【正文】 費用相差很小，也可以采用名義利率攤余成本進行后續(xù)計量。 （6）207年12月31日，從租戶處收到上述房地產(chǎn)租金1 600 000元。 （4）207年4月1日，經(jīng)協(xié)商，EFG銀行從客戶取得一項房地產(chǎn)（固定資產(chǎn)）充作抵債資產(chǎn)，該房地產(chǎn)的公允價值為85 000 000元，自此EFG銀行與客戶的債權(quán)債務(wù)關(guān)系了結(jié)；相關(guān)手續(xù)辦理過程中發(fā)生稅費200 000元。假定該貸款發(fā)放無交易費用，實際利率與合同利率相同，每半年對貸款進行減值測試一次。遇到這種情況時，甲公司應(yīng)當調(diào)整202年初的攤余成本，計入當期損益；調(diào)整時采用最初確定的實際利率。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。企業(yè)對付款額或收款額的估計數(shù)進行修正時，應(yīng)調(diào)整此金融資產(chǎn)或金融負債（或金融工具組）的帳面價值以反映實際和休整后的預(yù)計現(xiàn)金流量。（2）企業(yè)在初始確認以攤余成本計量的金融資產(chǎn)或金融負債時，就應(yīng)當計算確定實際利率，并在相關(guān)金融資產(chǎn)或金融負債預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。如果一項金融資產(chǎn)或金融負債的服務(wù)費用很大，且其他市場參與者也面臨著類似的費用，發(fā)行方在確定此項金融資產(chǎn)或金融負債的公允價值時要考慮這些服務(wù)費用。（7）提前償付風險和履約風險。（5）權(quán)益價格。（3）外幣兌換價格。在境外，企業(yè)購買的當?shù)刂醒胝畟赡艹袚卮笮庞蔑L險，無法為以該國貨幣報價的金融工具提供穩(wěn)定的標準基礎(chǔ)利率?；A(chǔ)利率通常由政府債券價格得出，且其報價經(jīng)常在媒介上發(fā)布。這種報價存在時，應(yīng)用于計量金融資產(chǎn)或金融負債。公允價值的定義是在正常交易中買賣雙方自愿達成的價格。報告日，該資產(chǎn)以100萬元進行計量（不考慮銷售時可能發(fā)生的傭金），2萬元的損失計入所有者權(quán)益。例如，某項資產(chǎn)以100萬元購入，劃分為可供出售金融資產(chǎn)，購買時發(fā)生傭金2萬元。二、金融資產(chǎn)的后續(xù)計量（一）金融資產(chǎn)后續(xù)計量原則 金融資產(chǎn)的后續(xù)計量與金融資產(chǎn)的分類密切相關(guān)。之后，企業(yè)應(yīng)采用實際利率法將相關(guān)折價計入損益。金融工具初始確認的時公允價值通常指交易價格（即所收到或支付對價的公允價值），但是，如果收到或支付的對價的一部分并非針對該金融工具，該金融工具的公允價值應(yīng)根據(jù)估值技術(shù)進行估計。（三）企業(yè)回購金融負債一部分的，應(yīng)當在回購日按照繼續(xù)確認部分和終止確認部分的相對公允價值，將該金融負債整體的賬面價值進行分配。也就是說，雖然企業(yè)已為金融負債設(shè)立了“償債基金”，但金融負債對應(yīng)的債權(quán)人擁有全額追索的權(quán)利時，不能認為企業(yè)的相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)已解除，從而不能終止確認金融負債。如果按合同約定，貨款應(yīng)于207年4月1日、4月30日分兩次等額清償。三、金融負債的終止確認 金融負債終止確認，是指將金融負債從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負債表內(nèi)予以轉(zhuǎn)銷。但是，如果衍生工具涉及金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，且導(dǎo)致該金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移不符合終止確認條件，則不應(yīng)將其確認，否則會導(dǎo)致衍生工具形成的義務(wù)被重復(fù)確認。第三節(jié) 金融資產(chǎn)和金融負債的確認 金融資產(chǎn)的確認是指將符合金融資產(chǎn)定義和金融資產(chǎn)確認條件的項目記入和列入資產(chǎn)負債表的過程。 （三）如出售或重分類金融資產(chǎn)的金額較大而受到的“兩個完整會計年度”內(nèi)不能將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期的限制已解除(即，已過了兩個完整的會計年度)，企業(yè)可以再將符合規(guī)定條件的金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。