判定這種觀點(diǎn)的正確與否。如果，將管理陳述定義為關(guān)于業(yè)績的表述，那么，管理陳述觀似乎并無過錯，但是，這樣并未解決業(yè)績究竟包括什么內(nèi)容的問題。所以，管理陳述觀必須進(jìn)一步對管理陳述進(jìn)行界定，例如，如果將管理陳述界定為關(guān)于管理目標(biāo)及其完成過程的報(bào)告，那么，管理陳述觀就是正確的。二、關(guān)于公共部門業(yè)績組成內(nèi)容的各種觀點(diǎn)及其評述公共部門業(yè)績評價(jià)的名稱有多種，常見的名稱如下：◆業(yè)績審計(jì)：GAO和INTOSAI（最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織）的審計(jì)準(zhǔn)則及部分政府審計(jì)專家的文獻(xiàn)采用這一概念?！糌泿艃r(jià)值審計(jì)（VEM）：OAG（加拿大）、CCAF（加拿大綜合審計(jì)基金會）和英國審計(jì)署的審計(jì)準(zhǔn)則及部分政府審計(jì)專家的文獻(xiàn)采用這一概念?！粜蕦徲?jì)：AAO（澳大利亞）的審計(jì)準(zhǔn)則及部分政府審計(jì)專家的文獻(xiàn)采用這一概念?！粜Ч麑徲?jì)：NAB（瑞士）的審計(jì)準(zhǔn)則及部分政府審計(jì)專家的文獻(xiàn)采用這一概念?！艟C合審計(jì)：OAG（加拿大）、CCFA等職業(yè)組織和部分政府審計(jì)專家的文獻(xiàn)采用這一概念。為方便起見，我們將這些概念統(tǒng)稱為業(yè)績評價(jià)。（一）“三E”觀（1）GAO的觀點(diǎn)：GAO將業(yè)績評價(jià)稱為業(yè)績審計(jì)，它對業(yè)績審計(jì)的定義是：◆經(jīng)濟(jì)性和效率性審計(jì)包括：確定被審計(jì)單位是否經(jīng)濟(jì)而有效地取得、保護(hù)和使用其資源（例如，工作人員、財(cái)產(chǎn)和空間等）；產(chǎn)生低效率和不經(jīng)濟(jì)的原因；與經(jīng)濟(jì)性和效率性有關(guān)的事項(xiàng)是否遵循有關(guān)的法律和規(guī)章?！繇?xiàng)目審計(jì)包括：確定立法部門或其它權(quán)威機(jī)構(gòu)所確定的預(yù)期成果或收益的實(shí)現(xiàn)程度；組織、項(xiàng)目、活動或職能的效果；被審單位是否遵守了與項(xiàng)目有關(guān)的法律和規(guī)章。（2）INTOSAI 的觀點(diǎn)：INTOSAI 的觀點(diǎn)與GAO的觀點(diǎn)基本相同，在1986年的悉尼聲明中，INTOSAI明確將經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性這“三E”審計(jì)稱為業(yè)績審計(jì)，對業(yè)績審計(jì)的結(jié)果規(guī)定如下：◆為公共部門改善一切資源管理提供基礎(chǔ)；◆使決策者、立法者和公眾所利用的公共部門管理成果的信息質(zhì)量得到提高；◆促進(jìn)公共部門管理人員采用一定的程序?qū)I(yè)績作出報(bào)告；◆確定更適當(dāng)?shù)臉I(yè)績。（3）英聯(lián)幫國家的觀點(diǎn)：英聯(lián)幫國家將業(yè)績評價(jià)稱為貨幣價(jià)值審計(jì)（VEM），VEM的含義是：VEM就是對被審計(jì)單位而使用資源的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性所進(jìn)行的檢查，其目的在于站在獨(dú)立的立場上向議會提出關(guān)于財(cái)政收入和支出及 資源管理方面的“三E”信息、建議和保證，同時(shí)，研究如何采用適當(dāng)?shù)姆椒▉磉M(jìn)行VEM審計(jì)，并采取必要的行動，促進(jìn)和支持被審計(jì)單位的工作。