【正文】 先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法、計(jì)劃成本法、毛利率法或零售價(jià)法等。 如果納稅人正在使用的存貨實(shí)物流程與后進(jìn)先出法相一致，也可采用后進(jìn)先出法確定發(fā)出或領(lǐng)用存貨的成本。 納稅人采用計(jì)劃成本法或零售價(jià)法確定存貨成本或銷售成本，必須在年終申報(bào)納稅時(shí)及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本差異或商品進(jìn)銷差價(jià)。 案例分析 36 會(huì)計(jì)上 ， 企業(yè)的存貨應(yīng)當(dāng)在期末時(shí)按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量 ， 對(duì)可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的差額 ， 計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 。 稅法規(guī)定企業(yè)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備不得在稅前扣除 。 在進(jìn)行納稅調(diào)整時(shí)應(yīng)注意存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是時(shí)間性差異，會(huì)計(jì)上計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額，會(huì)計(jì)上沖減存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，調(diào)整減少應(yīng)納稅所得額。 關(guān)于存貨期末計(jì)量會(huì)計(jì)與稅法差異與協(xié)調(diào) 案例分析 37 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 2號(hào) — 長(zhǎng)期股權(quán)投資 ? 新舊準(zhǔn)則對(duì)比 ? 會(huì)計(jì)與稅法差異及協(xié)調(diào) 38 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 2號(hào) 長(zhǎng)期股權(quán)投資 ? 原 《 投資 》 準(zhǔn)則于 1998年 6月公布， 1999年 1月1日實(shí)施 ? 突出存在的問(wèn)題：上市公司利用非現(xiàn)金資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)大做文章，大規(guī)模操縱利潤(rùn) ? 新舊準(zhǔn)則的主要變化： （ 1）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改變了非現(xiàn)金資產(chǎn)廣泛采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)的方法，全面采用了帳面價(jià)值的計(jì)價(jià)方法 39 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 2號(hào) 長(zhǎng)期股權(quán)投資 （ 2）準(zhǔn)則規(guī)范范圍的變化。長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)范的范圍明顯變小，短期投資和長(zhǎng)期債權(quán)投資不再屬于該準(zhǔn)則的規(guī)范范圍。短期投資改稱為“交易性證券”；長(zhǎng)期債權(quán)投資歸入持有至到期投資，這些內(nèi)容在 《 金融工具的確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則 》 中予以規(guī)范 （ 3）股權(quán)投資差額的處理進(jìn)行了簡(jiǎn)化，不再采用分期攤銷的方法，直接在取得投資的當(dāng)期確認(rèn)為當(dāng)期損益 40 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 2號(hào) 長(zhǎng)期股權(quán)投資 （ 4）長(zhǎng)期股權(quán)投資采用何種方法核算標(biāo)準(zhǔn)的變化。對(duì)于能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，不再采用權(quán)益法，而是改用成本法，只在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)才調(diào)整為權(quán)益法 （ 5）權(quán)益法下，投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的計(jì)量基礎(chǔ)發(fā)生變化，改為投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值份額為基礎(chǔ)進(jìn)行確認(rèn) 41 新舊投資準(zhǔn)則主要變化 舊準(zhǔn)則 新準(zhǔn)則 投資企業(yè)對(duì)被投資單位控制、共同控制和重大影響時(shí)，用權(quán)益法核算 投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的，被投資單位為其子公司，投資企業(yè)對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。 42 新舊投資貨準(zhǔn)則主要變化（續(xù)） 舊準(zhǔn)則 新準(zhǔn)則 長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時(shí)，投資企業(yè)的初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益的金額，作為股權(quán)投資差額，按一定期限平均攤銷，計(jì)入損益。 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，即不確認(rèn)股權(quán)投資差額。 43 新舊投資貨準(zhǔn)則主要變化（續(xù)） 舊準(zhǔn)則 新準(zhǔn)則 企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本： （一） 同一控制下的企業(yè)合并中，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。 44 新舊投資貨準(zhǔn)則主要變化（續(xù)） 舊準(zhǔn)則 新準(zhǔn)則 企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本： 初始投資成本、長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的 45 評(píng)述：規(guī)定更加明確，可操作性增強(qiáng) 舊準(zhǔn)則沒(méi)有該規(guī)定。 （二）非同一控制下的企業(yè)合并中，購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日應(yīng)當(dāng)以按照《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 20號(hào) ―― 企業(yè)合并 》 確定的合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。 46 評(píng)述：采用公允價(jià)值，可靠，規(guī)定更加明確，可操作性增強(qiáng) 舊準(zhǔn)則沒(méi)有該規(guī)定。 以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。 