【正文】 e Tough Job of ZeroBase Budgeting），文章介紹了若干機(jī)構(gòu)推行這一制度的經(jīng)驗(yàn)，文章發(fā)表后，各方反應(yīng)紛至沓來。當(dāng)時(shí)正值經(jīng)濟(jì)不景氣的中期，企業(yè)管理當(dāng)局正為其衰退的利潤尋找一項(xiàng)適當(dāng)?shù)墓ぞ撸虼艘鸶鞴芾碚叩闹匾?。到一九七六年已?2個(gè)州政府及四百余個(gè)企業(yè)機(jī)構(gòu)采用。一九七七年二月十四日，美國總統(tǒng)卡特下令各級(jí)行政官員，運(yùn)用零基預(yù)算的方法編制一九七九會(huì)計(jì)年度預(yù)算。二、企業(yè)預(yù)算管理理論與實(shí)踐現(xiàn)狀（一）國外企業(yè)預(yù)算管理理論與實(shí)踐現(xiàn)狀預(yù)算管理在西方國家的企業(yè)應(yīng)用極為普遍尤其是在美國、日本及西歐，大多數(shù)企業(yè)都利用預(yù)算進(jìn)行管理，預(yù)算管理被視為企業(yè)實(shí)現(xiàn)管理控制與“評(píng)價(jià)分部經(jīng)理計(jì)劃分部經(jīng)營，而后按計(jì)劃運(yùn)行的能力”的有效方法。美國的Pasy公司財(cái)務(wù)長Yardley在描述公司預(yù)算控制系統(tǒng)時(shí)指出：我們把預(yù)算作為指導(dǎo)分部朝著我們公司總目標(biāo)前的主要工具，我們預(yù)算的作用遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了簡單的財(cái)務(wù)報(bào)告職能；Choi和Czechowicz在對跨國公司的一項(xiàng)調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，幾乎所有的回復(fù)者在評(píng)價(jià)子公司業(yè)績時(shí)都使用實(shí)際和預(yù)算相比較的業(yè)績評(píng)價(jià)系統(tǒng)；英國CKN集團(tuán)認(rèn)為：預(yù)算不是會(huì)計(jì)師為會(huì)計(jì)目的準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)工具，而是為確保集團(tuán)戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的組織手段；日本企業(yè)則把預(yù)算管理看做是將計(jì)劃與控制有機(jī)結(jié)合的綜合性利益管理手段，是“為了滿足因近代分權(quán)管理組織的普及所引起的統(tǒng)合化的必要性，由最高管理經(jīng)營階層把管理者的活動(dòng)加以統(tǒng)合，使其邁向企業(yè)的目標(biāo)，因而為了實(shí)行集權(quán)管理所采取的綜合性利益管理的手段”。預(yù)算管理在西方企業(yè)中的應(yīng)用，不同的國家其運(yùn)行模式也有所不同美國企業(yè)的預(yù)算一般是由高層管理者作出，預(yù)算過程是自上而下地進(jìn)行，編制預(yù)算時(shí)主張銷售預(yù)算的編制優(yōu)先于部門預(yù)算的編制，并采取在銷售預(yù)測到部門預(yù)算編制過程中加以說明的方法。這種模式對外界環(huán)境的變化反應(yīng)較快，責(zé)任比較明確，但不利于調(diào)動(dòng)中、基層管理人員的積極性；而日本的企業(yè)預(yù)算一般是由集體作出，也就是先確定公司整體的綱領(lǐng)性利益計(jì)劃，以此為依據(jù)設(shè)定預(yù)算編制方針，再根據(jù)預(yù)算編制方針來編制預(yù)算，預(yù)算過程是自上而下和自下而上的多次協(xié)商和研究，是一種典型的參與型預(yù)算。