【正文】 得在計算應納稅所得額時扣除。企業(yè)實際支付給關聯方的利息 支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關聯方債權性投資與其權益性投資比例為：金融企業(yè)，為 5： 1；其他企業(yè)，為 2： 1。第三、企業(yè)同時從事金融業(yè)務和非金融業(yè)務，其實際支付給關聯方的利息支出，應按照合理方法分開計算；沒有按照合理方法分開計算的，一律按本通知第一條有關其他企業(yè)的比例計算準予稅前扣除的利息支出。 《國家稅務總局關于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（國稅函 [20xx]777號）規(guī)定：一、企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關聯關系的自然人借款的利息支出，應根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱稅法）第四十六條及《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)關聯方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅 [20xx]121 號）規(guī)定的條件，計算企業(yè)所得稅扣除額。（一）企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；（二）企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同。 ? 職工薪酬會計與稅務處理 差異分析 (一 )、 職工薪酬的范圍 會計準則規(guī)定，職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。在企業(yè)的計劃和 控制下，雖未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命，但為其提供與職工類似服務的人員，也納入職工范疇，如勞務用工合同人員。提供給職工配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人的福利等，也屬于職工薪酬。（二）職工福利費。以購買商業(yè)保險形式提供給職工的各種保險待遇，也屬于職工薪酬。（五）工會經費和職工教育經費。（七）因解除與職工的勞動關系給予的補償。 企業(yè)所得稅法沒有使用職工薪酬的概念，但在《實施條例》第三十四條，對工資薪金進行了界定。國家稅務總局《關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函〔 20xx〕 3 號）第二條規(guī)定：《實施條例》第四十、四十一、四十二條所稱的“工資薪金總額”，是指企業(yè)按照本通知第一條規(guī)定實際發(fā)放的工資薪金總和，不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經費、工會經費以及養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。在稅務處理上，不能簡 單地把職工薪酬作為工資薪金支出在稅前扣除，應把會計上的職工薪酬分解為稅法對應的費用支出，根據稅法規(guī)定確定能否在稅前扣除。在職工為企業(yè)提供服務的會計期間，企業(yè)應根據職工提供服務的受益對象，將應確認的職工薪酬（包括貨幣性薪酬和非貨幣性福利）計入相關資產成本或當期損益，同時確認為應付職工薪酬，但解除勞動關系補償（下稱“辭退福利”）除外。當期實際發(fā)生金額大于預計金額的，應當補提應付職工薪酬；當期實際發(fā)生金額小于預計金額的，應當沖回多提的應付職工薪酬。 在稅務處理上，根據《實施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準 予扣除。工資薪金支出稅前扣除應當注意以下幾點： 第一，允許在稅前扣除的工資薪金，是屬于當期的實際發(fā)生的金額，僅計提的應付工資支出不發(fā)放給職工不允許在稅前扣除。所謂連續(xù) 性服務并不排除臨時工的使用，臨時工可能是由于季節(jié)性經營活動需要雇傭的，雖然對某些臨時工的使用是一次性的，但從企業(yè)經營活動的整體需要看又具有周期性，服務的連續(xù)性應足以對提供勞動的人確定計時或計件工資，應足以與個人勞務支出相區(qū)別。 第四，工資薪金支出應是合理性的。稅務機關在對工資薪金進行合理性確認時，可按以下原則掌握：（一）企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度；（二）企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；（三）企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調整是有序進行的；（四）企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務；（五）有關工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的； 第五、屬于國有性質的企業(yè)，其工資薪金，不得超過政府有關部門給予的限定數額；超過部分，不得計入企業(yè)工資薪金總額，也 不得在計算企業(yè)應納稅所得額時扣除。