【文章內(nèi)容簡介】 含的信息內(nèi)容而言，輔助分部披露所包含的信息內(nèi)容要少得多。但這里需要注意的是，在進行主要分部披露和輔助分部披露前，必須首先確定 主要分部披露和輔助分部披露的具體形式。關于這個問題將在下文 “國際會計準則委員會的觀點 ”中闡述。 2. 英國的觀點 （ 1）自 1965 年起，倫敦股票交易所就一直要求披露國際分部信息，但只是自 1981 年起，英國公司法才規(guī)定披露這類信息，因為當時采納了歐洲共同體第 4 號指令的規(guī)定。第 4 號指令要求披露按地區(qū)的銷售收入，股票交易所的規(guī)則要求披露銷售收入和利潤。如果國外經(jīng)營總額占合并營業(yè)收入 10%以上，那么就與美國一樣，需要披露國外經(jīng)營信息；如果一個洲的經(jīng)營總額超過合并經(jīng)營總額的 50%，就需要分析這個洲的分部信息。在貿(mào) 易利潤方面，如果來自特定地區(qū)的利潤率與公司整體上正常銷售利潤率沒有什么重大不同，則不需要進行分部分析。 （ 2） 1990 年，英國會計職業(yè)界頒布了 SSAP 25——《分部報告》。 SSAP 25 在分部確認方面的有關要求與公司法和倫敦股票交易所在這方面的有關規(guī)定沒有實質(zhì)性差別，但在財務報告分部披露方面較公司法和股票交易所確實有了新的拓展。這主要表現(xiàn)在以下若干方面： ● 對于行業(yè)分部和地區(qū)分部，要求披露分部凈資產(chǎn)信息； ● 對于地區(qū)分部，要求分別披露該產(chǎn)品產(chǎn)地和銷售地的銷售信息； ● 對地區(qū)分部披露，明確要求 披露利潤信息。 與標準會計實務公告相比，倫敦股票交易所在這方面的要求要寬松得多。具體地說，只有當來自某特定地區(qū)的利潤具有 “異常性 ”，股票交易所才要求地區(qū)分部披露利潤信息。 3. 經(jīng)濟合作與發(fā)展組織的觀點 經(jīng)濟合作與發(fā)展組織曾經(jīng)公布過一個 “行為準則 ”，其中要求改進經(jīng)營信息的披露。在分部信息方面，經(jīng)濟合作和發(fā)展組織建議披露經(jīng)營地區(qū)和各個地區(qū)的主要活動，并建議經(jīng)營地區(qū)和行業(yè)分部披露經(jīng)營成果、銷售和資本投資信息，以及按地區(qū)分部披露平均雇員人數(shù)。關于按地區(qū)分部披露的指南是：如果沒有單一的分類方法適合所有的企業(yè)， 那么企業(yè)需要考慮的因素應當包括各個國家或地區(qū)從事的經(jīng)營活動的重要性以及它的競爭影響、地理上的相近、經(jīng)濟上的密切關系、經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營性質(zhì)的類似點、各國企業(yè)經(jīng)營相互關系的范圍和程度。 這一行為準則是一種指南，但經(jīng)濟合作與發(fā)展組織沒有權力要求所有企業(yè)遵循它的原則。盡管如此，該行為準則仍是各國會計團體制定各自披露要求可遵循的模式。 4. 國際會計準則委員會的觀點 （ 1） 1981 年 8 月，國際會計準則委員會發(fā)布了 IAS 14——《財務信息的分部報告》。這一準則與美國財務會計準則委員會 SFAS 14 略有不同，它只要 求披露行業(yè)和地區(qū)分部的資料。在每一分部的數(shù)據(jù)披露方面， IAS 14 要求披露和 SFAS 14 同樣的信息。它也要求企業(yè)說明各行業(yè)分部的活動和各地區(qū)分部的組成。另外，也允許那些已提供控股公司和合并經(jīng)營信息的企業(yè)只披露合并經(jīng)營的分部信息。因此，這一國際準則按每一分部提供的信息與 SFAS 14 一樣包括許多內(nèi)容，只是 IAS 14 并不要求提供出口營業(yè)收入或者來自重要客戶的營業(yè)收入的信息，而是留有余地讓企業(yè)管理當局去作決策。 （ 2） 1997 年 7 月，國際會計準則委員會頒布了修訂后的 IAS 14——《分部報告》。修訂后的 IAS 14 的特色在于其主要分部披露形式（或主要報告形式）和輔助分部披露形式（或輔助報告形式）的確定方面。修訂后的 IAS 14 認為，在確定行業(yè)分部披露和地區(qū)分部披露誰為主要分部披露形式、誰為輔助分部披露形式時，企業(yè)的風險和報酬的主要來源和實質(zhì)具有決定作用。具體地說，如果企業(yè)的風險和報酬主要受企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品和提供的勞務的差異性影響，則行業(yè)分部披露是主要分部披露形式，而地區(qū)分部披露是輔助分部披露形式；相反，如果企業(yè)的風險和報酬主要受企業(yè)經(jīng)營的國家或地區(qū)的差異性影響，則地區(qū)分部披露是主要分部披露形式，而行業(yè)分部披露是 輔助分部披露形式。主要分部披露所列報的信息量比輔助分部披露所列報的信息量要大得多。 5. 中國的現(xiàn)狀 為了規(guī)范股份有限公司的會計核算工作，維護投資者和債權人的合法權益，中國財政部于 1998年頒布實施《股份有限公司會計制度 ——會計科目和會計報表》，其中專門規(guī)定了股份有限公司應按年編制 “分部營業(yè)利潤和資產(chǎn)表 ”，作為利潤表的附表。 