【正文】 有限公司，均應(yīng)按照《股份有限公司會計(jì)制度》中對境外上市公司、香港上市公司、境內(nèi)發(fā)行外資股的公司規(guī)定的提取“四項(xiàng)減值準(zhǔn)備”的要求計(jì)提相關(guān)資產(chǎn)的損失準(zhǔn)備。上市公司計(jì)提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，由原來的四項(xiàng)減值準(zhǔn)備增加到現(xiàn)在的八項(xiàng)減值準(zhǔn)備，即增加了對委托貸款、固定資產(chǎn)、在建工程和無形資產(chǎn)等四項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。但同時，由于公司管理層對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提比例有一定的選擇空間，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備制度的引入，也給了公司管理層更大的會計(jì)政策選擇權(quán)，為公司管理層進(jìn)行盈余操縱提供了機(jī)會。新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第 8 號——資產(chǎn)減值》規(guī)定：自 2022 年開始，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進(jìn)行會計(jì)處理。但是，由于相應(yīng)的配套制度還未跟上，對會計(jì)實(shí)務(wù)的指導(dǎo)缺乏可操作性。 新準(zhǔn)則下相關(guān)資產(chǎn)減值的規(guī)定 資產(chǎn)減值的定義《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第 8 號——資產(chǎn)減值》對資產(chǎn)減值的定義為：資產(chǎn)減值，6是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。這時資產(chǎn)就發(fā)生了減值。 資產(chǎn)減值跡象的判斷 1《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日是否必須計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，應(yīng)當(dāng)首先取決于資產(chǎn)是否存在減值跡象，只要符合其中一項(xiàng)即（1）資產(chǎn)的市價當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌。 （3）市場利率或者其他市場投資回報率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。 （5）資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置。存在上述情況的，則應(yīng)當(dāng)進(jìn)行下一步驟——估計(jì)資產(chǎn)可回收金額。 可回收金額的計(jì)量對資產(chǎn)的可回收金額， 《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則規(guī)定“應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈值與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定” ，這里給出了兩個重要的金額，即銷售凈價（公允價值處置費(fèi)用）和未來現(xiàn)金流量1企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第 8 號——資產(chǎn)減值 第二章 可能發(fā)生減值資產(chǎn)的認(rèn)定7的現(xiàn)值?！顿Y產(chǎn)減值》準(zhǔn)則第八條給出了明確的規(guī)定即“資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中有法律約束力的銷售協(xié)議價格減去直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定。在既沒有法律約束力的銷售協(xié)議、又不存在活躍市場的情況下，應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)，估計(jì)資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額，同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格或者結(jié)果可以作為估計(jì)資產(chǎn)公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額的參考。 ”《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則第九條規(guī)定“應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定” 。第二，使用壽命，除非能證明更長的期間是合理的，否則預(yù)計(jì)的未來現(xiàn)金流量最多涵蓋 5 年并且其預(yù)測基礎(chǔ)是經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財務(wù)預(yù)算。如果預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量時已考慮了資產(chǎn)特定風(fēng)險，則利率不重復(fù)考慮，即資產(chǎn)的特定風(fēng)險不能在預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率中同時考慮。 ”確認(rèn)可回收金額后，與資產(chǎn)賬面價值相比較以判斷資產(chǎn)是否發(fā)生減值。 資產(chǎn)減值損失的確定《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則在確定資產(chǎn)減值損失時與原相關(guān)規(guī)定是一致的，即可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的8金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失。新準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)減值不許轉(zhuǎn)回的規(guī)定，主要是為了防止上市公司利用資產(chǎn)減值進(jìn)行利潤操控，因?yàn)闇p值沖回是某些企業(yè)（特別是上市公司）操縱利潤的常用手段。在原來相關(guān)準(zhǔn)則中，上述兩種減值沖回的方法不合理但合法，正是由于這種不合理但合法的方法嚴(yán)重地影響了會計(jì)信息質(zhì)量。 資產(chǎn)減值的披露為了防止企業(yè)利用資產(chǎn)減值人為地調(diào)節(jié)利潤，應(yīng)充分披露有關(guān)資產(chǎn)減值的信息。