47 評(píng)述：減少企業(yè)會(huì)計(jì)選擇的余地 企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對(duì)長(zhǎng)期投資的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，將可收回金額低于其賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為當(dāng)期投資損失，已確認(rèn)損失的長(zhǎng)期投資的價(jià)值又得以恢復(fù)，應(yīng)在原已確認(rèn)的投資損失的數(shù)額內(nèi)轉(zhuǎn)回。 計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備不可轉(zhuǎn)回。 48 根據(jù) 【 企業(yè)所得稅細(xì)則 】 收入總額包括股息收入 ， 股息收入是指納稅人對(duì)外投資入股分得的股利 、 紅利收入 。 根據(jù) 【 國(guó)稅發(fā) 【 2020】 84號(hào)文 】 納稅人對(duì)外投資的成本不得折舊或攤銷 ， 也不得作為投資當(dāng)期費(fèi)用直接扣除 ， 但可以在轉(zhuǎn)讓 、 處置有關(guān)投資資產(chǎn)時(shí) ， 從取得的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入中減除 ， 據(jù)以計(jì)算財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失 。 49 根據(jù) 【 財(cái)稅字 【 1995】 81號(hào)文 】 投資分回利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損 ， 投資方從聯(lián)營(yíng)企業(yè)分回利潤(rùn) ，若投資方企業(yè)發(fā)生虧損的 ， 應(yīng)先用于彌補(bǔ)虧損 ， 彌補(bǔ)虧損后有盈余的 ， 應(yīng)依照對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)補(bǔ)稅的有關(guān)規(guī)定 ， 按投資方企業(yè)法定稅率與聯(lián)營(yíng)企業(yè)適用稅率的差額計(jì)算補(bǔ)稅 。 根據(jù) 【 財(cái)稅字 【 1996】 79號(hào)文 】 被投資企業(yè)發(fā)生的虧損，只能在被投資企業(yè)進(jìn)行彌補(bǔ)，不得沖減投資方企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。 50 根據(jù) 【 財(cái)稅字 【 1997】 22號(hào)文 】 為了簡(jiǎn)化計(jì)算，企業(yè)發(fā)生虧損，對(duì)其從被投資方分回的投資收益（包括股息、紅利、聯(lián)營(yíng)分利等）允許不再還原為稅前利潤(rùn)，而直接用于彌補(bǔ)虧損，剩余部分再按有關(guān)規(guī)定補(bǔ)稅。如企業(yè)既有按規(guī)定需要補(bǔ)稅的投資收益，也有不需要補(bǔ)稅的投資收益，可先用需要補(bǔ)稅的投資收益直接彌補(bǔ)虧損，再用不需要補(bǔ)稅的投資收益彌補(bǔ)虧損，彌補(bǔ)虧損后還有盈余的，不再補(bǔ)稅。 51 根據(jù) 【 國(guó)稅發(fā) ［ 2020］ 118號(hào)文 】 企業(yè)股權(quán)投資所得的所得稅處理 （ 1）企業(yè)的股權(quán)投資所得是指企業(yè)通過(guò)股權(quán)投資從被投資企業(yè)所得稅后累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積金中分配取得股息性質(zhì)的投資收益。凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的，除國(guó)家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定還原為稅前收益后，并入投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，依法補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。 52 （ 2） 被投資企業(yè)分配給投資方企業(yè)的全部貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn) （ 包括被投資企業(yè)為投資方企業(yè)支付的與本身經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的任何費(fèi)用 ） ， 應(yīng)全部視為被投資企業(yè)對(duì)投資方企業(yè)的分配支付額 。 貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持有的現(xiàn)金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn) ， 包括現(xiàn)金 、 應(yīng)收賬款 、 應(yīng)收票據(jù)和債券等 。 非貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持有的貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn) ， 包括存貨 、 固定資產(chǎn) 、 無(wú)形資產(chǎn) 、 股權(quán)投資等 。 被投資企業(yè)向投資方分配非貨幣性資產(chǎn)，在所得稅處理上應(yīng)視為以公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和分配兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，并按規(guī)定計(jì)算財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。 53 （ 3） 除另有規(guī)定者外 ， 不論企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對(duì)投資采取何種方法核算 ， 被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤(rùn)分配處理 （ 包括以盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本 ） 時(shí) ， 投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn) 。 （ 4）企業(yè)從被投資企業(yè)分配取得的非貨幣性資產(chǎn)，除股票外，均應(yīng)按有關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值確定投資所得。企業(yè)取得的股票，按股票票面價(jià)值確定投資所得。 54 企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得和損失的所得稅處理 （ 1） 企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失是指企業(yè)因收回 、 轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資的收入減除股權(quán)投資成本后的余額 。 企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得 ， 依法繳納企業(yè)所得稅 。 被投資企業(yè)對(duì)投資方的分配支付額 ， 如果超過(guò)被投資企業(yè)的累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積金而低于投資方的投資成本的 ， 視為投資回收 ， 應(yīng)沖減投資成本；超過(guò)投資成本的部分 ，視為投資方企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 ， 應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得 ，依法繳納企業(yè)所得稅 。 