2020 年 12 月財務部制定了《企業(yè)會計制度》，于 2020 年 1 月 1 日起暫在股份有限公司范圍內(nèi)執(zhí)行。執(zhí)行《企業(yè)會計制度》后，《股份有限公司會計制度 ——會計科目和會計報表》同時廢止?！镀髽I(yè) 會計制度》中規(guī)定了 “分部報表（業(yè)務分部） ”和 “分部報表（地區(qū)分部） ”，作為利潤表的附表。在這兩份附表中，反映企業(yè)各行業(yè)、各地區(qū)經(jīng)營業(yè)務的收入、成本、費用、營業(yè)利潤、資產(chǎn)總額以及負債總額的情況。至于分部報表的具體準則，財政部正在抓緊制定中。 四、報告的頻率和時效性 按傳統(tǒng)做法，企業(yè)對外提供的財務報告一般按年度編制，一年才公布一次。然而，時至今日，隨著社會、經(jīng)濟環(huán)境的急劇變遷和科學技術的突飛猛進，企業(yè)之間的競爭態(tài)勢發(fā)生了質(zhì)的變化，經(jīng)營的風險和不確定性達到了有史以來的最高水平。技術進步使產(chǎn)品和生產(chǎn)設備的有效使 用周期縮短，原有的市場份額或競爭優(yōu)勢可能在較短的時間內(nèi)消失殆盡。同時，由于衍生金融工具的廣泛應用，一些賬面財務狀況良好的企業(yè)可能在短期內(nèi)出現(xiàn)財務困難，甚至破產(chǎn)清算。對于跨國公司來說，由于所處經(jīng)營環(huán)境的高度不確定性，信息披露的頻率和時效性因而顯得極其重要。在這樣的社會經(jīng)濟背景下，反映較短期間（如季度、月度、日甚至聯(lián)機實時）經(jīng)營業(yè)績的中期報告逐漸引起信息使用者的關注，并因市場瞬息萬變、競爭日趨激烈而日顯其重要性。 （一）中期報告的含義 關于中期報告的含義，不同組織和學者曾下過各種不同的定義，比較典型的有： （ 1）美國注冊會計師協(xié)會認為，會計的基本目的在于提供企業(yè)持續(xù)經(jīng)營過程的期中計量。意思是，如果財務報告以短于企業(yè)生命周期的期間為基礎編制，則可將其視作中期報告。從該含義出發(fā)，年度報告實質(zhì)上也是中期報告的一種。 （ 2）《科勒會計詞典》認為，中期報告是指在除了年底之外的其他任何時間編制的財務報告，如反映公司當季或截至編表日止收益的簡要報告。這種報告通常會告誡使用者注意其所包含的數(shù)據(jù)具有極大的不確定性。許多公司的季度報告根據(jù)具體情況只披露銷售、凈收益和其他一些事項。此外，該字典對中期（ interim）所作的解釋 是，處于兩個主要、既定或廣為人知的日期之間的日期。如管理期內(nèi)受托人的報告、涵蓋期短于一個財務年度的報告或反映短于慣例報告期的任何報表。 （ 3）《現(xiàn)代會計手冊》認為，中期報告系指所涉時期少于一年的財務報告。如一月、一季（三個月或十二、十三個星期），或其中某一個時期的若干倍。 （ 4）美國會計原則委員會于 1973 年發(fā)布的第 28號意見書 —— 《中期財務報告》作為世界上第一套關于中期報告的一般公認會計原則指出，中期財務信息泛指會計年度進行中有關財務狀況、經(jīng)營成果及財務狀況變動情況的現(xiàn)時資料，可以按月、季或其他短于一 年的任何時段為基礎編制。披露方式可以是完整的財務報表（ plete financial statement），也可以是匯總的財務數(shù)據(jù)（ summarized financial data）。 （ 5）國際會計準則委員會于 1998 年發(fā)布的 IAS34—— 《中期財務報告》則規(guī)定，中期是指短于一個完整的財務年度的財務報告期間。中期財務報告是指包括涵蓋一個中期的一套完整的財務報表或一套簡明的財務報表的財務報告。 那么，中期報告對外公布的頻率以多長為宜呢？對于這一問題，無論是科勒會計詞典、美國會計原則委員會還是國際 會計準則委員會都沒有給出明確的答復，而只是籠統(tǒng)地指出中期系處于兩個主要、既定或廣為人知的日期之間的日期，短于一個完整會計年度，可按月、季或其他短于一年的期間為基礎，等等。究其原因，如此規(guī)定可能與準則制定的原則性、實務應用的靈活性和將來報表發(fā)展的適用性等諸多方面的考慮有關。 （二）中期報告的特性在會計信息質(zhì)量特征體系中，相關性和可靠性是兩個最為重要的信息特征。一份理想財務報告的編制與披露，尋求的是這兩者之間的平衡。對中期報告而言，由于其充分體現(xiàn)信息的及時性和預測價值（當然還有反饋價值），相關性極為重要；但較 短的報告期使中期報告在每月或季、半年終了時，對財務資料全部及時復核、編制并最后報出，可用的時間極其有限；加上企業(yè)出于所耗成本及自身利益的過多考慮，使得中期報告披露的信息往往涉及更多的會計估計與判斷，可靠性難以得到很好的保證，甚至可能發(fā)生會計選擇的機會主義行為。能否較好地解決這一矛盾，將極大地影響中期信息披露的質(zhì)量。 實務中通常的做法是，如果一項會計信息相關性最高但并非最為可靠，或者反過來，一項會計信息可靠性最高但并非最為相關，則取舍標準應該是采用在可靠信息中最為相關的信息。因為當我們把相關性作為倡導中期報 告的前提時，中期報告披露的信息是否有用，將在很大程度上取決于其是否可靠。如果