六、金融資產(chǎn)和金融負債的重分類 企業(yè)在金融資產(chǎn)和金融負債初始確認時對其進行分類后，不得隨意變更。相對于交易性金融資產(chǎn)而言，可供出售金融資產(chǎn)的持有意圖不明確。劃分為貸款和應(yīng)收款項類的金融資產(chǎn)，與劃分為持有至到期投資的金融資產(chǎn)，其主要差別在于前者不是在活躍市場上有報價的金融資產(chǎn)，并且不像持有至到期投資那樣在出售或重分類方面受到較多限制。值得說明的是，甲銀行如果因為要合并乙銀行而將其自身的持有至到期投資的較大部分予以出售，則違背了劃分為持有至到期投資所要求的“有明確意圖和能力”。206年11月，甲銀行采用控股合并方式合并了乙銀行，甲銀行的管理層也因此作了調(diào)整。綜合考慮上述因素，該銀行認為，盡管所持有的甲汽車金融公司債券剩余期限較短，但由于其未來業(yè)績表現(xiàn)存有相當大的不確定性，繼續(xù)持有這些債券會有較大的信用風險?！纠?3—1】205年7月，某銀行支付990萬美元從市場上以折價方式購入一批美國甲汽車金融公司發(fā)行的三年期固定利率債券，％，債券面值為2000萬美元。但是，遇到下列情況可以除外：1．出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近(如到期前三個月內(nèi))，且市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響。 企業(yè)應(yīng)當于每個資產(chǎn)負債表日對持有至到期投資的意圖和能力進行評價。（三）有能力持有至到期“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。3．該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。（二）有明確意圖持有至到期“有明確意圖持有至到期”是指投資者在取得投資時意圖就是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事件，否則將持有至到期。（一）到期日固定、回收金額固定或可確定“到期日固定、回收金額固定或可確定”是指相關(guān)合同明確了投資者在確定的期間內(nèi)獲得或應(yīng)收取現(xiàn)金流量（例如，債券投資利息和本金等）的金額和時間。例如，風險投資機構(gòu)、證券投資基金或類似會計主體，其經(jīng)營活動的主要目的在于從投資工具的公允價值變動中獲取回報，它們在風險管理或投資策略的正式書面文件中對此也有清楚的說明。在這種情況下，如果將該金融資產(chǎn)和金融負債進行公允價值指定，則可以消除“會計不配比”現(xiàn)象。在這種情況下，如果將所有這些資產(chǎn)和負債均進行公允價值指定，也可以消除“會計不配比”現(xiàn)象。例如，按照金融工具確認和計量準則規(guī)定，有些金融資產(chǎn)可以被劃分為可供出售類，從而其公允價值變動計入所有者權(quán)益，但與之直接相關(guān)的金融負債卻劃分為以攤余成本進行后續(xù)計量的金融負債，從而導(dǎo)致“會計不配比”，如果將以上金融資產(chǎn)和金融負債均直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益類，那么這種會計不配比就能夠消除。按準則規(guī)定應(yīng)將某嵌入衍生工具從混合工具中分拆，但分拆時或后續(xù)的資產(chǎn)負債表日無法對其進行單獨計量的，應(yīng)將整個混合工具直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債。衍生工具通常劃分為交易性金融資產(chǎn)或金融負債。2．屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。一、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債，可以進一步分為交易性金融資產(chǎn)或金融負債和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債。金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值的確認和計量，分別由《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》和《企業(yè)會計準則第24號——套期保值》規(guī)范；權(quán)益工具與金融負債的區(qū)分等，由《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》規(guī)范。