【正文】 自2022 年應(yīng)用新會計(jì)準(zhǔn)則以來公允價(jià)值在我國會計(jì)應(yīng)用中存在的問題并對這些問題進(jìn)行分析,找出問題存在的根源。 公允價(jià)值的概念及特征FASB 從上世紀(jì)七十年代開始使用公允價(jià)值概念。ISAB 將公允價(jià)值定義為:“公平交易中,熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~” 。FASB 在上世紀(jì)七十年代、八十年代和九十年代以后分別有 7 項(xiàng)、15 項(xiàng)和29 項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則采用公允價(jià)值概念。我國在新頒布的會計(jì)準(zhǔn)則中將公允價(jià)值定義為:“在公允價(jià)值計(jì)量下,資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量” 。FASB 發(fā)布的 SFAS 157 號準(zhǔn)則《公允價(jià)值計(jì)量》把公允價(jià)值定義為“在有序交易中出售一項(xiàng)資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債時(shí)市場參與者在計(jì)量日支付的價(jià)格”,其中有序交易是指信息在計(jì)量日前向市場公開并按通常慣例允許涉及同類資產(chǎn)和負(fù)債的市場行為,其計(jì)量目標(biāo)是在出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移負(fù)債這種假設(shè)交易中確定其脫3手價(jià)格。我國新會計(jì)準(zhǔn)則中進(jìn)一步把公允價(jià)值的主要特征解釋為形成公允價(jià)值交易的公平性、計(jì)量對象的廣泛性以及交易和交易雙方的假定性。 投資性房地產(chǎn)定義及其公允價(jià)值計(jì)量目標(biāo)將房地產(chǎn)作為一種投資手段，近年來在企業(yè)中已經(jīng)成為一種普遍的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。投資性房地產(chǎn)與普通房地產(chǎn)不同，體現(xiàn)在以下三個(gè)方面:（1）目的不同投資性房地產(chǎn)是指為賺取資金或資本增值，或兩者兼而有之而持有的，具有投資性質(zhì)，需要公允價(jià)值來動態(tài)反應(yīng)其價(jià)值的變化。（2）現(xiàn)金流歸屬性不同投資性房地產(chǎn)很大程度上獨(dú)立于企業(yè)的其他資產(chǎn)，能夠獨(dú)立的產(chǎn)生現(xiàn)金流，而自用房地產(chǎn)產(chǎn)生的現(xiàn)金流不僅歸屬于該項(xiàng)房地產(chǎn)而且歸屬于生產(chǎn)或供應(yīng)過程中所使用的其他資產(chǎn)，在這點(diǎn)上與企業(yè)自用房存在本質(zhì)的不同。根據(jù)新會計(jì)準(zhǔn)則，上市公司的投資性房地產(chǎn)包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和已出租的建筑物。按照我國新準(zhǔn)則對公允價(jià)值的定義，投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值，是指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人之間自愿進(jìn)行房地產(chǎn)交換的價(jià)格。另外，從概念上講，進(jìn)入價(jià)和脫手價(jià)是不同的，某一房地產(chǎn)的市場價(jià)格，對出售者來說是脫手價(jià)，對購買者來說卻是進(jìn)入價(jià)。財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)致力于對4主體當(dāng)前持有房地產(chǎn)而不是欲購置房地產(chǎn)的情況進(jìn)行“公允表述” ，從而從出售者或轉(zhuǎn)讓者的角度考慮投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量。在此之前，投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量基本采用成本模式計(jì)量。即采用公允價(jià)值模式進(jìn)行計(jì)量，應(yīng)當(dāng)滿足兩個(gè)條件：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場中取得同類或類似房地產(chǎn)市場價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理的估計(jì)。企業(yè)一旦選擇采用公允價(jià)值計(jì)量模式，就應(yīng)當(dāng)對其所有投資性房地產(chǎn)均采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的企業(yè)，對于在建投資性房地產(chǎn)（包括企業(yè)首次取得的在建投資性房地產(chǎn)） ，如果其公允價(jià)值無法可靠確定但預(yù)期該房地產(chǎn)完工后的公允價(jià)值能夠持續(xù)取得的，應(yīng)當(dāng)以成本計(jì)量該在建投資性房地產(chǎn)，其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)或其完工后（兩者孰早） ，再以公允價(jià)值計(jì)量（徐漢峰，2022） 。