一些西方學(xué)者認(rèn)為，日本企業(yè)的預(yù)算方式能集中管理者的智慧，考慮問題也比較周到，因而推行起來比較容易，產(chǎn)生的實(shí)際效果也比較好。從運(yùn)行模式上看，西方企業(yè)預(yù)算管理是與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略緊密結(jié)合的，多數(shù)企業(yè)都設(shè)有專門的機(jī)構(gòu)對市場進(jìn)行預(yù)測和制訂預(yù)算，并特別注意編制體現(xiàn)企業(yè)今后發(fā)展的中、長期預(yù)算，包括組織目標(biāo)、人事管理目標(biāo)也都有相應(yīng)的正式預(yù)算加以保證，特別是日本和德國的企業(yè)，尤其重視人事目標(biāo)及其預(yù)算。西方國家的跨國公司將預(yù)算作為實(shí)現(xiàn)管理控制和對子公司經(jīng)營業(yè)績進(jìn)行評(píng)價(jià)的主要依據(jù)在企業(yè)集團(tuán)，“由于主要決策者沒有其他可行的非正式控制工具，因此更加強(qiáng)調(diào)滿足預(yù)算的要求”；管理理論界和實(shí)務(wù)界也在不斷地對預(yù)算管理進(jìn)行更深入的研究，以推行作業(yè)成本法（ABC）而聞名西方企業(yè)經(jīng)營學(xué)界的國際研究機(jī)構(gòu)（CAM—I）正在研究一項(xiàng)名為“超越預(yù)算”（Beyond Budgeting）的計(jì)劃，以使企業(yè)預(yù)算管理能夠更加適應(yīng)復(fù)雜多變的市場環(huán)境。（二）企業(yè)預(yù)算管理在我國的應(yīng)用與發(fā)展計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期的預(yù)算計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期，基于我國財(cái)政預(yù)算制度，企業(yè)的生產(chǎn)、銷售等全部被納入財(cái)政預(yù)算，在國家的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下運(yùn)行。雖然使企業(yè)的預(yù)算管理得到了一定的發(fā)展，但這種預(yù)算機(jī)制完全是與財(cái)政預(yù)算融為一體的，企業(yè)的預(yù)算只是附屬于國家財(cái)政預(yù)算而成為國家財(cái)政預(yù)算的一個(gè)組成部分，沒有形成自己完整、獨(dú)立的預(yù)算管理體系。20世紀(jì)50年代后，我國的部分企業(yè)開始實(shí)行定額管理，60年代又推廣了班組核算管理，及至80年代又推行了內(nèi)部銀行、責(zé)任會(huì)計(jì)制度以及經(jīng)濟(jì)責(zé)任制、全面質(zhì)量管理、市場預(yù)測、目標(biāo)管理等18種企業(yè)管理方法，這些管理方法對強(qiáng)化企業(yè)管理都起了一定的積極作用。引進(jìn)先進(jìn)的管理制度但是，隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)的管理模式需要不斷地創(chuàng)新與完善。改革開放以來，西方國家的企業(yè)現(xiàn)代化管理理論被引入國門，20世紀(jì)80年代初期西方的管理會(huì)計(jì)理論被洋為中用，因此，在我國企業(yè)中，預(yù)算管理以全面預(yù)算或總體預(yù)算（Comprehensive Budget）的形式作為管理會(huì)計(jì)的一個(gè)分支在部分企業(yè)被采用，這就使預(yù)算管理在我國企業(yè)中的應(yīng)用得到了一定的發(fā)展，在企業(yè)管理中發(fā)揮了一些獨(dú)特的作用。