行使這種期權(quán)的愿望將隨著債券規(guī)定的現(xiàn)金對石油的交換比率（交換價格）相對于石油的公允價值的變化而變化。這種合同構(gòu)成金融工具。賒購或賒銷貨物就屬于這種情況。但是，買賣商品合同的雙方實際上是在交易標的商品。但是，能夠以現(xiàn)金或其他金融工具凈額結(jié)算，或通過交換金融工具結(jié)算的買入或賣出非金融項目的合同，應(yīng)按金融工具確認和計量準則處理?？梢?，買方既有類似所持有看漲期權(quán)下的權(quán)利的合同權(quán)利（金融資產(chǎn)），也有類似所簽出有看跌期權(quán)下的義務(wù)的合同義務(wù)（金融負債）；賣方既有類似所持有看跌期權(quán)下的權(quán)利的合同權(quán)利（金融資產(chǎn)），也有類似所簽出有看漲期權(quán)下的義務(wù)的合同義務(wù)（金融負債）。例如，某項6個月后結(jié)算的遠期合同。也可能在未來多個日期結(jié)算。又如，企業(yè)進行貨幣互換時，通常需要在合同簽訂時支付某種貨幣表示的一筆款項，但同時也會收到以另一種貨幣表示的“等值”的一筆款項，無論是從該企業(yè)的角度，還是從其對手(合同的另一方)看，初始凈投資均為零。繳納保證金不構(gòu)成一項企業(yè)解除負債的現(xiàn)時支付，因為保證金僅具有“保證”性質(zhì)。GMZ（二）不要求初始凈投資，或與對市場情況變動有類似反應(yīng)的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資。比如，甲國內(nèi)金融企業(yè)與乙境外金融企業(yè)簽定了一份1年期利率互換合約，每半年末甲企業(yè)向乙企業(yè)支付美元固定利息、從乙企業(yè)收取以6個月美元LIBOR（浮動利率）計算確定的浮動利息，合約名義金額為1億美元。金融工具可以分為基礎(chǔ)金融工具和衍生工具。 金融工具是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債或權(quán)益工具的合同。第二十三章 金融工具確認和計量第一節(jié) 金融工具概述 金融是現(xiàn)代經(jīng)濟的核心，金融市場（包括資本市場）的健康、可持續(xù)發(fā)展離不開金融工具的廣泛運用和不斷創(chuàng)新?！镀髽I(yè)會計準則第22號一金融工具確認和計量》（以下簡稱金融工具確認和計量準則）規(guī)范了包括金融企業(yè)在內(nèi)的各類企業(yè)的金融工具交易的會計處理，要求企業(yè)將幾乎所有金融工具尤其是衍生工具納入表內(nèi)核算，將有助于如實反映企業(yè)的金融工具交易，便于投資者更好地了解企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。從發(fā)行方看，權(quán)益工具通常指企業(yè)發(fā)行的普通股、在資本公積項下核算的認股權(quán)等。衍生工具的價值變動取決于標的變量的變化。顯然，合約的公允價值因浮動利率的變化而改變。但是，不要求初始凈投資，并不排除企業(yè)按照約定的交易慣例或規(guī)則相應(yīng)繳納一筆保證金。但相對于行權(quán)時購入相應(yīng)股份所需支付的款項，此項支付往往是很小的。衍生工具通常在未來某一特定日期結(jié)算。遠期合同是常見的衍生金融工具。如果債券的市價超過100萬元，情況對買方有利，而對賣方不利；如果市價低于100萬元，結(jié)果正相反。需要指出的是，金融工具確認和計量準則不涉及按預(yù)定的購買、銷售或使用要求所簽定并到期履行買入或賣出非金融項目的合同。有些合同在形式上是標準化的，并在有組織的市場上按照與某些衍生金融工具大致相同的交易方式進行交易，如商品期貨合同可以比較容易地用現(xiàn)金買進或賣出，因為它在交易所掛牌交易，并可多次易手。2．涉及實物資產(chǎn)的收取或交付的合同并不形成一方的金融資產(chǎn)和另一方的金融負債，除非相關(guān)的支付推遲到實物轉(zhuǎn)移 日之后。例如，某一債券的本金數(shù)額可能通過將債券到期日原油的市場價剩以固定數(shù)量的原油確定，其中，本金與某種商品的價格掛鉤，但只以現(xiàn)金祝福。例如，與石油掛鉤的債券給予持有方定期收取一系列固定利息支付和在到期日收取固定金餓的現(xiàn)金的權(quán)利，同時給予債券持有方以債券本金換取固定數(shù)量石油的期權(quán)。GMZ本章著重講解了金融工具的確認和計量，具體包括金融資產(chǎn)和金融負債的確認條件、分類、初始計量和后續(xù)計量，以及嵌入衍生工具的會計處理等。