【文章內(nèi)容簡介】 們的征收工作可能只針對某些稅種的欠稅，或者時間更為久遠(yuǎn)、征收難度大的欠稅，相應(yīng)的欠稅征收率就比較低。 與此相類似，在大企業(yè)審計的機(jī)構(gòu)早已建立的發(fā)達(dá)國家中，向設(shè)立全職能大企業(yè)局方向轉(zhuǎn)變 的一個關(guān)鍵理由是制定整體納稅遵從戰(zhàn)略的需要。如果同一集團(tuán)的各個組成部分 (及其主要股東 )的檔案材料被分散在幾個 小的稅務(wù)局中，而這些稅務(wù)局對他們不能進(jìn)行恰當(dāng)?shù)墓芾砗捅O(jiān)控， 那么，針對大企業(yè)及其復(fù)雜的經(jīng)營活動建立復(fù)雜的審計機(jī)構(gòu)就幾乎沒有什么意義。 大企業(yè)局不負(fù)責(zé)全部主要稅收征管功能時可能會產(chǎn)生問題的例子，就是摩爾多瓦的情況。在摩爾多瓦，大企業(yè)局有效地審計納稅人極其困難。因為當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)構(gòu)仍然負(fù)責(zé)處理納稅申報并 監(jiān)控大企業(yè)的納稅情況，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)構(gòu)拒絕將納稅人的檔案材料 (這是對任何納稅人進(jìn)行審計的起點(diǎn) )移交給大企業(yè)局的審計人員。大企業(yè)局還難以有效地對大企業(yè)到期未付的欠稅執(zhí)行征收， 部分原因是由于其他政府部門也負(fù)責(zé)行使這一職能 ，他們不愿意與大企業(yè)局的官員進(jìn)行合作。因此，大企業(yè)局不負(fù)責(zé)全部主要稅收征管功能，是其不能更有效地改善大企業(yè)遵從情況的主要原因。 在國際貨幣基金組織提供了設(shè)立大企業(yè)局方面技術(shù)援助的大多數(shù)發(fā)展中國家和轉(zhuǎn)軌國家中，這些機(jī)構(gòu)都是 全面服務(wù)型 機(jī)構(gòu)，行使全部主要稅收征管功能。在接受調(diào)查的國家中，只有少數(shù)國家 (亞美尼亞、危地馬拉、 摩爾多瓦、斯里蘭卡和烏拉圭 )接受了國際貨幣基金組織的技術(shù)援助，但其大企業(yè)局的功能只限于一個或兩個功能 (例如申報和納稅處理、審計或征收欠稅 ) 大企業(yè)局的管理程序 納稅申報和繳納稅款 國際 貨幣基金組織在各國設(shè)立大企業(yè)局的過程中提供技術(shù)援助的主要目的之一是，建立簡單 方便的申報和納稅程序，提高納稅人對申報和納稅的遵從。經(jīng)驗表明，稅收征管部門建立有效的申報和納稅程序是值得的，因為納稅人準(zhǔn)確并按時申報和納稅，相應(yīng)產(chǎn)生欠稅的可能性就較小。在有些國家，大企業(yè)產(chǎn)生欠稅數(shù)月甚至數(shù)年后仍未被發(fā)現(xiàn)，經(jīng)驗表明，這種欠稅實際上是無法再征收到的。動用有限的資源來控制一定數(shù)量的大企業(yè)，會對稅款征收的績效產(chǎn)生重大的影響。 對于許多發(fā)展中國家和轉(zhuǎn)軌國家的納稅人來說，進(jìn)行納稅申報并繳納稅款仍然是一件耗時費(fèi) 力的事情。有些稅 收征管部門并不提供印制好的納稅申報表，納稅人進(jìn)行納稅申報和繳納稅款還須經(jīng)常排長隊。 納稅申報 建立專門的大企業(yè)局是解決這些薄弱環(huán)節(jié)的有效途徑。建立可以讓大企業(yè) (以紙質(zhì)、電腦盤 片，或通過電子方式 )遞交申報資料的專門機(jī)構(gòu)，能減少進(jìn)行納稅申報所需要的時間。