但是對公允價(jià)值來說，這樣的市場報(bào)價(jià)還只是屬于最佳的估計(jì)市場價(jià)格。第二，公允價(jià)值不是現(xiàn)實(shí)交易時(shí)產(chǎn)生的。只要該資產(chǎn)或負(fù)債一直存在，就需要進(jìn)行持續(xù)后續(xù)計(jì)量。資產(chǎn)或負(fù)債的貨幣表現(xiàn)始終近似于市場價(jià)格。投資性房地產(chǎn)運(yùn)用公允價(jià)值模式計(jì)量和成本法后續(xù)計(jì)量中有很大的差別，會對企業(yè)的真實(shí)價(jià)值和會計(jì)利潤產(chǎn)生很大的影響（何江，2022） 。 投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量的現(xiàn)狀分析 采用公允價(jià)值計(jì)量模式的上市公司數(shù)量不多，但呈增加趨勢通過上網(wǎng)查閱 2022 2022 年年報(bào)的方式，收集了對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的上市公司數(shù)據(jù)，計(jì)算披露有投資性房地產(chǎn)的上市公司中應(yīng)用公允價(jià)值的比例。2022 年年報(bào)中披露采用公允價(jià)值模式后續(xù)計(jì)量的有 9 家，占上市公司總數(shù) %。 確定公允價(jià)值金額的方法各異，有待進(jìn)一步規(guī)范公允價(jià)值是在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~，相關(guān)計(jì)量價(jià)值的取得需要采用一定的方法。上市公司選用的方法與準(zhǔn)則要求的相比，存在一定距離，仍需要進(jìn)一步規(guī)范。新準(zhǔn)則規(guī)定,投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的,將不用對其進(jìn)行折舊或是攤銷,而是在期末將其變動計(jì)入“公允價(jià)值變動損益” 。 改善企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債結(jié)構(gòu)采用公允價(jià)值對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量,使得擁有較多投資性房地產(chǎn)的企業(yè)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值得到較大程度的提升,資產(chǎn)增值“顯性化”。而資產(chǎn)賬面價(jià)值的提升,則會降低企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率,使企業(yè)在表面上呈現(xiàn)較低的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn),為企業(yè)融資帶來了便利條件,有利于公司進(jìn)行融資、并購以及規(guī)模擴(kuò)張。在變更的當(dāng)年,企業(yè)要采取追述調(diào)整的方式,調(diào)整年初所有者權(quán)益。另外,新準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)將自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn),公允價(jià)值如果大于賬面價(jià)值,其差額也計(jì)入所有者權(quán)益,這兩種情況下,企業(yè)的所有者權(quán)益都會增加。2022 年 11月 16 日,該公司 2022 年第二次臨時(shí)股東大會審議通過了《關(guān)于增加公司注冊資本的議案》,同意將公司注冊資本由人民幣 萬元增加至人民幣 22232 萬元。公司經(jīng)營范圍為:從事各類投資、開辦商場、賓館服務(wù)配套設(shè)施、國內(nèi)商業(yè)物資供銷業(yè)；另有物業(yè)管理、經(jīng)營、舉辦各種產(chǎn)品展銷、開展科技交流活動、舉辦科技學(xué)術(shù)交流會議。公司憑借上市公司的有利平臺,整合資源、擴(kuò)大規(guī)模、突出主業(yè),先后完成了物業(yè)、酒店、地產(chǎn)三大業(yè)務(wù)的整合重組工作,充分發(fā)揮整體協(xié)同優(yōu)勢,著力打造城市綜合體,發(fā)展“中航城”核心產(chǎn)品品牌,形成以深圳為基地并輻射珠三角的業(yè)務(wù)核心,同時(shí)強(qiáng)勢挺進(jìn)中國西南、西北、中南、長三角和環(huán)渤海區(qū)域,進(jìn)而形成全國戰(zhàn)略發(fā)展布局。公司對投資性房地產(chǎn)扣除 10%的凈殘值后按 50 年進(jìn)行平均攤銷。下面，是中航地產(chǎn)變更投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響。