上述分類一經(jīng)確定，不得隨意變更。通常情況下，這是企業(yè)交易性金融資產(chǎn)或金融負債的主要組成部分。（二）直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債 1．根據(jù)金融工具確認和計量準則規(guī)定，對于包括一項或多項嵌入衍生工具的混合工具，如果不是以下兩種情況，那么企業(yè)可以將其直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債：（1）嵌入衍生工具對混合工具的現(xiàn)金流量沒有重大改變；（2）類似混合工具所嵌入的衍生工具，明顯不應(yīng)當從相關(guān)混合工具中分拆，例如嵌在客戶貸款中的、允許借款人以大致等于貸款攤余成本的金額提前還款的權(quán)利。設(shè)立這項條件，目的在于通過直接指定為以公允價值計量，并將其變動計入當期損益，以消除會計上可能存在的不配比現(xiàn)象。套期保值有效性難以達到套期保值準則要求時，也會出現(xiàn)類似問題。由于不能運用套期會計方法，從而出現(xiàn)在相關(guān)利得或損失的確認方面存在重大不一致。此項條件著重企業(yè)日常管理和評價業(yè)績的方式，而不是關(guān)注金融工具組合中各組成部分的性質(zhì)。企業(yè)不能將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資：（1）在初始確認時即被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產(chǎn)；（2）在初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)；（3）符合貸款和應(yīng)收款項的定義的非衍生金融資產(chǎn)。再者，如果符合其他條件，不能由于某債務(wù)工具投資是浮動利率投資而不將其劃分為持有至到期投資。但是，無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事項引起的金融資產(chǎn)出售除外。但是，對于投資者有權(quán)要求發(fā)行方贖回的債務(wù)工具投資，投資者不能將其劃分為持有至到期投資。3．其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。如果處置或重分類為其他類金融資產(chǎn)的金額相對于該類投資(即企業(yè)全部持有至到期投資)在出售或重分類前的總額較大，則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資(即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分)重分類為可供出售金融資產(chǎn)。此種情況主要包括：（1）因被投資單位信用狀況嚴重惡化，將持有至到期投資予以出售；（2）因相關(guān)稅收法規(guī)取消了持有至到期投資的利息稅前可抵扣政策或顯著減少了稅前可抵扣金額，將持有至到期投資予以出售；（3）因發(fā)生重大企業(yè)合并或重大處置，為保持現(xiàn)行利率風險頭寸或維持現(xiàn)行信用風險政策，將持有至到期投資予以出售；（4）因法律、行政法規(guī)對允許投資的范圍或特定投資品種的投資限額作出重大調(diào)整，將持有至到期投資予以出售；（5）因監(jiān)管部門要求大幅度提高資產(chǎn)流動性或大幅度提高持有至到期投資在計算資本充足率時的風險權(quán)重，將持有至到期投資予以出售。為此，國際公認的評級公司將甲汽車金融公司的長期信貸等級從BAA2下調(diào)至BAA3，認為甲汽車金融公司的清償能力較弱，風險相對越來越大，對經(jīng)營環(huán)境和其他內(nèi)外部條件變化較為敏感，容易受到?jīng)_擊，具有較大的不確定性?！纠?3—2】甲銀行和乙銀行是非同一控制下的兩家銀行。根據(jù)金融工具確認和計量準則，甲銀行在合并日資產(chǎn)負債表內(nèi)進行這種重分類沒有違背劃分為持有至到期投資所要求的“有明確意圖和能力”。非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項、企業(yè)持有的其他企業(yè)的債權(quán)(不包括在活躍市場上有報價的債務(wù)工具)等，只要符合貸款和應(yīng)收款項的定義，可以劃分為這一類。如企業(yè)沒有將其劃分為其他三類金融資產(chǎn)，則應(yīng)將其作為可供出售金融資產(chǎn)處理。通常，企業(yè)購買商品形成的應(yīng)付賬款、長期借款、商業(yè)銀行吸收的客戶存款等，應(yīng)劃分為此類。企業(yè)將持有至到期投資部分