【正文】 先出法、加權平均法、移動平均法、計劃成本法、毛利率法或零售價法等。 如果納稅人正在使用的存貨實物流程與后進先出法相一致，也可采用后進先出法確定發(fā)出或領用存貨的成本。 納稅人采用計劃成本法或零售價法確定存貨成本或銷售成本，必須在年終申報納稅時及時結轉成本差異或商品進銷差價。 案例分析 36 會計上 ， 企業(yè)的存貨應當在期末時按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量 ， 對可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的差額 ， 計提存貨跌價準備 。 稅法規(guī)定企業(yè)計提的存貨跌價準備不得在稅前扣除 。 在進行納稅調整時應注意存貨跌價準備是時間性差異，會計上計提存貨跌價準備時調整增加應納稅所得額，會計上沖減存貨跌價準備時，調整減少應納稅所得額。 關于存貨期末計量會計與稅法差異與協(xié)調 案例分析 37 企業(yè)會計準則第 2號 — 長期股權投資 ? 新舊準則對比 ? 會計與稅法差異及協(xié)調 38 企業(yè)會計準則第 2號 長期股權投資 ? 原 《 投資 》 準則于 1998年 6月公布， 1999年 1月1日實施 ? 突出存在的問題：上市公司利用非現(xiàn)金資產采用公允價值計價大做文章，大規(guī)模操縱利潤 ? 新舊準則的主要變化： （ 1）新會計準則改變了非現(xiàn)金資產廣泛采用公允價值計價的方法，全面采用了帳面價值的計價方法 39 企業(yè)會計準則第 2號 長期股權投資 （ 2）準則規(guī)范范圍的變化。長期股權投資準則規(guī)范的范圍明顯變小，短期投資和長期債權投資不再屬于該準則的規(guī)范范圍。短期投資改稱為“交易性證券”；長期債權投資歸入持有至到期投資，這些內容在 《 金融工具的確認和計量準則 》 中予以規(guī)范 （ 3）股權投資差額的處理進行了簡化，不再采用分期攤銷的方法，直接在取得投資的當期確認為當期損益 40 企業(yè)會計準則第 2號 長期股權投資 （ 4）長期股權投資采用何種方法核算標準的變化。對于能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資，不再采用權益法，而是改用成本法，只在編制合并財務報表時才調整為權益法 （ 5）權益法下，投資企業(yè)應享有被投資單位所有者權益的份額的計量基礎發(fā)生變化，改為投資企業(yè)應享有被投資單位各項可辨認資產公允價值份額為基礎進行確認 41 新舊投資準則主要變化 舊準則 新準則 投資企業(yè)對被投資單位控制、共同控制和重大影響時，用權益法核算 投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的，被投資單位為其子公司，投資企業(yè)對子公司的長期股權投資，應當采用成本法核算，編制合并財務報表時按照權益法進行調整。 42 新舊投資貨準則主要變化（續(xù)） 舊準則 新準則 長期股權投資采用權益法核算時，投資企業(yè)的初始投資成本大于應享有被投資單位所有者權益的金額，作為股權投資差額，按一定期限平均攤銷，計入損益。 長期股權投資的初始投資成本大于應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本，即不確認股權投資差額。 43 新舊投資貨準則主要變化（續(xù)） 舊準則 新準則 企業(yè)合并形成的長期股權投資，應當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本： （一） 同一控制下的企業(yè)合并中，合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。 44 新舊投資貨準則主要變化（續(xù)） 舊準則 新準則 企業(yè)合并形成的長期股權投資，應當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本： 初始投資成本、長期股權投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的 45 評述：規(guī)定更加明確，可操作性增強 舊準則沒有該規(guī)定。 （二）非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方在購買日應當以按照《 企業(yè)會計準則第 20號 ―― 企業(yè)合并 》 確定的合并成本作為長期股權投資的初始投資成本。 46 評述：采用公允價值，可靠，規(guī)定更加明確，可操作性增強 舊準則沒有該規(guī)定。 以發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發(fā)行權益性證券的公允價值作為初始投資成本。 