而這些項(xiàng)目在 2022 年資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本模式計(jì)量時(shí),賬面加之僅僅為 萬,也就是說,通過變更計(jì)量模式,中航地產(chǎn)直接調(diào)整 08 年賬面凈資產(chǎn)的數(shù)額為 萬,投資性房地產(chǎn)賬面加之增加幅度為 143%。另外,2022 年年報(bào)顯示,變更會計(jì)政策前企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率為 %,而變更后資產(chǎn)負(fù)債率則變?yōu)?%,大大降低了其資產(chǎn)負(fù)債率,有利于其接下來的融資配股。另外,由于會計(jì)政策的變更追溯調(diào)整回投資性房地產(chǎn)于 2022 年計(jì)提的折舊導(dǎo)致的 萬(公司對投資性房地產(chǎn)扣除 10%的凈殘值后按 50 年進(jìn)行平均攤銷)，攤銷折舊的減少又會導(dǎo)致當(dāng)期所得稅費(fèi)用的增加 萬，因而由于折舊的減少會增加 2022 年的利潤總額為 萬，這些都大幅增加了 2022 年的留存收益?？梢?，變更會計(jì)政策對 09 年利潤及凈資產(chǎn)收益率等財(cái)務(wù)指標(biāo)影響重大。未分配利潤 237,420, 226,358,少數(shù)股東權(quán)益 19,138, 19,653,9通過對中航地產(chǎn) 2022 以及 2022 年年報(bào)分析，可以看出,在公允價(jià)值模式下,無論是企業(yè)的凈資產(chǎn)、利潤以及所有者權(quán)益，還是相關(guān)的財(cái)務(wù)指標(biāo)，如每股凈資產(chǎn)、每股收益、凈資產(chǎn)收益率以及資產(chǎn)負(fù)債率等，均要高于成本模式下企業(yè)與只想對應(yīng)的指標(biāo)。 使用公允價(jià)值的成本較高在我國新準(zhǔn)則體系中，體現(xiàn)出“公允價(jià)值級次”的理念，公允價(jià)值分為三個(gè)級次，當(dāng)前活躍市場報(bào)價(jià)為一級，近期活躍市場報(bào)價(jià)為二級，采用估價(jià)技術(shù)為三級。 出于對稅收成本的考慮相關(guān)條例明確規(guī)定：計(jì)稅時(shí)投資性房地產(chǎn)持有期間的“公允價(jià)值變動損益”不予以考慮，在實(shí)際結(jié)算或處置資產(chǎn)時(shí)，處置取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計(jì)入結(jié)算或處置期間的應(yīng)納稅所得額。采用公允價(jià)值模式，因?yàn)橐紤]會計(jì)和稅法處理的差異，企業(yè)不能直接根據(jù)利潤進(jìn)行核算，而只能通過納稅調(diào)整額來計(jì)算應(yīng)納稅所得額，這樣核算的難度及工作量勢必是增加。而企業(yè)在成本模式下，計(jì)提折舊或攤銷處理具有抵稅效果，這樣，公允價(jià)值模式并沒有給企業(yè)帶來現(xiàn)金流入，企業(yè)必將會權(quán)衡公允價(jià)值模式給企業(yè)帶來收益和折舊攤銷抵稅之間的利益關(guān)系。我國新的會計(jì)準(zhǔn)則對公允價(jià)值計(jì)量模式在投資性房地產(chǎn)的運(yùn)用設(shè)定了嚴(yán)格的限制性條件，禁止公司采用估值技術(shù)確定投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值。要找到地段、樓層、朝向都不相同的房地產(chǎn)活躍市場，也是很困難的。這項(xiàng)規(guī)定明確了企業(yè)不得調(diào)整利潤，但是采用公允價(jià)值模式計(jì)量，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面之間的差異計(jì)入當(dāng)期損益。而目前我國的投資性房地產(chǎn)市場飛速發(fā)展，伴隨房價(jià)增長政府出臺政策抑制房價(jià)，各大城市的房價(jià)增長都可能會有所放緩甚至下跌，因此投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的變化將加大凈利潤的波動幅度，容易誤導(dǎo)投資者，甚至間接影響企業(yè)的市場形象及其股票價(jià)格。為了增強(qiáng)公允價(jià)值的公正性和客觀性,國家應(yīng)采取有效的措施,積極培育活躍的房地產(chǎn)二級交換市場,建立完善的資產(chǎn)評估準(zhǔn)則體系。在交易中心內(nèi),大力推廣網(wǎng)絡(luò)技術(shù),建立完善的房地產(chǎn)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng),以形成良好的市場信息歸集、發(fā)布體系,定期向社會發(fā)布詳盡的房地產(chǎn)信息,形成一個(gè)真正統(tǒng)一的、可持續(xù)發(fā)展的房地產(chǎn)市場。應(yīng)建立獨(dú)立的會計(jì)監(jiān)督管理體系，對企業(yè)操縱利潤的行為進(jìn)行嚴(yán)格的監(jiān)督與控制，明確舞弊主體的法律責(zé)任和完善懲罰機(jī)制。 