【正文】 好定員管理，壓縮非生產(chǎn)人員，精選生產(chǎn)人員，消除傳統(tǒng)大鍋飯的現(xiàn)象，減少社會成本支出。二是開展責任成本核算，以測定的責任目標為依據(jù)，劃分企業(yè)內(nèi)部責任層次和責任范圍，把成本與經(jīng)濟責任結(jié)合起來，實行責、權(quán)、利相統(tǒng)一。 企業(yè)按照價值鏈分析方案，要以科學(xué)管理為重點，進一步推動實施成本領(lǐng)先戰(zhàn)略。充分利用供應(yīng)商和顧客的價值鏈活動，促進成本降低，調(diào)整企業(yè)在行業(yè)價值鏈中的位置與范圍，把握成本優(yōu)勢。在此，企業(yè)需要采取以下措施： 企業(yè)首先要對自身價值鏈進行科學(xué)分析。關(guān)鍵績效指標（ KPI）的設(shè)計既要考慮到管理的安全性和先進性，又要保證流程運行的合理性和流暢性，因此可以用以下指標來進行衡量。因為成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的實施是在社 會這個大環(huán)境中進行的，所以企業(yè)管理者必須要對本企業(yè)所處的宏觀環(huán)境有著高度的警惕性與敏感性，如此情況下的成本領(lǐng)先戰(zhàn)略才是健康的、可持續(xù)的。 企業(yè)成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的實施是離不開企業(yè)的產(chǎn)出（產(chǎn)品）能夠被社會（顧客）接受這一重要前提的。 由此可見，企業(yè)必須狠抓產(chǎn)品質(zhì)量，減 少廢品損失，提高產(chǎn)品合格率。但二者在一定程度上又有著統(tǒng)一之處，就是成本領(lǐng)先的核心并不在于它可以隨意忽視產(chǎn)品的質(zhì)量來一味地追求“低成本”，相反地，卻是要在一定的程度上，也就是在保證產(chǎn)品的質(zhì)量能為社會可接受的前提下來努力使成本達到最低。具體指標體系如表 2所示： 表 2：客戶層面績效指標 關(guān)鍵驅(qū)動因素（ CSF） 關(guān)鍵績效指標 （ KPI） 評價方法 產(chǎn)品質(zhì)量 產(chǎn)品合格率 產(chǎn)品返修率 產(chǎn)品退換率 定量 定量 定量 客戶服務(wù) 客戶滿意度 投訴數(shù)量 定量 定量 客戶盈利性 需求側(cè)管理 品牌認可度 定性 定量 /定性 公共關(guān)系 企業(yè)形象建設(shè) 公共危機處理 定量 /定性 定性 上表中的關(guān)鍵驅(qū)動因素（ CSF）中，產(chǎn)品質(zhì)量和客戶服務(wù)無疑占著至關(guān)重要的地位。圍繞事前預(yù)算、事中控制、事后分析成本管理思路，嚴格按預(yù)算支出，做到量入而出，量力而行。再次是企業(yè)必須嚴格執(zhí)行各項會計制度，加強企業(yè)財務(wù)管理和經(jīng)濟核算，強化企業(yè)內(nèi)部審計，完善內(nèi)部經(jīng)濟責任制，嚴格執(zhí)行國家規(guī)定的成本開支范圍和費用標 4 準。建立企業(yè)內(nèi)部銀行構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部資金市場體系，把企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動納入模擬市場運行。 加強貨幣資金管理，嚴格控制，節(jié)約費用。其五是大力進行自制加工。其三要嚴格用電管理，要杜絕設(shè)備空負荷運轉(zhuǎn)等現(xiàn)象，要認真搞好避峰填谷和調(diào)荷節(jié)電工作，要大力推行節(jié)能設(shè)備，探索節(jié)約能源的新途徑，節(jié)約電耗，降低成本。把好材料的采購關(guān)、投入關(guān)，合理儲備材料，算清投入產(chǎn)出經(jīng)濟賬。 加強存貨管理，突出重點，努力節(jié)支降耗。要 獲得廉價的上游資源，規(guī)模生產(chǎn)帶來的規(guī)模采購無疑會削弱供應(yīng)商的討價能力。因而產(chǎn)品大批量生產(chǎn)是實現(xiàn)成本領(lǐng)先最重要的途徑。為此，必須從以下方面控制關(guān)鍵驅(qū)動因素： 生產(chǎn)產(chǎn)量越大，單位平均成本越低。