預(yù)算管理實(shí)踐在這種背景下，為了在激烈的市場競爭中進(jìn)一步強(qiáng)化企業(yè)管理工作，使企業(yè)創(chuàng)造出更好的經(jīng)濟(jì)效益，企業(yè)預(yù)算管理模式的理論與方法因其在西方國家企業(yè)中的應(yīng)用成功被引入我國的企業(yè)管理理論與實(shí)務(wù)，我國的部分企業(yè)開始積極探索適合我國國情的企業(yè)預(yù)算管理模式。如山東華樂集團(tuán)自1988年開始探索以目標(biāo)利潤為導(dǎo)向的企業(yè)預(yù)算管理模式，中國新興鑄管聯(lián)合公司從1994年在企業(yè)內(nèi)部推行企業(yè)預(yù)算管理機(jī)制，上海華誼（集團(tuán)）公司、浙江交聯(lián)電纜有限公司、杭州風(fēng)鐵集團(tuán)公司等企業(yè)也對企業(yè)預(yù)算管理進(jìn)行了一些有益的探索，都積累了一定經(jīng)驗(yàn)。從這些企業(yè)對預(yù)算管理進(jìn)行的探索來看，雖然一些企業(yè)應(yīng)用的立足點(diǎn)是管理會(huì)計(jì)的角度，但企業(yè)的運(yùn)行質(zhì)量明顯提高，都步入了良性循環(huán)軌道，創(chuàng)造出了較好的經(jīng)濟(jì)效益。同時(shí)，一些諸如以成本為導(dǎo)向的預(yù)算管理模式、以銷售為導(dǎo)向的預(yù)算管理模式、以利潤為導(dǎo)向的預(yù)算管理模式、以現(xiàn)金流量為導(dǎo)向的預(yù)算管理模式也相繼出現(xiàn)。三、預(yù)算的概念預(yù)算的一般解釋是： 是將來組織營運(yùn)的準(zhǔn)繩，并用以控制將來營運(yùn)進(jìn)行的一種財(cái)務(wù)計(jì)劃； 任何未來成本的估計(jì)； 任何有關(guān)人力、物力及其他資源運(yùn)用的有系統(tǒng)的計(jì)劃。此外諸多學(xué)者對預(yù)算作了如下的定義：Chris Argyris把預(yù)算定義為一種由人來控制成本的會(huì)計(jì)技術(shù)。Harold Bierman Jr 則認(rèn)為有兩類預(yù)算：一種是預(yù)測（Forecast），告訴管理人員他在未來將可能處于何種地位；另一是標(biāo)準(zhǔn)（Standard），告訴管理人員預(yù)定的效率水準(zhǔn)是否已維持或達(dá)成。Fremgen認(rèn)為預(yù)算是一廣泛而協(xié)調(diào)的計(jì)劃，以財(cái)務(wù)條件表達(dá)。Charles 。Glenm A. Welsh則認(rèn)為企業(yè)預(yù)算乃是一種涵蓋未來一定期間內(nèi)所有營運(yùn)活動(dòng)過程的計(jì)劃，它是企業(yè)最高管理者為整個(gè)企業(yè)及其各部門，所預(yù)先設(shè)定的目標(biāo)、策略及方案的正式表達(dá)?？偠灾?，預(yù)算具有下列特點(diǎn)： 預(yù)算是一種整體的經(jīng)營計(jì)劃； 預(yù)算是以財(cái)務(wù)數(shù)字表達(dá)對未來的預(yù)測； 未來的預(yù)期是一特定的計(jì)劃（包含長期、中期及短期）； 預(yù)算的主體為一組織； 預(yù)算包括一切財(cái)務(wù)收入及支出； 預(yù)算的表達(dá)相當(dāng)有系統(tǒng)，以便于分析比較； 預(yù)算須經(jīng)相關(guān)機(jī)構(gòu)審議通過； 預(yù)算是執(zhí)行的準(zhǔn)則； 預(yù)算是一書面文件。四、企業(yè)預(yù)算的功能企業(yè)預(yù)算是企業(yè)追求穩(wěn)定及成長，在經(jīng)營管理上所不可缺少的利器。