在這一定義中，經(jīng)濟(jì)性是指具有適當(dāng)質(zhì)量的前提下，以最少的耗費(fèi)取得和使用資源；效率性是指涉及資產(chǎn)、服務(wù)的產(chǎn)出及其它成果與所用資源的關(guān)系；效果性是指涉及規(guī)劃、項(xiàng)目及活動的預(yù)期成果和實(shí)際成果之間的對比關(guān)系。“三E”觀在一定程度上抓住了業(yè)績的本質(zhì)，但是，它的概念是讓人難以捉摸的，效益、效率和效果有時(shí)是難以區(qū)分的，按照這種難以區(qū)分的概念來建立業(yè)績評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和業(yè)績評價(jià)準(zhǔn)則將是非常困難的。另外，“三E”觀似乎只關(guān)心管理的結(jié)果，而不關(guān)心管理的過程，這顯然也是失之偏頗的。（二）“五E”觀1989年，加拿大的丹尼斯普瑞斯波爾對“三E”審計(jì)提出了質(zhì)疑， 他認(rèn)為，除了“三E”之外，還要增加以下兩個方面（即另外的“二E”）：◆審查對自然資源的有效利用和對生態(tài)環(huán)境的保護(hù)情況，這就是環(huán)保性審計(jì)（Enviroment Audit）；◆審查政府項(xiàng)目及政府活動所產(chǎn)生的收益分配和再分配對社會公平的影響，這就是公平性審計(jì)（Equity Audits）?！拔錏”審計(jì)的觀點(diǎn)得到加拿大、英國、澳大利亞等許多國家的支持，并在實(shí)踐中等到推行。“五E”觀是“三E”觀的發(fā)展，從管理目標(biāo)方面來說，它包括的內(nèi)容更全面，但是，它也存在與“三E”觀相同的弊端，概念過于抽象，只關(guān)心結(jié)果，不關(guān)心過程。第三節(jié) 　業(yè)績：管理目標(biāo)及其實(shí)現(xiàn)過程在對業(yè)績內(nèi)涵的各種觀點(diǎn)介紹和評述之后，本節(jié)首先分析了管理的本質(zhì)，然后論證了業(yè)績的內(nèi)容是管理目標(biāo)及其實(shí)現(xiàn)過程。在此基礎(chǔ)上，對管理目標(biāo)體系和管理過程體系作了較詳細(xì)的分析，確定了管理目標(biāo)和管理過程的內(nèi)涵和外延。一、管理的本質(zhì)管理學(xué)家對管理本質(zhì)的認(rèn)識，大體上可以分為兩個類型，一是操作臺前的管理觀，二是辦公桌前的管理觀，前者從操作工人的角度來認(rèn)識管理，后者從專職管理人員的角度來認(rèn)識管理。（一）操作臺前的管理觀操作臺前的管理觀的典型代表是泰羅的觀點(diǎn)。泰羅認(rèn)為，管理就是確切地知道你要別人干什么，并使他用最好的方法去干。他提出了一些基本的管理制度：（1）對工人提出科學(xué)的操作方法，以便有效利用工時(shí)，提高工效：研究工人工作時(shí)動作的合理性，去掉多余的動作，改善必要動作，并規(guī)定出完成每一個單位操作的標(biāo)準(zhǔn)時(shí)間，制定出勞動時(shí)間定額。（2）對工人進(jìn)行科學(xué)的選擇、培訓(xùn)網(wǎng)晉升：選擇合適的工人安排在合適的崗位上，并培訓(xùn)工人使用標(biāo)準(zhǔn)的操作方法，使之在工作中逐步成長。 制定科學(xué)的工藝規(guī)程：使工具、機(jī)器、材料標(biāo)準(zhǔn)化，并對作業(yè)環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)化，用文件形式固定下來。（3）實(shí)行具有激勵性的計(jì)件工資報(bào)酬制度：對完成和超額完成工作定額的工人以較高的工資率計(jì)件支付工資，對完不成定額的工人，則按較低的工資率支付工資。 管理和勞動分離：管理者和勞動者在工作中密切合作，以保證工作按標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計(jì)