具體指標體系如表 1所示： 表 1：財務(wù)層面績效指標 關(guān)鍵驅(qū)動因素（ CSF） 關(guān)鍵績效指標 （ KPI） 評價方法 成本合理 材料采購單價 材料正常消耗量 廢品損失率 制造費用控制率 定量 定量 定量 定量 業(yè)績優(yōu)良 目標利潤 產(chǎn)品銷售量 產(chǎn)品平均售價 投入產(chǎn)出率 期間費用控制率 定量 定量 定量 定量 定量 資產(chǎn)優(yōu)良 總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率 資產(chǎn)負債率 當年應(yīng)收賬款回收率 資產(chǎn)保值增值率 定量 定量 定量 定量 由上表可知，成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的理論基石是規(guī)模效益和經(jīng)驗效益，它要求企業(yè)的產(chǎn)品必 須具有較高的市場占有率。 具體設(shè)計如下： （一）財務(wù)層面 在不同企業(yè)戰(zhàn)略下，財務(wù)方面績效指標所關(guān)注的都是股東的利益，即“企業(yè)是否取得了令人滿意的投資回報，是否為股東創(chuàng)造了價值”。 在此基礎(chǔ)之上，我們就可以進一步系統(tǒng)具體地構(gòu)建基于平衡計 分卡的 制造 企業(yè)成本領(lǐng)先戰(zhàn)略指標體系。 由此可見，建立平衡計分卡的中心工作是基于企業(yè)戰(zhàn)略目標開發(fā)企業(yè)關(guān)鍵驅(qū)動因素（ CSF）和關(guān)鍵績效指標（ KPI）。在明確 策略目標以后，還要將每個方面策略目標細化為關(guān)鍵績效指標（ KPI），對關(guān)鍵驅(qū)動因素（ CSF）進行定量，才能將企業(yè)戰(zhàn)略落到實處，使績效考核有據(jù)可循，從而保障戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。該理論將企業(yè)的戰(zhàn)略目標分解為具體可操作的工作目標，但未能提供一套完整的、對操作具有戰(zhàn)略指導(dǎo)意義的指標框架體系。該方法強調(diào)了績效管理與企業(yè)戰(zhàn)略目標之間的緊密關(guān)系，并從四個方面 將企業(yè)的戰(zhàn)略分解具體戰(zhàn)略目標和措施，但未能將績效指標分解到企業(yè)的業(yè)務(wù)單元及基層管理和操作人員。平衡計分卡將財務(wù)與非財務(wù)指標結(jié)合在一起，相互補充，在定量評價與定性評價之間、企業(yè)的長期發(fā)展與短期經(jīng)營之間尋求平衡，并以此為基礎(chǔ)來完成績效管理和戰(zhàn)略實施過程。其核心思想就是通過財務(wù)（ Financial）、客戶（ Customer）、內(nèi)部流程（ Interna1 Business Process）、學(xué)習(xí)與成長（ Learning and Growth）四個方面的指標以及指標之間相互驅(qū)動的因果關(guān)系（ causeandeffectlinks）體現(xiàn)組織的戰(zhàn)略實施和戰(zhàn)略修正過程，并 通過這四個層面的指標實現(xiàn)與戰(zhàn)略目標密切相關(guān)的績效管理。 二、基于平衡計分卡的成本領(lǐng)先戰(zhàn)略體系設(shè)計的基本原理 （一）平衡計分卡的內(nèi)容概述 平衡計分卡（ the Balanced Scorecard，簡稱 BSC）是一種著眼于組織發(fā)展戰(zhàn)略有效性的管理理念和系統(tǒng)管理方法。 由此表明，學(xué)習(xí)先進的成本管理理念，提高成本管理水平，實施成本領(lǐng)先戰(zhàn)略是 制造 企業(yè)所必須進行的改革 。波特提出的三種基本競爭戰(zhàn)略中的一種，也是企業(yè)構(gòu)建競爭優(yōu)勢的基礎(chǔ)。 成本領(lǐng)先戰(zhàn)略是指企業(yè)通過有效途徑降低成本，使 企業(yè)的全部成本低于競爭對手的成本，甚至是同行業(yè)中最低的成本，從而獲得競爭優(yōu)勢的一種戰(zhàn)略 [2]。即差別化戰(zhàn)略、集中化戰(zhàn)略及成本領(lǐng)先戰(zhàn)略 [1]。 一、成本領(lǐng)先戰(zhàn)略研究概述 20世紀 80年代初期，著名的美國戰(zhàn)略學(xué)家邁克爾 【 關(guān)鍵詞 】 成本領(lǐng)先，平衡計分卡，關(guān)鍵驅(qū)動因 素，關(guān)鍵績效指標 【 Abstract】 It is necessary for the enterprise to study concepts of advanced cost management, to improve the level of cost management and to implement the cost leadership strategy. This paper focuses on how