它還可以確保及時收到關(guān)于納稅人應(yīng)繳稅情況的信息，并將其準(zhǔn)確地記錄在納稅人的賬戶上。 一般來說，國際貨幣基金組織建議納稅人在大企業(yè)局進(jìn)行納稅申報，并建議大企業(yè)局作為一個 全面服務(wù)型 機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)全部主要稅收征管功能。但在有些國家 (例如薩爾瓦多、拉脫維亞、 烏干 達(dá) ) ，大企業(yè)一開始是通過銀行進(jìn)行納稅申報 (并繳納稅款 )的。銀行在對申報表進(jìn)行處理之后，把申報和納稅資料通過電子方式傳遞給大企業(yè)局，然后再把紙質(zhì)申報表傳遞給他們。通過銀行進(jìn)行納稅申報遠(yuǎn)遠(yuǎn)不如在大企業(yè)局進(jìn)行納稅申報有效，因為大企業(yè)通過銀行進(jìn)行申報時不會得到特別的優(yōu)先。而且，申報信息要經(jīng)過更長的時間才能送到稅務(wù)機(jī)關(guān)。這樣，納稅人遲申報 (或根本未申報 )的可能性就更大。例如，在薩爾瓦多和洪都拉斯，大企業(yè)通過銀行進(jìn)行納稅申報， 他們的申報障礙率與大企業(yè)直接把申報表遞交給大企業(yè)局的其他拉丁美洲國家相比，就明顯高得多。 有幾個接受調(diào)查的發(fā)展中國家并沒有采用上面描述的申報辦泣。在肯尼亞，大企業(yè)集中在相應(yīng)的稅務(wù)部門 (即所得稅部門、增值稅部門，以及關(guān)稅和消費(fèi)稅部門 )進(jìn)行申報并繳稅。對于不同的稅種，大企業(yè)有不同的申報和納稅程序。 這使得管理復(fù)雜化，并增加了納稅人的納稅遵從成本。因此，國際貨幣基金組織不鼓勵這種做法。 在墨西哥，大企業(yè)在稅務(wù)局的稅款征收部門進(jìn)行納稅申報，其申報表也在該部門得到處理。在發(fā)展中國家的稅收征管部門中，各種程序之間往往缺乏聯(lián)系，基本的納稅人信息在稅收征管部門中不能得到共享，其原因在于不存在一個綜合的納稅人通 用賬戶。缺乏集中化的大企業(yè)納稅申報程序，會使對大企業(yè)進(jìn)行有效控管的工作復(fù)雜化，并可能增加大企業(yè)的遵從成本。各國對大企業(yè)采用了不同的申報辦法，包括通過大企業(yè)局的電子申報、紙質(zhì)申報，以及通過銀行進(jìn)行申報。在大企業(yè)局只行使審計和執(zhí)行功能的國家 (例如摩爾多瓦 ) ，大企業(yè)一般都和其他納稅人一樣進(jìn)行納稅申報，可以通過電子方式，以紙質(zhì)的形式郵寄或者在當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)構(gòu)直接申報。 繳納稅款 許多國家由于認(rèn)識到了大企業(yè)按時納稅在預(yù)算方面的重要性，便設(shè)立了大企業(yè)機(jī)構(gòu)以方便納 稅。在這方面，根據(jù)各國目前稅款繳納的情況，國際貨幣基金 組織的建議也稍有不同。在許多國家，納稅人通過銀行繳納稅款，這是由于與稅務(wù)部門相比，銀行擁有處理繳款的更好的設(shè)備。在一些拉丁美洲國家 (阿根廷、玻利維亞、薩爾瓦多、秘魯、委內(nèi)瑞拉 )和其他發(fā)展中國家 (例如 39。斯里蘭卡 ) ，國際貨幣基金組織建議銀行直接在大企業(yè)局的所在地設(shè)立專門的分支機(jī)構(gòu)，使大企業(yè)繳納稅款更為方便。在國際貨幣基金組織的建議下，有些國家 (例如厄瓜多爾 )采用了在大企業(yè)的銀行賬戶上自動扣除稅款的辦法。 