比如，應向社會保險經辦機構等繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費（包括根據企業(yè)年金計劃向企業(yè)年金基金相關管理人繳納的補充養(yǎng)老保險費）、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費，應向住房公積金管理機構繳存的住房公積金，以及工會經費和職工教育經費等。 在稅務處理上，根據《實施條例》第三十五條規(guī)定，企業(yè)依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。第三十六條規(guī)定，除企業(yè)依照國家有關規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可 以扣除的其他商業(yè)保險費外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費，不得扣除。 企業(yè)除了要按照國家相關法律法規(guī)的規(guī)定，繳納基本社會保險外，可根據企業(yè)的實際情況，建立基 本社會保險以外的補充保險，如補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費。按照國家法律、行政法規(guī)的規(guī)定，企業(yè)除了需要支付基本社會保險外，對有些特定工作，特別是高危行業(yè)，對職工的生命人身安全危害較大，為有效保護職工的合法權益，要求企業(yè)按照國家有關規(guī)定為特殊工種職工支付 的人身安全保險費，這些為特殊工種職工支付的人身安全保險費，實質上也是企業(yè)為獲取職工提供服務的必要支出，允許在稅前扣除。 《實施條例》第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資、薪金總額 14%的部分，準予扣除。國家稅務總局《關于工會經費企業(yè)所得稅稅前扣除憑據問題的公告》（國家稅務總局公告 20xx年第 24 號）規(guī)定：自 20xx 年 7 月 1日起，企業(yè)撥繳的職工工會經費， 不超過工資薪金總額 2%的部分，憑工會組織開具的《工會經費收入專用收據》在企業(yè)所得稅稅前扣除。 第四十二條規(guī)定，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額 %的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。 將企業(yè)擁有的房屋等資產無償提供給職工使用的，應當根據受益對象，將該住房每期應計提的折舊計入相關資產成本或當期損益，同時確認應付職工薪酬。難以認定受益對象的非貨幣性福利，直接計入當期損益和應付職工薪酬。 職工福利費稅前扣除要受稅法規(guī)定標準的限制。租賃住房等資產供職工無償使用的，每期應付的租金不應計入相關資產成本或當期損益，應作納稅調整，否則確認的應付職工薪酬會形成重復扣除。該計劃或建議應當包括擬解除勞動關系或裁減的職工所在部門、職位及數量；根據有關規(guī)定按工作類別或職位確定的解除勞動關系或裁減補償金額；擬解除勞動關系或裁減的時間。 辭退福利包括：職工勞動合同到期前，不論職工本人是否愿意，企業(yè)決定解除與職工的勞動關系而給予的補償；職工勞動合同到期前，為鼓 勵職工自愿接受裁減而給予的補償，職工有權選擇繼續(xù)在職或接受補償離職。 滿足準則確認條件的解除勞動關系計劃或自愿裁減建議的辭退福利應當計入當期管理費用，并確認應付職工薪酬。辭退工作一般應當在一年內實施完畢，但因付款程序等原因使部分款項推遲至一年后支付的，視為符合應付職工薪酬的確認條件。 對于職工沒有選擇權的辭退計劃，應當根據辭退計劃條款規(guī)定的擬解除勞動關系的職工數量、每一職位的辭退補償標準等，計提應付職工薪酬。 符合準則規(guī)定的應付職工薪酬確認條件、實質性辭退工作在一年內完成、但付款時間超過一年的辭退福利，企業(yè)應當選擇恰當的折現率，以折現后的金額計量應付職工薪酬 。 ? 時間性差異與暫時性差異的比較 《 企業(yè)會計準則 ——所得稅 》（以下簡稱 “《所得稅準則》 ”）從《國際會計準則》中引入了 “暫時性差異 ”的概念，并要求 “按照暫時性差異確認遞延所得稅資產或遞延所得稅負債 ”。我們認為，只要理解了時間 性差異和暫時性差異的內在聯系和區(qū)別，就不難掌握暫時性差異。從兩者的概念可以看出，時間性差異是從損益表的角度進行定義的，而暫時性差異是從資產負債表的角 度進行定義的，兩者的內在聯系是：在一般情況下，如果稅法與會計確認某項收入或支出的時間不同，則必然產生一項時間性差異，同時也會使一項（或幾項）資產或負債的賬面價值與計稅基礎產生差額，即產生一項暫時性差異。該公司確定該設備的折舊年限為 5年，按年數總和法計提折舊，預計凈殘值為 5年，按直線法計提折舊。 ”因此，年末設備計稅基礎 =設備初始價值－稅前扣除的累計折舊額 =上年末設備計稅基礎－本年稅前扣除折舊額。甲公司在 20xx 年應調增應納稅所得額20 萬元（ 5030），并確認遞延所得稅資產 5 萬元（ 2025%）； 20xx年應調增應納稅所得額 10萬元（ 4030），并確認遞延所得稅資產 萬元（ 1025%）； 20xx年不需要進行納稅調整； 20xx 年應調減應納稅所得額 10萬元（ 2030），并沖減遞延所得稅資產 萬元（ 1025%）； 20xx 年應調減應納稅所得額 20 萬元（ 1030），并沖減遞延所得稅資產 5 萬元（ 2025%）。 ”在本例中，因為稅法與會計扣除折舊的時間不同，造成了該設備賬面價值與計稅基礎之間產生了暫時性差異。 （二） 時間性差異與負債計稅基礎 例 2： 20xx 年，乙公司按照會計制度的規(guī)定確認一項金額為 100 萬元的預計負債， 20xx 年該預計負債全部轉回。 從資產負債表的角度分析：《所得稅準則》規(guī)定： “負債的計稅基礎，指各項負債賬面價值減去其在未來期間計算應稅利潤時可予抵扣的金額。 例 1和例 2 分別從資產和負債的角度分析了時間性差異與暫時性差異之間的聯系，從分析結果可以看出，在大多數情況下，一項時間性差異都能對應一項（或幾項）暫時性差異，雖然兩者確認遞延所得稅的方法和角度不同，但確認結果是相同的。因此，某些從損益表角度判斷為永久性差異的項目，如果從資產負債表的角度判斷，也可能是暫時性差異。 20xx 年 12 月，丙公司進行股份制改造，發(fā)生資產評估增值 3000 萬元。 ”在本例中，當評估增值發(fā)生時，會計與稅法都不確認收益（會計作為資 本公積，稅法不要求調增應納稅所得額），當對資產評估增值部分提取折舊時，會計作為支出而稅法不作為支出（會計減少當期利潤，稅法要求等額調增應納稅所得額）。但是從資產負債表的角度分析，丙公司資產的評估增值不影響其計稅基礎，評估后資產的賬面價值比計稅基礎多 3000 萬元，因此丙公司發(fā)生的是暫時性差異。其他暫時性差異主要出現在改組改制、關聯交易等少數活動中。但是我們發(fā)現，因為個別時間性差異的納稅調整方法比較特殊，所以這些時間性差異不存在與其相對應的暫時性差異。企業(yè)的賬務處理為： 借：營業(yè)費用 5000000 貸：銀行存款（或應付賬款） 5000000 從損益表的角度分析，廣告費的扣除差異屬于時間性差異，超支的廣告費在當年調增應納稅所得額，在以后年 度調減應納稅所得額；從資產負債表的角度分析，與營業(yè)費用相對應的資產（或負債）是銀行存款（或應付賬款），因為該資產（或負債）在以后年度使用（或償還）時，并不直接產生納稅調整額（以后年度的納稅調減與銀行存款或應付賬款的變動無關），所以與營業(yè)費用相對 應的資產（或負債）的賬面價值與計稅基礎是相等的，沒有產生暫時性差異?！端枚悳蕜t》規(guī)定，企業(yè)應當將由于前期轉入的未抵扣虧損和前期轉入的尚可抵減的稅款抵扣等，導致可抵扣未來期間所得稅金額，確認為遞延所得 稅 資產。 從以上舉例，我們可以得出以下結論： 除個別特殊情形外，一項時間性差異都存在一項（或幾項）對應的暫時性差異。因為存在其他暫時性差異，所以按暫時性差異確認的所得稅費用與會計利潤不一定配比。 時間性差異和暫時性差異在理論上都應當可以轉回。 ? 解讀分析企業(yè)所得稅備案類減免稅注意事項 企業(yè)所得稅優(yōu)惠除部分為報批類減免稅外，大部分為備案類減免稅。 一、非營利組織收入減免備案 備案事項：非營利組織收入。 報送資料： 非營利組織認定證書； 非營利組織章程； 非營利組織收入、支出明細表； 投入人對投入財產無權享有的申明； 工作人員工資福利開支情況； 財產及孳息的分配使用情況； 《稅收優(yōu)惠事項備案報告表》； 稅務機關要求提供的其它相關資料。 二、從事農、林、牧、漁業(yè)項目的所得免減征備案 備案事項：從事農、林、牧、漁業(yè)項目的所得，免征、減征企業(yè)所得稅。 報送資料： 產品品目明細表； 減免稅項目所得核算明細賬、期間費用分攤表； 特種行業(yè)許可證書（如遠洋捕撈許可證等）； 《稅收優(yōu)惠事項備案報告表》； 稅務機關要求提供的其他材料。 三、公共基礎設施項目投資經營的所得免減征備案 備案事項：從事國家重點扶持的公共基礎設施項目投資經營的所得。 報送資料： 有權部門對公共基礎設施項目立項批準文件； 公共基礎設施項目竣工（驗收）證明； 減免稅項目所得核算明細賬、期間費用分攤表； 企業(yè)經營該項目的第一筆收入證明，提供發(fā)票購領簿及免稅項目開 出的第一張發(fā)票復印件； 提供項目權屬變動證明（優(yōu)惠期轉讓的）； 《稅收優(yōu)惠事項備案報告表》； 稅務機關要求提供的其他材料。 四、環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得免減征備案 備案事 項：從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得。 報送資料： 有權部門認定的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目批準件； 減免稅項目所得核算明細賬、期間費用