to depose the goal of cost leadership strategy by the Balanced Scorecard (BSC) and exploit the critical success factors (CSF) and the key performance Indicator (KPI) associated with the enterprise cost management and the business strategy. This paper constructs the new model of the cost management by the strategic and technical level, and provides references for the enterprises to the implementation of cost leadership strategy. 【 Key words】 Cost leadership strategy, Balanced Scorecard, Critical success factors, Key performance Indicator 隨著經(jīng)濟和社會科技的發(fā)展，科學(xué)技術(shù)突飛猛進，新興產(chǎn)業(yè)層出不窮，顧客需求個性 化、多變化和企業(yè)產(chǎn)品多元化和獨特化，企業(yè)國際化趨勢日趨加快， 制造 企業(yè)全球性競爭也越來越激烈。 1 基于平衡計分卡的 制造企業(yè) 成本領(lǐng)先戰(zhàn)略體系 構(gòu)建 【 摘要 】 學(xué)習(xí)先進的成本管理理念，提高成本管理水平，實施成本領(lǐng)先戰(zhàn)略是 制造 企業(yè)需要進行的改革。本文將企業(yè)成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略相聯(lián)系，結(jié)合戰(zhàn)略管理理念和平衡計分卡評價體系，著重探討了 如何 運用平衡記分卡（ BSC）分解企業(yè)成本領(lǐng)先戰(zhàn)略目標， 分別 開發(fā)關(guān)鍵驅(qū)動因素（ CSF）和關(guān)鍵績效指標（ KPI），從而力求從 制造 企業(yè)的戰(zhàn)略層次和技術(shù)層次上構(gòu)建一個基于企業(yè)戰(zhàn)略的成本管理新模式，以期對 制造 企業(yè)實施成本領(lǐng)先戰(zhàn)略提供 一定的 參考和借鑒。尤其是 制造 企業(yè)外部環(huán)境不確定性程度不斷加深，迫使企業(yè)為了爭奪市場和生存發(fā)展空間，在經(jīng)營管理中將短期目標轉(zhuǎn)向長期目標，由專業(yè)化職 能性經(jīng)營管理轉(zhuǎn)向全局性決策和管理，將管理活動提高到戰(zhàn)略層次，形成戰(zhàn)略和戰(zhàn)略管理的理念。波特 （ Michael E. Porter， 1980）提出了謀求企業(yè)發(fā)展的競爭戰(zhàn)略理論。實際上，就 制造 企業(yè)競爭力本質(zhì)而言，不管采取何種競爭戰(zhàn)略，成本優(yōu)勢始終是其獲取核心競爭力的重要舉措，始終是保持企業(yè)持續(xù)發(fā)展的重要保證，成本領(lǐng)先戰(zhàn)略是現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的必然選擇。成本領(lǐng)先戰(zhàn)略是邁克爾成本領(lǐng)先戰(zhàn)略主要倡導(dǎo)的是 制造 企業(yè)應(yīng)關(guān)注自身在經(jīng)營過程當中所涉及到的所有成本，努力通過企業(yè)的各種措施來降低該成本，使得企業(yè)以比較低廉的價格來銷售產(chǎn)品，并使顧客認同企業(yè)的這種價格策略，并使企業(yè)在滿足顧客需求的前提下實現(xiàn)自身的利潤回報 [3]。因此，本項目將企業(yè)成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略相聯(lián)系，結(jié)合戰(zhàn)略管理理念和平衡計分卡評價體系，力求從制造企業(yè)的戰(zhàn)略層次和技術(shù)層次上構(gòu)建一個基于企業(yè)戰(zhàn)略的成本管理新模式。傳統(tǒng)的企業(yè)績效衡量主要采用財務(wù)方面的指標，而平衡計分卡則強調(diào)從財務(wù)和非財務(wù)的角度綜合評估績效。 