是否編制預(yù)算，就好比航海時(shí)任意漂流與航程排定的不同；任意漂流，可能無法達(dá)到希望的目的；而排定航程，就能朝著預(yù)定的目標(biāo)前進(jìn)，雖然不能保證達(dá)成目標(biāo)，但確實(shí)能使目標(biāo)容易達(dá)成；因此，預(yù)算的功能，包括：（一）規(guī)劃功能制定企業(yè)目標(biāo)及政策預(yù)算經(jīng)過規(guī)劃、分析，并加以數(shù)量化系統(tǒng)的編制，可使企業(yè)的目標(biāo)及政策具體的顯現(xiàn)。例如：企業(yè)目標(biāo)是追求利潤極大化？降低成本？或者是提高品質(zhì)？全能生產(chǎn)？目標(biāo)一旦擬定，就可以制定策略及政策，并定期檢討執(zhí)行成果。有助于預(yù)測未來的機(jī)會(huì)與威脅企業(yè)的問題錯(cuò)綜復(fù)雜，如果不預(yù)先規(guī)劃，一旦問題發(fā)生，恐怕就難以補(bǔ)救。預(yù)算就是促使組織成員，對各項(xiàng)環(huán)境變數(shù)，事先加以預(yù)測，并采取相應(yīng)的措施。規(guī)劃雖然不能完全消除風(fēng)險(xiǎn)，但可以使組織成員了解組織本身的優(yōu)缺點(diǎn)，了解未來潛在的機(jī)會(huì)與威脅，將風(fēng)險(xiǎn)降到最低。促使資源有效的運(yùn)用企業(yè)的目標(biāo)無限，但資源有限。因此，規(guī)劃是一種選擇過程，在各種替代方案中，選擇最有利的加以實(shí)施，達(dá)到企業(yè)最大的滿足程度。（二）控制功能規(guī)劃與控制是相對應(yīng)的兩方面，如果只有規(guī)劃而沒有控制，則規(guī)劃易流于形式；如果只有控制而沒有規(guī)劃，則控制將沒有依據(jù)。因此，規(guī)劃與控制必須前后相對應(yīng)，密不可分。預(yù)算在控制方面的功能如下：依既定目標(biāo)執(zhí)行控制依據(jù)在于目標(biāo)的制定。因此，預(yù)算執(zhí)行過程中，管理人員應(yīng)隨時(shí)注意一切經(jīng)營活動(dòng)，是否背離目標(biāo)？背離的行動(dòng)是否可以容許？如可采取必要措施以導(dǎo)正行動(dòng)，繼續(xù)朝原定目標(biāo)進(jìn)行等等。通過信息的反饋，了解執(zhí)行的困難點(diǎn)通過績效評(píng)估及信息的有效反饋，可了解差異發(fā)生的原因，根據(jù)問題所在，對癥下藥，采取糾正行動(dòng)，以利于目標(biāo)的達(dá)成?？杀苊饫速M(fèi)與無效率的產(chǎn)生由于績效考核的實(shí)施，每一部門與員工對所分配的資源，將會(huì)充分的使用。因此，可以使資源浪費(fèi)或經(jīng)營不力，降到最低程度。作為將來規(guī)劃的依據(jù)過去的偏差是將來改正的依據(jù)。管理者應(yīng)定期檢討過去，策劃未來。（三）溝通功能減少預(yù)算執(zhí)行的障礙經(jīng)過員工參與預(yù)算編制，可使管理者和員工雙方相互溝通以達(dá)成共識(shí)，減少未來執(zhí)行的障礙。便于目標(biāo)的達(dá)成預(yù)算編制，可以使管理者了解員工的需求與意見，員工也可體會(huì)管理者對他的期望與態(tài)度，因此，經(jīng)過溝通，相互了解，可促使員工努力達(dá)成目標(biāo)。（四）協(xié)調(diào)功能協(xié)調(diào)企業(yè)的資源利用企業(yè)如果想達(dá)到目標(biāo)，各部門必須同心協(xié)力，團(tuán)結(jié)合作，拋開門戶之見及本位主義，以企業(yè)總體利益為根本。如果各部門各自為政，各持己見，難免會(huì)造成計(jì)劃與目標(biāo)脫節(jié)或各部門步調(diào)不一致，此時(shí)只有借助預(yù)算，加強(qiáng)各部門間的聯(lián)系工作，并統(tǒng)籌運(yùn)用企業(yè)有限的資源，以發(fā)揮最大的經(jīng)濟(jì)效益。