目前，我國的相關(guān)制度規(guī)定，除固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備需單獨(dú)列示外，其余七項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備按資產(chǎn)賬面余額扣除相應(yīng)減值準(zhǔn)備后的凈額列示，同時要求編制資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表披露八項(xiàng)減值準(zhǔn)備的“期初數(shù)” 、 “本期增加數(shù)” 、 “本期減少數(shù)” 、 “期末數(shù)” 。92 上市公司利用資產(chǎn)減值進(jìn)行利潤操縱的情況分析《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則中關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提情況意在防止上市公司借資產(chǎn)減值進(jìn)行利潤操控的規(guī)定，實(shí)施以來是否取得了預(yù)期效果、是否徹底防止了上市公司借資產(chǎn)減值進(jìn)行利潤操控，抑或在多大程度上防止了上市公司借資產(chǎn)減值進(jìn)行利潤操控？為了探究這個問題，本文選擇了三組不同類型的上市公司三年的財務(wù)報告，通過對其中資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提情況的分析，從實(shí)證的角度來分析我國上市公司減值準(zhǔn)備的計(jì)提情況。 樣本說明和數(shù)據(jù)來源2022 年 1 月 1 日，我國上市公司開始執(zhí)行新的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則。將上市公司分為扭虧組、保牌組和績優(yōu)組主要是因?yàn)樯鲜泄居欣觅Y產(chǎn)減值進(jìn)行盈余操縱的動機(jī)，而不同業(yè)績的上市公司其進(jìn)行盈余操縱的動機(jī)也不同，對扭虧組而言其動機(jī)莫過于在扭虧年度實(shí)現(xiàn)盈利以避免被戴上 ST 的帽子，對保牌組而言其動機(jī)當(dāng)然是在第三年實(shí)現(xiàn)盈利以避免被摘牌或退市，而對績優(yōu)組而言其動機(jī)主要是進(jìn)行利潤平滑。 樣本數(shù)據(jù)及分析 扭虧組樣本及分析2022 年 　 比例公司計(jì)提數(shù) 轉(zhuǎn)回數(shù) 利潤 計(jì)/利 轉(zhuǎn)/利 轉(zhuǎn)/計(jì)000979 科苑 79,660, 0 123,715, 000710 天儀 3,508, 0 600773 雅礱 172,846, 26,520, 160,728, 000578 鹽湖 35,418, 0 81,924, 600076 華光 147,464, 7,664, 266,037, 600633 白貓 15,578, 621, 38,965, 05 年合計(jì) 454,477, 34,805, 684,665, 　 2022 年 　000979 科苑 8,945, 11,293, 11,208, 000710 天儀 170, 312, 1,192, 600773 雅 礱 31,409, 50,675, 4,560, 000578 鹽湖 10,741, 25,825, 2,430, 600076 華光 17,294, 41,921, 8,470, 600633 白貓 6,496, 258, 06 年合計(jì) 75,058, 130,287, 31,914, 　 2022 年 　000979 科苑 124,226, 25,556, 238,356, 11000710 天儀 3,210, 137, 12,691, 600773 雅 礱 21,091, 41,413, 51,810, 000578 鹽湖 104,868, 179, 167,655, 600076 華光 101,977, 200,253, 155,105, 600633 白貓 3,460, 165, 07 年合計(jì) 358,836, 267,705, 634,899, 根據(jù)從扭虧組上市公司的年度報告中摘取的數(shù)據(jù)來看，2022 年 6 家公司都計(jì)提了巨額的減值準(zhǔn)備，6 家公司總的計(jì)提額占到了總虧損利潤的 66%而轉(zhuǎn)回額卻很少， 6 家公司總轉(zhuǎn)回額也只占總計(jì)提額的 8%。從 2022 年來看,與 2022 年相比 2022 年總的計(jì)提額遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于 2022 年總的計(jì)提額，約為 2022 年的 17%，而 2022 年的轉(zhuǎn)回額卻又遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于 2022 年的轉(zhuǎn)回額，約為 2022 年的 倍。轉(zhuǎn)回這些減值后，它們也都實(shí)現(xiàn)了扭虧為盈，從而避免了戴上 ST 的帽子?？圃?、鹽湖和華光表現(xiàn)最為明顯，計(jì)提額占到了利潤的一半以上。通過上面的數(shù)據(jù)我們可以發(fā)現(xiàn)在舊準(zhǔn)則下，上市公司利用資產(chǎn)減值政策進(jìn)行利潤操控的現(xiàn)象非常明顯。在虧損年度中，計(jì)提的巨額減值準(zhǔn)備可能是造成企業(yè)虧損的重要原因，而在扭虧年度中，轉(zhuǎn)回部分對公司當(dāng)年盈利往往有著至關(guān)重要的影響。此時，保牌組公司更有利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余操縱的動機(jī)，而也就在2022 年企業(yè)開始執(zhí)行新準(zhǔn)則。2022 年,除了張界股份,其它各公司的計(jì)提額都遠(yuǎn)大于轉(zhuǎn)回額,其中一分未轉(zhuǎn)的就有三家，總轉(zhuǎn)回額只占總計(jì)提額的 12%，而計(jì)提額占當(dāng)年利潤額 20%以上的有 10 家之多，總的計(jì)提額更是占到了總虧損利潤的 46%。2022 年，保牌組公司大部分公司繼續(xù)巨額計(jì)提減值準(zhǔn)備，總的計(jì)提額占到14了總虧損利潤的 44%，與 2022 年基本相當(dāng)，但轉(zhuǎn)回額依舊很少，總轉(zhuǎn)回額只占總虧損利潤的 7%，其中一分未轉(zhuǎn)的也還有三家，而“建機(jī)”股份已經(jīng)連續(xù) 2 年都不轉(zhuǎn)回了。2022 年，保牌組公司基本將重點(diǎn)都放在了減值的轉(zhuǎn)回上，2022 年的轉(zhuǎn)回額比 2022022 年轉(zhuǎn)回額之和還多，總轉(zhuǎn)回額更是占到了總利潤的 69%，而在計(jì)提方面，2022 年的計(jì)提額則明顯少于 2022 與 2022 年。 績優(yōu)組樣本及分析2022 年 　 比例公司計(jì)提數(shù) 轉(zhuǎn)回數(shù) 利潤 計(jì)/利 轉(zhuǎn)/利 轉(zhuǎn)/計(jì)000002 萬科 142,448, 51,144, 1,364,689, 000024 招地 1,857,094 2,711,318 421,580,919 600067 冠通 3,777, 1,435, 125,157, 600061 中紡 3,376, 17,352, 5,19