概括來說，各個國家采用了不同的程序性安排以方便大企業(yè)進(jìn)行納稅申報和繳納稅款。正如附錄表 A8 中所反映的情況 ，接受調(diào)查的國家中最常見的做法是大企業(yè)直接向大企業(yè)局 (通過電子方式或以紙質(zhì)的形式 )進(jìn)行納稅申報，并通過銀行繳納稅款。有些國家 (哥倫比亞、薩爾瓦多、拉脫維亞和烏干達(dá) )還讓大企業(yè)可以選擇通過銀行進(jìn)行納稅申報和繳納稅款。其他國家 (例如貝寧、布基納怯索、喀麥隆、巴拉圭、多哥和烏拉圭 )還在大企業(yè)機(jī)構(gòu)提供 聯(lián)合申報和納稅 服務(wù)。在接受調(diào)查的國家中，有些國家 (玻利維亞、哥倫比亞、薩爾瓦多、菲律賓、烏干達(dá) )向大企業(yè)提供幾種納稅申報和繳納到期稅款的選擇辦法。 審計 為了確保納稅人了解不遵從稅法的嚴(yán)重后果，有效的審計工作是 至關(guān)重要的。對審計工作有效性的衡量不僅可以體現(xiàn)在直接得到的稅收收入上，還體現(xiàn)在審計如何促進(jìn)了更好的遵從行為上，故大多數(shù)現(xiàn)代稅收征管部門都十分重視對大企業(yè)的審計。這些審計活動常常占據(jù)附加評稅中的最大份額。 良好的審計工作所使用的策略是使審計的直接效果和威懾作用最優(yōu)化。直接效果的最優(yōu)化可 以通過審計更多百分比的大企業(yè)來實現(xiàn)。在許多發(fā)展中國家和轉(zhuǎn)軌國家中，大企業(yè)可能占到國內(nèi)稅收收入的 80%，審計策略要求每年審計的大企業(yè)與中小型企業(yè)相比，大企業(yè)要占高得多的百分比。實現(xiàn)審計的威懾作用的最佳途徑是，開展公開透明的審計 工作，并且盡可能多地涉及各個層面上的納稅人。這意味著要采取這樣一種策略，即對較少數(shù)量的小企業(yè)和占比略高的中型企業(yè)開展短期集中審計?？紤]到大企業(yè)相對于稅收收入的重要性及其經(jīng)營活動的復(fù)雜性 (例如，向海外轉(zhuǎn)移利潤、將所得歸類為資本收益的能力等 ) ，按常規(guī)來說，與對中小型企業(yè)的審計相比， 對大企業(yè)的審計更要經(jīng)常開展。 標(biāo)準(zhǔn)的審計組織應(yīng)該包括兩個或三個層次。 在第一個層次上，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行基本上針對具體問題的常規(guī)審計 (例如案頭核查、中小型企 業(yè)的注冊檢查、增值稅退稅檢查和針對具體問題的審計 )。第二個層次是在地區(qū)層次 上。與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)構(gòu)相比，這個層次上的稅務(wù)機(jī)關(guān)通常配 備有更高技能的審計人員。這些審計人員負(fù)責(zé)開展深入的審計，通常是對大中型企業(yè)的應(yīng)納稅情況做綜合性審計，審計的年限是允許進(jìn)行審計的所有年份。在一些國家中，第一層次和第二層次的審計機(jī)構(gòu)是結(jié)合在一起的。第三層次 (或第二層次，取決于是否存在獨(dú)立的地區(qū)性審計功能 ) 是總部的審計部門，一般由該部門制訂年度審計計劃，監(jiān)督其執(zhí)行，并就全國的情況按年度評議審計結(jié)果。 在大多數(shù)接受調(diào)查的國家中，大企業(yè)納稅遵從方面的工作都是把綜合性審計、針對具體問題的審計和案頭審計的組合作為其審 計活動的基礎(chǔ)。