制定稅收優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)公司采用公允價(jià)值模式計(jì)量稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)推出更多的實(shí)惠的政策，來更好地促進(jìn)公允價(jià)值計(jì)量模式在實(shí)務(wù)中推廣和應(yīng)用，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，打消企業(yè)的成本顧慮，避免企業(yè)為了避稅而繼續(xù)使用歷史成本模式計(jì)量。證監(jiān)會在制訂相關(guān)考核指標(biāo)時(shí)，應(yīng)分別將未實(shí)現(xiàn)的損益與己實(shí)現(xiàn)的損益進(jìn)行考核，并對投資性房地產(chǎn)在持有期間確認(rèn)的損益與其實(shí)際產(chǎn)生的現(xiàn)金流進(jìn)行對比披露，提醒投資者警惕投資性房地產(chǎn)產(chǎn)生的無現(xiàn)金流支撐的損益，讓投資者能更加深人地了解公司的經(jīng)營運(yùn)轉(zhuǎn)的狀況，以避免因高估或低估企業(yè)的價(jià)值而做出錯(cuò)誤決策，同時(shí)也減少了企業(yè)操縱利潤的動機(jī)。通過充分披露投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的相關(guān)信息，以達(dá)到正確引導(dǎo)上市公司相關(guān)利益關(guān)系人的投資決策，增加會計(jì)信息的可比性和透明度的目的。從我國相關(guān)從業(yè)人員的現(xiàn)狀看，會計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)不容樂觀，專業(yè)的評估師隊(duì)伍也不夠強(qiáng)大，應(yīng)盡快加強(qiáng)對財(cái)務(wù)人員和評估人家的培訓(xùn)，提高財(cái)務(wù)會計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)，使他們能切實(shí)加強(qiáng)會計(jì)職業(yè)判斷，對公允價(jià)值做出客觀公正的評估。感謝我的母校，河南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)給了我在這里四年的學(xué)習(xí)機(jī)會，感謝會計(jì)學(xué)院諸位老師的悉心培養(yǎng)和諄諄教導(dǎo)，感謝會計(jì)十三班各位同學(xué)在平時(shí)學(xué)習(xí)生活中給我提供的幫助。正是大家對我的關(guān)懷使我順利完成學(xué)業(yè)，度過了充實(shí)快樂的大學(xué)生活。陳老師治學(xué)態(tài)度嚴(yán)謹(jǐn)，抽出時(shí)間與同學(xué)們交流論文選題、進(jìn)度以及我們在準(zhǔn)備論文過程中所遇到的問題。因本人學(xué)識有限，若有不足，望指正。s Shaanxi province pass through a stop on the ancient Silk Road, Gansu39。80s. We sat on the back of pickup trucks for hours. The sky was blue, and we couldn39。t have a formal stage. The audience just sat on the grass. Usually, the performances became a big party with local people joining in. For him, the rewarding part about touring isn39。s performers of the troupe still tour the region39。s Poly Theater. Their show, titled Ulan Muqir on the Grassland, depicted the history and development of the art troupe. Being from the region allowed me to embrace the culture of Inner Mongolia and being a member of the troupe showed me where I belonged, Nasun, the art troupe39。s Liaoning province, decades ago. The solider gave the old man a handmade saddle when they bid farewell. The story inspired Nasun to write Carved Saddle, a song that later became one of his most popular numbers. Now, every year, Nasun recruits young singers and dancers for the troupe. The troupe has also designed a new repertoire, which is mostly based on the daily lives of Mongolian people, especially the lives of nomadic families, and has bined contemporary music