調(diào)整經(jīng)營活動(dòng)使其與預(yù)算環(huán)境相配合在競爭激烈的環(huán)境里，企業(yè)為求生存并謀求最大利益，必須不斷觀察并適應(yīng)外界變動(dòng)的環(huán)境；預(yù)算可迫使各階層主管不斷對外界環(huán)境加以審視及分析，從而擬定最佳決策，以適應(yīng)瞬息多變的環(huán)境。（五）激勵(lì)功能參與預(yù)算，激勵(lì)員工預(yù)算是全體員工精心規(guī)劃的產(chǎn)物，而不是主管當(dāng)局的命令。因此，企業(yè)編制預(yù)算，應(yīng)擴(kuò)大參與層面，積極鼓勵(lì)員工提供意見，促使員工目標(biāo)與公司目標(biāo)相結(jié)合，并順利達(dá)成組織目標(biāo)。目標(biāo)明確，獎(jiǎng)懲分明預(yù)算目標(biāo)應(yīng)合理且具備可達(dá)成性，才能有效激勵(lì)員工的潛力，預(yù)算的執(zhí)行應(yīng)配合獎(jiǎng)懲制度的實(shí)施，如加薪、升職、滿足員工的自我實(shí)現(xiàn)等，促使員工全力以赴，在滿足員工個(gè)人的抱負(fù)時(shí)，達(dá)成企業(yè)目標(biāo)。由上述預(yù)算之功能，可見企業(yè)如果能審慎實(shí)施預(yù)算制度，并付諸實(shí)施，可以取得如下的效益： 企業(yè)的一切行動(dòng)，都依據(jù)徹底的分析及研究，妥善規(guī)劃出應(yīng)采取的基本政策或解決方案； 促進(jìn)員工養(yǎng)成成本意識(shí)并充分有效地運(yùn)用資源，以避免浪費(fèi)或無效率發(fā)生； 各部門間能相互協(xié)調(diào)或支持，促使決策得以符合公司整體計(jì)劃與目標(biāo)； 通過整體規(guī)劃，引導(dǎo)人力、財(cái)力、物力等資源做最有利的運(yùn)用； 洞察商情變動(dòng)趨勢，并引導(dǎo)企業(yè)活動(dòng)與商情信息相配合，以便掌握先機(jī)； 通過協(xié)調(diào)與聯(lián)系，及早了解組織的弱點(diǎn)，采取補(bǔ)救措施； 提供客觀、有系統(tǒng)地評(píng)估結(jié)果，并定期審核與檢驗(yàn)其基本政策與指導(dǎo)原則； 提供績效衡量標(biāo)準(zhǔn)，以及評(píng)估各管理階層的管理判斷能力； 提供目標(biāo)意識(shí)，讓員工有良性競爭的機(jī)會(huì)；使企業(yè)經(jīng)營更具體化、科學(xué)化。五、預(yù)算的限制實(shí)施預(yù)算制度雖可替企業(yè)解決不少問題，但必須了解預(yù)算并非萬能，它有幾項(xiàng)限制條件，管理階層應(yīng)該注意。（一）預(yù)算并非精確的科學(xué)預(yù)算是對未來各種未知條件，加以估計(jì)、匯總的數(shù)字計(jì)劃，因此，不可能完全精確。遇到情況變更，修改是不可避免的。管理階層不可完全拘泥于預(yù)算，墨守不合時(shí)宜的目標(biāo)和方法，這是指“適應(yīng)性”。（二）預(yù)算的實(shí)施需要員工的積極參與預(yù)算不是一項(xiàng)口號(hào)，本身也不具有自動(dòng)執(zhí)行或成功的機(jī)能，所以預(yù)算編成后，還需經(jīng)營者的悉心指導(dǎo)，員工的全面投入，才能達(dá)到預(yù)算的既定目標(biāo)，這是指整體性。（三）預(yù)算并非代替管理預(yù)算金額控制，并非用以代替日常經(jīng)營管理的決策地位，它只是提供一項(xiàng)較詳細(xì)的數(shù)字資料，以輔助決策。經(jīng)費(fèi)是否支出，支出的金額多少，都應(yīng)視決策時(shí)的實(shí)際需要而定，而不要因?yàn)榻┗念A(yù)算數(shù)字，而危害公司整體目標(biāo)。（四）預(yù)算的設(shè)立須花費(fèi)時(shí)間預(yù)算的設(shè)立及實(shí)施，并非一朝一夕可得。