一般而言，國際貨幣基金組織建議各國在其審計工作中把幾種不同類型的審計結(jié)合起來，其中包括綜合性審計和針對具體問題的審計。針對具體問題的審計著眼于具體的稅收問題 (例如，申報的增值稅貸方和借方的關(guān)系 )。這種審計一般比綜合性審計耗時短，借此可以增加審計的覆蓋面。 在接受調(diào)查的國家中，大約有一半國家的大企業(yè)局的審計工作是根據(jù)主要的行業(yè)門類來開展 的，這反映出了更加現(xiàn)代化的稅收征管的發(fā)展趨勢。在大多數(shù)國家中，大企業(yè)由于其組織結(jié)構(gòu)和經(jīng)營活動的復(fù)雜性，對稅收征管造成了特殊的挑戰(zhàn)。另外，審計人員還需要具有專門的技能，才能對從事專門行業(yè) (例如能源、金融 )公司的經(jīng)營活動和檔案記錄進(jìn)行有效的分析和審計。因此，為了提高審計效率，國際貨幣基金組織在審計方面普遍性的建議是，各國圍繞經(jīng)濟(jì)活動的主要門類組織其大企業(yè)局的審計工作。 有十六個國家報告說是按照行業(yè)門類來組織審計工作的。除了接受調(diào)查的大多數(shù)經(jīng)合組織國 家以外，位于拉丁美洲、非洲、亞洲、波羅的海地區(qū)和獨(dú)聯(lián)體的九個國家報告說圍繞具體的行業(yè)門類組織其審計工作。 執(zhí)行征收到期未付的稅款 對大企業(yè)到期未付的稅款有效地執(zhí)行征收，是大企業(yè)局的一項基本功能。在許多發(fā)展中國家和轉(zhuǎn)軌國家 中，大企業(yè)在全部欠稅中占了很大一部分。因此， (通過有效地監(jiān)控大企業(yè)對納稅申報和繳納稅款義務(wù)的遵從 )首先防止大企業(yè)產(chǎn)生欠稅并及時征收其到期未付的稅款，是確保大企業(yè)及時繳納應(yīng)繳稅款和防止欠稅數(shù)額增加的關(guān)鍵。 國際貨幣基金組織建議，為了使大企業(yè)局有效地征收欠稅，各個稅收征管當(dāng)局要確保征收執(zhí) 行工作中具備以下各要素 : ●在大企業(yè)局中有一個獨(dú)立的專門執(zhí)行征收工作的部門，專門負(fù)責(zé)監(jiān)控欠稅和查找有欠稅 的納稅人 。 ●規(guī)范和透明的程序，包括通知欠稅納稅人、確定繳納欠稅的時間表，以及通過總律手續(xù)扣押欠稅納稅人的資產(chǎn) 。 ● 足夠的具有豐富經(jīng)驗的征收執(zhí)行人員 : ●欠稅監(jiān)控系統(tǒng)，使大企業(yè)局明確征收工作的對象，并分別確定可以征集的欠稅、需要訂立繳款協(xié)議的欠稅和只能勾銷的欠稅 。 ●必要的法律力量，允許稅收征管部門 (和大企業(yè)局 )能夠追查欠稅納稅人 (包括查封欠稅納稅人的有形和流動資產(chǎn)，例如銀行賬戶以及查封第三方資產(chǎn)、欠稅納稅人的應(yīng)收賬款 ) ，商談合理的繳款協(xié)議以及勾銷無法收回的稅款債務(wù) 。 ●適當(dāng)?shù)闹撇煤吞幜P制度，使納稅人畏于在規(guī)定日期之后申報和繳納稅款。 當(dāng)然，有效征收執(zhí)行的關(guān)鍵還在于稅收征管部門迅速果敢地清理欠稅的意愿和政府對執(zhí)行征 收工作人員的支持。 對于在其調(diào)查回復(fù)中提供了欠稅資料的國家，有幾個趨勢是很明顯的。在中歐和東歐國家 (保加利亞、匈牙利 )中，與設(shè)立大企業(yè)局相伴隨的是總體欠稅水平的下降，在匈牙利則伴隨著持續(xù)的較低欠稅水平 (即大企業(yè)局所征收稅款的 %左右 )。在保加利亞，大企業(yè)欠稅從 1998年占大企業(yè)局所征收稅款的 39%下降到 1999年占 大企業(yè)局所征收稅款 22%。