55 （ 2） 被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營(yíng)虧損 ， 由被投資企業(yè)按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)；投資方企業(yè)不得調(diào)整減低其投資成本 ， 也不得確認(rèn)投資損失 。 （ 3）企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過(guò)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過(guò)部分可無(wú)限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 56 企業(yè)以部分非貨幣性資產(chǎn)投資的所得稅處理 （ 1） 企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資 ， 包括股份公司的法人股東以其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)向股份公司配購(gòu)股票 ， 應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí) ， 將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理 ， 并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失 。 （ 2） 上述資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得如數(shù)額較大 ， 在一個(gè)納稅年度確認(rèn)實(shí)現(xiàn)繳納企業(yè)所得稅確有困難的 ， 報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn) ， 可作為遞延所得 ， 在投資交易發(fā)生當(dāng)期及隨后不超過(guò) 5個(gè)納稅年度內(nèi)平均攤轉(zhuǎn)到各年度的應(yīng)納稅所得中 。 （ 3） 被投資企業(yè)接受的上述非貨幣性資產(chǎn) ， 可按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)后的價(jià)值確定有關(guān)資產(chǎn)的成本 。 轉(zhuǎn)讓股權(quán)投資損失的扣除，每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失 ,不得超過(guò)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得 ,超過(guò)部分可無(wú)限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 57 根據(jù) 【 國(guó)稅函 [2020]390號(hào)文 】 企業(yè)在一般的股權(quán) （ 包括轉(zhuǎn)讓股票或股份 ） 買(mǎi)賣(mài)中 ，應(yīng)按國(guó)稅發(fā) 〔 2020〕 118號(hào)文有關(guān)規(guī)定執(zhí)行 。 股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)分享的被投資方累計(jì)未分配利潤(rùn)或累計(jì)盈余公積應(yīng)確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 ， 不得確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得 。 企業(yè)進(jìn)行清算或轉(zhuǎn)讓全資子公司以及持股 95%以上的企業(yè)時(shí)，應(yīng)按國(guó)稅發(fā) 〔 1998〕 97號(hào)文的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。投資方應(yīng)分享的被投資方累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積應(yīng)確認(rèn)為投資方股息性質(zhì)的所得。為避免對(duì)稅后利潤(rùn)重復(fù)征稅，影響企業(yè)改組活動(dòng)，在計(jì)算投資方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，允許從轉(zhuǎn)讓收入中減除上述股息性質(zhì)的所得。 58 長(zhǎng)期股權(quán)投資 重點(diǎn)難點(diǎn)解析 ? 一、規(guī)范的范圍 ? 不包括短期投資及長(zhǎng)期債權(quán)投資 ? 長(zhǎng)期股權(quán)投資包括： ? （ 1）能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制 ? （ 2）對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響 ? （ 3）對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并在活躍的市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，否則應(yīng)依據(jù)金融工具準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（譬如，在股票市場(chǎng)上收購(gòu)另一公司的股票） 59 長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本 ? 二、初始投資成本 ? 支付的全部?jī)r(jià)款或放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值 +稅金 +手續(xù)費(fèi) ? 不包括：評(píng)估、審計(jì)、咨詢等費(fèi)用；不包括已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利 ? （一）同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為投資成本 ? 投資成本與支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)的差額調(diào)整資本公積，資本公積不足的，調(diào)整留存收益 ? 合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為投資成本，按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，二者差額同樣調(diào)整資本公積，資本公積不足的，調(diào)整留存收益。 60 長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本 ? （二）非同一控制下的企業(yè)合并中，購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日應(yīng)當(dāng)以 《 企業(yè)合并準(zhǔn)則 》 確定的合并成本確定 ? （三）其他方式（除企業(yè)合并外）取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資 ? 支付現(xiàn)金：購(gòu)買(mǎi)價(jià)款 +相關(guān)費(fèi)用 ? 發(fā)行權(quán)益性證券，按發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值 ? 投資者投入的，按合同或協(xié)議確定的價(jià)值（非公允除外） ? 通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換，按相關(guān)的非貨幣交易準(zhǔn)則 ? 債務(wù)重組取得的，按債務(wù)重組準(zhǔn)則要求。 61 長(zhǎng)期股權(quán)投資 ? 如發(fā)生下列情況，投資成本應(yīng)作調(diào)整：以調(diào)整后的成本作為新的投資成本： ? （ 1）權(quán)益法核算下，初始投資