平衡計分卡一方面通過財務(wù)指標保持對企業(yè)短期業(yè)績的關(guān)注，另一方面通過員工學(xué)習(xí)、信息技術(shù)運用與產(chǎn)品、服務(wù)的創(chuàng)新提高顧客的滿意度，共同驅(qū)動未來的財務(wù)績效實施平衡計分卡，旨在把企業(yè)抽象的戰(zhàn)略目標轉(zhuǎn)換為分 階段的戰(zhàn)術(shù)目標，從而使戰(zhàn)略目標分解為階段性 2 的、具體的、可操作的指標體系，并用具體的評估手段加以衡量。 （二）平衡計分卡與關(guān)鍵績效指標結(jié)合的基本思路 依據(jù)平衡計分卡（ BSC）原則，企業(yè)戰(zhàn)略可以分解為財務(wù)層面、客戶層面、內(nèi)部流程層面、學(xué)習(xí)和成長層面等四個層面的戰(zhàn)略目標，并以此反映戰(zhàn)略關(guān)鍵驅(qū)動因素。具體如圖 1所示： 圖 1：平衡計分卡構(gòu)成要素分解圖 關(guān)鍵績效指標（ KPI），是通過對企業(yè)內(nèi)部流程的輸入端、產(chǎn)出端的關(guān)鍵參數(shù)進行設(shè)置取樣、計算、分析，來衡量流程績效的一種目標式量化管理指標。具體如如圖 2所示： 圖 2：制造企業(yè)成本領(lǐng)先戰(zhàn)略績效圖 把平衡計分卡（ BSC）與關(guān)鍵績效指標（ KPI）結(jié)合起來，即先把戰(zhàn)略目標分解成財務(wù)、客戶、內(nèi)部經(jīng)營、學(xué)習(xí)和成長四個方面，再分別對這四個方面進行分析，找出關(guān)鍵驅(qū)動因素（ CSF），對企業(yè)占有優(yōu)勢的、對成功起決定作用的某個戰(zhàn)略要素 進行定性描述，并圍繞關(guān)鍵驅(qū)動因素明確四個方面的策略目標。這樣不僅擁有 了一套完整的、對操作具有戰(zhàn)略指導(dǎo)意義 的指標框架體系，而且能把績效指標分解到企業(yè)的業(yè)務(wù)單元及基層管理 操作人員。企業(yè)成本領(lǐng)先戰(zhàn)略能否成功，關(guān)鍵看企業(yè)能否有效降低成本，因此將加強成本控制作為企業(yè)戰(zhàn)略目標，在控制成本的戰(zhàn)略目標下，運用平衡計分卡將企業(yè)目標分解為財務(wù)、客戶、內(nèi)部流程、學(xué)習(xí)與成長四個層面關(guān)鍵驅(qū)動因素（ CSF）和每個層面關(guān)鍵績效指標（ KPI）。 三、基于平衡計分卡的制造企業(yè)成本領(lǐng)先戰(zhàn)略體系設(shè)計 財務(wù) 客戶 目標 內(nèi)部流程 學(xué)習(xí)與成長 企業(yè)總體發(fā)展 戰(zhàn)略要求 國家法律法規(guī)及 監(jiān)管要求 企業(yè)承擔的 社會責任要求 客戶、供應(yīng)商及內(nèi)部員工要求 制造企業(yè) 成本領(lǐng)先戰(zhàn)略要求 3 由以上分析可知，基于平衡計分卡的制造企業(yè)成本領(lǐng)先戰(zhàn)略體系可設(shè)置為四個層面，即財務(wù)、客戶、內(nèi)部流程、學(xué)習(xí)與成長，并在各個層面內(nèi)部按照 關(guān)鍵驅(qū)動因素（ CSF）和關(guān)鍵績效指標（ KPI）進行進一步分解。就成本領(lǐng)先戰(zhàn)略來說，企業(yè)在注重降低成本的同時，也要努力增加利潤，提高股東的投資報 酬率，提高企業(yè)的資金運營水平。成本領(lǐng)先要求堅決地建立起高效規(guī)模的生產(chǎn)設(shè)施，全力以赴降低成本。同時，隨著規(guī)模的擴大，有形成本會降低，無形成本也會降低。 供應(yīng)商營銷，也就是與上游供應(yīng)商（如原材料、能源、零配件等）建立起長期穩(wěn)定的親密合作關(guān)系，搞好協(xié)調(diào)與配合，以便獲得廉價、穩(wěn)定的上游資源，并能影響和控制供應(yīng)商，對競爭者建立起資源性壁壘，以降低成本和分攤成本。同時，建立采購比價系統(tǒng)、增大采購?fù)该鞫纫约皫齑婕安少彽挠嬎銠C模型化管理則可從內(nèi)部管理環(huán)節(jié)降低采購成本。其一要加強材料、配件等的綜合管理。其二要發(fā)揮內(nèi)部銀行的結(jié)算作用，對原材料耗費按定額結(jié)算，對大型材料、配件和工作面安裝回撤用料按計劃結(jié)算，對輔助材料按財務(wù)部門下達的控制指標實行限額結(jié)算。其四要挖掘內(nèi)部潛力，抓好回收復(fù)用修舊利廢工作，做到物盡其用。在自給自足的基礎(chǔ)上，逐步提高技術(shù)標準和使用性能，拓寬市場銷售，這也是降低成本的一條重要途徑。首先要全面引入商業(yè)銀行的信貸、結(jié)算、控制、監(jiān)督機制。其次企業(yè)要遵守財務(wù)管理制度，盡量 降低和節(jié)約生產(chǎn)費用，嚴格控制期間費用