在這兩個國家中，大企業(yè)的欠稅水平大大低于其他類型納稅人的欠稅水平。 在拉丁美洲，明顯存在著各種不同的情況。 在阿根廷，大企業(yè)欠稅沒有顯著下降。但是在以衰退而告 終的一段經(jīng)濟(jì)不穩(wěn)定期間 (19971999年 ) ，欠稅情況保持穩(wěn)定。在玻利維亞，大企業(yè)欠稅占大企業(yè)局所征收稅款的百分比在 20世紀(jì) 90年 代的后五年中穩(wěn)定減少，從 1995年占大企業(yè)局所征收稅款的 %下降到 1999年的 %。在哥倫比亞，大企業(yè)欠稅在 1997年和 1999年之間從占大企業(yè)局所征收稅款的 %土升到了 %， 這一期間正好和經(jīng)濟(jì)的大幅度滑坡相吻合。在這三個個案中，即阿根廷、玻利維亞和哥倫比亞，可以發(fā)現(xiàn)與全部納稅人的情況相比，大企業(yè)欠稅占所征收稅款的比例要低得多。這說明大企業(yè)局對大企業(yè)執(zhí)行征收并改善其遵從行為是富有成效的。這也可能反映出大企業(yè)的資金流情況比中小型納稅人要好，因而更有能力繳納其申報的應(yīng)繳稅款。 在對調(diào)查做出回復(fù)的大多數(shù)波羅的海地區(qū)和獨(dú)聯(lián)體國家中，大企業(yè)欠稅的變化情況很不相 同。在阿塞拜疆、格魯吉亞和摩爾多瓦，大企業(yè)欠稅占大企業(yè)局所征收稅款的百分比在 1997 1999年增加了，反映出大多數(shù)大企業(yè) (他們主要是固有企業(yè) )財務(wù)狀況不佳、普遍存在的欠款 問題，以及在 1998年俄羅斯出現(xiàn)危機(jī)后這些國家的經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)下滑。另外，這些國家中的大企業(yè)局還面臨組織、法律和程序方面的重大障礙，使得他們 不能夠?qū)η范愑行У貓?zhí)行征收。在執(zhí)行過程中，稅收征管 (即稅收或財務(wù)政策 )以外的執(zhí)行機(jī)構(gòu)發(fā)揮著主要的作用。即便已經(jīng)做出努力將這些機(jī)構(gòu)結(jié)合到大企業(yè)局的組織中去 (例如在摩爾多瓦 ) ，協(xié)調(diào)還是個問題。這些機(jī)構(gòu)常常不遵循現(xiàn)代稅務(wù)征收執(zhí)行程序，并且還存在著法律和程序方面的障礙，使得大企業(yè) 局不能夠采取規(guī)范的征收執(zhí)行行動。 拉脫維亞的大企業(yè)局不是這種情況，它能夠?qū)崿F(xiàn)大企業(yè)欠稅的穩(wěn)定減少，從 1995年 (在這一 年建立了大企業(yè)局 )大企業(yè)欠稅比例從占大企業(yè)局所征收稅款的 %下降到 1999 年的%。 大企業(yè)欠稅始終低于 其他類型納稅人的情況，后者欠稅額、在 19951999 年平均為本國稅款征收的 30%左右。拉脫維亞的大企業(yè)局不依賴于一個單獨(dú)的執(zhí)行機(jī)構(gòu)來執(zhí)行征收，而是由大企業(yè)局內(nèi)部的戰(zhàn)律和咨詢處來開展這項工作。 人員配備、薪資和福利 合適的人員配備以及恰當(dāng)?shù)男劫Y和福利結(jié)構(gòu)是大企業(yè)局取得成功所必不可少的，這對于整個 稅收征管部門來說也是如此。 稅收征管部門的管理層首先要做出的決定之一是滿足大企業(yè)局有效運(yùn)轉(zhuǎn)所需要人員的技能種類和人員數(shù)量?？偟膩碚f，必須有足夠的大企業(yè)局人員以便為各個功能領(lǐng)域配備人員，例