47 評述：減少企業(yè)會計選擇的余地 企業(yè)應當定期對長期投資的賬面價值進行檢查，將可收回金額低于其賬面價值的差額，確認為當期投資損失，已確認損失的長期投資的價值又得以恢復，應在原已確認的投資損失的數(shù)額內轉回。 計提的長期投資減值準備不可轉回。 48 根據(jù) 【 企業(yè)所得稅細則 】 收入總額包括股息收入 ， 股息收入是指納稅人對外投資入股分得的股利 、 紅利收入 。 根據(jù) 【 國稅發(fā) 【 2020】 84號文 】 納稅人對外投資的成本不得折舊或攤銷 ， 也不得作為投資當期費用直接扣除 ， 但可以在轉讓 、 處置有關投資資產時 ， 從取得的財產轉讓收入中減除 ， 據(jù)以計算財產轉讓所得或損失 。 49 根據(jù) 【 財稅字 【 1995】 81號文 】 投資分回利潤彌補虧損 ， 投資方從聯(lián)營企業(yè)分回利潤 ，若投資方企業(yè)發(fā)生虧損的 ， 應先用于彌補虧損 ， 彌補虧損后有盈余的 ， 應依照對聯(lián)營企業(yè)補稅的有關規(guī)定 ， 按投資方企業(yè)法定稅率與聯(lián)營企業(yè)適用稅率的差額計算補稅 。 根據(jù) 【 財稅字 【 1996】 79號文 】 被投資企業(yè)發(fā)生的虧損，只能在被投資企業(yè)進行彌補，不得沖減投資方企業(yè)的應納稅所得額。 50 根據(jù) 【 財稅字 【 1997】 22號文 】 為了簡化計算，企業(yè)發(fā)生虧損，對其從被投資方分回的投資收益（包括股息、紅利、聯(lián)營分利等）允許不再還原為稅前利潤，而直接用于彌補虧損，剩余部分再按有關規(guī)定補稅。如企業(yè)既有按規(guī)定需要補稅的投資收益，也有不需要補稅的投資收益，可先用需要補稅的投資收益直接彌補虧損，再用不需要補稅的投資收益彌補虧損，彌補虧損后還有盈余的，不再補稅。 51 根據(jù) 【 國稅發(fā) ［ 2020］ 118號文 】 企業(yè)股權投資所得的所得稅處理 （ 1）企業(yè)的股權投資所得是指企業(yè)通過股權投資從被投資企業(yè)所得稅后累計未分配利潤和累計盈余公積金中分配取得股息性質的投資收益。凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的，除國家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其取得的投資所得應按規(guī)定還原為稅前收益后，并入投資企業(yè)的應納稅所得額，依法補繳企業(yè)所得稅。 52 （ 2） 被投資企業(yè)分配給投資方企業(yè)的全部貨幣性資產和非貨幣性資產 （ 包括被投資企業(yè)為投資方企業(yè)支付的與本身經營無關的任何費用 ） ， 應全部視為被投資企業(yè)對投資方企業(yè)的分配支付額 。 貨幣性資產是指企業(yè)持有的現(xiàn)金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產 ， 包括現(xiàn)金 、 應收賬款 、 應收票據(jù)和債券等 。 非貨幣性資產是指企業(yè)持有的貨幣性資產以外的資產 ， 包括存貨 、 固定資產 、 無形資產 、 股權投資等 。 被投資企業(yè)向投資方分配非貨幣性資產，在所得稅處理上應視為以公允價值銷售有關非貨幣性資產和分配兩項經濟業(yè)務，并按規(guī)定計算財產轉讓所得或損失。 53 （ 3） 除另有規(guī)定者外 ， 不論企業(yè)會計賬務中對投資采取何種方法核算 ， 被投資企業(yè)會計賬務上實際做利潤分配處理 （ 包括以盈余公積和未分配利潤轉增資本 ） 時 ， 投資方企業(yè)應確認投資所得的實現(xiàn) 。 （ 4）企業(yè)從被投資企業(yè)分配取得的非貨幣性資產，除股票外，均應按有關資產的公允價值確定投資所得。企業(yè)取得的股票，按股票票面價值確定投資所得。 54 企業(yè)股權投資轉讓所得和損失的所得稅處理 （ 1） 企業(yè)股權投資轉讓所得或損失是指企業(yè)因收回 、 轉讓或清算處置股權投資的收入減除股權投資成本后的余額 。 企業(yè)股權投資轉讓所得應并入企業(yè)的應納稅所得 ， 依法繳納企業(yè)所得稅 。 被投資企業(yè)對投資方的分配支付額 ， 如果超過被投資企業(yè)的累計未分配利潤和累計盈余公積金而低于投資方的投資成本的 ， 視為投資回收 ， 應沖減投資成本；超過投資成本的部分 ，視為投資方企業(yè)的股權轉讓所得 ， 應并入企業(yè)的應納稅所得 ，依法繳納企業(yè)所得稅 。 55 （ 2） 被投資企業(yè)發(fā)生的經營虧損 ， 由被投資企業(yè)按規(guī)定結轉彌補；投資方企業(yè)不得調整減低其投資成本 ， 也不得確認投資損失 。 （ 3）企業(yè)因收回、轉讓或清算處置股權投資而發(fā)生的股權投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權投資損失，不得超過當年實現(xiàn)的股權投資收益和投資轉讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結轉扣除。 56 企業(yè)以部分非貨幣性資產投資的所得稅處理 （ 1） 企業(yè)以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資 ， 包括股份公司的法人股東以其經營活動的部分非貨幣性資產向股份公司配購股票 ， 應在投資交易發(fā)生時 ， 將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業(yè)務進行所得稅處理 ， 并按規(guī)定計算確認資產轉讓所得或損失 。 （ 2） 上述資產轉讓所得如數(shù)額較大 ， 在一個納稅年度確認實現(xiàn)繳納企業(yè)所得稅確有困難的 ， 報經稅務機關批準 ， 可作為遞延所得 ， 在投資交易發(fā)生當期及隨后不超過 5個納稅年度內平均攤轉到各年度的應納稅所得中 。 （ 3） 被投資企業(yè)接受的上述非貨幣性資產 ， 可按經評估確認后的價值確定有關資產的成本 。 轉讓股權投資損失的扣除，每一納稅年度扣除的股權投資損失 ,不得超過當年實現(xiàn)的股權投資收益和投資轉讓所得 ,超過部分可無限期向以后納稅年度結轉扣除。 57 根據(jù) 【 國稅函 [2020]390號文 】 企業(yè)在一般的股權 （ 包括轉讓股票或股份 ） 買賣中 ，應按國稅發(fā) 〔 2020〕 118號文有關規(guī)定執(zhí)行 。 股權轉讓人應分享的被投資方累計未分配利潤或累計盈余公積應確認為股權轉讓所得 ， 不得確認為股息性質的所得 。 企業(yè)進行清算或轉讓全資子公司以及持股 95%以上的企業(yè)時，應按國稅發(fā) 〔 1998〕 97號文的有關規(guī)定執(zhí)行。投資方應分享的被投資方累計未分配利潤和累計盈余公積應確認為投資方股息性質的所得。為避免對稅后利潤重復征稅，影響企業(yè)改組活動，在計算投資方的股權轉讓所得時，允許從轉讓收入中減除上述股息性質的所得。 58 長期股權投資 重點難點解析 ? 一、規(guī)范的范圍 ? 不包括短期投資及長期債權投資 ? 長期股權投資包括： ? （ 1）能夠對被投資單位實施控制 ? （ 2）對被投資單位具有共同控制或重大影響 ? （ 3）對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并在活躍的市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量，否則應依據(jù)金融工具準則進行會計處理。（譬如，在股票市場上收購另一公司的股票） 59 長期股權投資初始投資成本 ? 二、初始投資成本 ? 支付的全部價款或放棄非現(xiàn)金資產的賬面價值 +稅金 +手續(xù)費 ? 不包括：評估、審計、咨詢等費用；不包括已宣告但尚未領取的現(xiàn)金股利 ? （一）同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應在合并日按照取得的被合并方所有者權益賬面價值的份額作為投資成本 ? 投資成本與支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產或承擔債務的差額調整資本公積，資本公積不足的，調整留存收益 ? 合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價的，應在合并日按照取得的被合并方所有者權益賬面價值的份額作為投資成本，按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，二者差額同樣調整資本公積，資本公積不足的，調整留存收益。 60 長期股權投資初始投資成本 ? （二）非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方在購買日應當以 《 企業(yè)合并準則 》 確定的合并成本確定 ? （三）其他方式（除企業(yè)合并外）取得的長期股權投資 ? 支付現(xiàn)金：購買價款 +相關費用 ? 發(fā)行權益性證券，按發(fā)行權益性證券的公允價值 ? 投資者投入的，按合同或協(xié)議確定的價值（非公允除外） ? 通過非貨幣性資產交換，按相關的非貨幣交易準則 ? 債務重組取得的，按債務重組準則要求。 61 長期股權投資 ? 如發(fā)生下列情況，投資成本應作調整：以調整后的成本作為新的投資成本： ? （ 1）權益法核算下，初始投資