尤其對一初次執(zhí)行預(yù)算的企業(yè)，資料的收集、整理，人員的訓(xùn)練、指導(dǎo)，會(huì)議的召開、研討，都需花費(fèi)甚至多時(shí)日。第二節(jié) 全面預(yù)算管理研究一、課題背景我國企業(yè)預(yù)算存在的不足雖然隨著西方管理會(huì)計(jì)理論的引進(jìn)，預(yù)算管理在我國得到了一定的應(yīng)用與發(fā)展，但這種預(yù)算只是局限于管理會(huì)計(jì)范疇，只為管理者提供輔助的信息支持，預(yù)算管理沒有發(fā)揮出應(yīng)有的作用，就連預(yù)算管理最基本的控制職能也沒有得到充分的發(fā)揮。匈牙利經(jīng)濟(jì)學(xué)家亞諾什科爾內(nèi)（Janos Kornail）在其代表作《短缺經(jīng)濟(jì)學(xué)》中論述傳統(tǒng)的社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)管理體制時(shí)指出：在傳統(tǒng)的社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)中，企業(yè)的預(yù)算約束是軟的。目前我國雖然有少數(shù)企業(yè)在實(shí)施預(yù)算管理，但多是從管理會(huì)計(jì)的角度來進(jìn)行運(yùn)作，企業(yè)預(yù)算管理還沒有引起企業(yè)管理理論界與實(shí)務(wù)界的重視，運(yùn)作上仍缺乏一個(gè)堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)作為基石。與西方國家相比，無論是在預(yù)算管理的理論研究上還是在企業(yè)的具體運(yùn)作模式上，都存在一定的差距，一些雜志和教科書中的企業(yè)預(yù)算管理理論似乎是一堆松散的材料，較全面系統(tǒng)地對企業(yè)預(yù)算管理進(jìn)行專題研究的寥寥無幾，預(yù)算作為管理學(xué)的一個(gè)分支在理論上還沒有形成完整的體系，也缺乏一個(gè)堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。全面預(yù)算管理是發(fā)達(dá)國家成功企業(yè)多年積累的經(jīng)驗(yàn)之一，但在國內(nèi)企業(yè)的實(shí)際應(yīng)用中出現(xiàn)諸多問題，其中的原因，一方面與企業(yè)的管理基礎(chǔ)、對預(yù)算的全員宣傳和重視程度等有關(guān)，另一方面則是因?qū)︻A(yù)算管理的概念了解還很不清晰，在預(yù)算過程中未能遵循科學(xué)合理的方法所引起的。企業(yè)管理現(xiàn)代化的有效實(shí)現(xiàn)，需要有相應(yīng)的預(yù)算制度的保障企業(yè)管理的現(xiàn)代化，需要具體的管理手段和工具加以體現(xiàn)并有效的發(fā)揮作用。預(yù)算作為企業(yè)管理的圣經(jīng)，在現(xiàn)代企業(yè)管理中發(fā)揮著重要的作用。一個(gè)缺乏預(yù)算管理的企業(yè)，它的控制與績效是不容易體現(xiàn)的，企業(yè)管理的現(xiàn)代化也就只能是一句空話。國內(nèi)外研究為我們提供了重要參考國內(nèi)外的學(xué)者和參與企業(yè)實(shí)際運(yùn)作的專家，在預(yù)算的理論研究和實(shí)務(wù)運(yùn)作面都積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)，預(yù)算也形成了不同的模式與方法，在不同的國家和不同的階段，預(yù)算都有各自的側(cè)重點(diǎn)。這些研究為我們探討在我國的既定條件下，如何有效的實(shí)施預(yù)算管理提供了有益的借鑒。豐富的實(shí)踐成果