【正文】 點。如果該顧客未被列入，則通常需要由銷售單管理部門的主管來決定是否同意銷售。管理層一 般都列出了已批準(zhǔn)銷售的顧客名單。從法律上講，這是購買 某種貨物或接受某種勞務(wù)的一項申請。這里我們簡單地介 紹一下銷售與收款循環(huán)所涉及的主要業(yè)務(wù)活動。 二、 涉及的主要業(yè)務(wù)活動 了解企業(yè)在銷售與收款循環(huán)中的典型活動。 (十四 )轉(zhuǎn)賬憑證 轉(zhuǎn)賬憑證是指記錄轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)的記賬憑證，它是根據(jù)有關(guān)轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù) (即不 涉及現(xiàn)金、銀行存款收付的各項業(yè)務(wù) )的原始憑證編制的。 (十三 )顧客月末對賬單 顧客月末對賬單是一種按月定期寄送給顧客的用于購銷雙方定期核對賬目 的憑證。 (十一 )庫存現(xiàn)金日記賬和銀行存款 日記 賬 庫存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬是用來記錄應(yīng)收賬款的收回或現(xiàn)銷收入 以及其他各種現(xiàn)金、銀行存款收入和支出的日記賬。如果顧客沒有將匯款通知書隨同貨款一并寄回，一般應(yīng)由收受郵件的人員在開拆郵件時再代編一份匯款通知書。由顧客在付款時再寄回銷售 單位的憑 證。企業(yè)也可以不設(shè)置折扣與折讓明細(xì)賬，而將該類業(yè)務(wù)記錄于主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬。 (九 )折扣與折讓明細(xì)賬 折扣與折讓明細(xì)賬是一種用來核算企業(yè)銷售商品時，按銷售合同規(guī)定為了 及早收回貨款而給予顧客的銷售折扣和因商品品種、質(zhì)量等原因而給予顧客的銷售折讓情況的明細(xì)賬。 (八 )主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬 主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬是一種用來記錄銷售交易的明細(xì)賬。 (七 )應(yīng)收賬款明細(xì)賬 應(yīng)收賬款明細(xì)賬是用來記錄每個顧客各項賒銷、還款、銷售退回及折 讓的明細(xì)賬。 (六 )貸項通知單 貸項通知單是一種用來表示由于銷售退回或經(jīng)批準(zhǔn)的折讓而引起的應(yīng)收銷 貨款減少的憑證。銷售發(fā)票也是在會計賬簿中登記銷售交易的基本憑證。 (四 )銷售發(fā)票銷售發(fā)票是一種用來表明已銷售商品的規(guī)格、數(shù)量、價格、銷售金額、 運2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》第十三章 銷售與收款循環(huán)審計 費和保險費、開票日期 、付 款條件等內(nèi)容 的憑證。發(fā)運憑證的一聯(lián)寄送給顧客，其余聯(lián) (一聯(lián)或數(shù)聯(lián) )由企 業(yè)保留。 (二 )銷售單 銷售單是列示顧客所訂商品的名稱、規(guī)格、數(shù)量以及其他與顧客訂貨單有 關(guān)信息的憑證，作為銷售方內(nèi)部處理顧客訂貨單的依據(jù)。典型的 銷售與收款循環(huán) 所涉及的 主要憑證和會計記錄 有以下幾種： (一 ) 顧客訂貨單 顧客訂貨單即顧客提出的書面購貨要求。 銷售與收款循環(huán)的特性主要包括兩部分的內(nèi)容 ： 一是本循環(huán)所涉及的主要憑證和會計記錄；二是本循環(huán) 涉及 的主要業(yè)務(wù)活動 。審計重要性概念要求 注冊會計師 在審計時綜合考慮 財務(wù)報表各項目的性質(zhì)及其相互關(guān)系，即 注冊會計師 在最終判斷被審計單位 財務(wù)報表是否公允反映時，必須綜合考慮審計發(fā)現(xiàn) 的各業(yè)務(wù)循環(huán)的錯誤對財務(wù)報表整體產(chǎn)生的影響。 表 131 業(yè)務(wù)循環(huán)與主要財務(wù)報表項目對照 表 業(yè)務(wù)循環(huán) 資產(chǎn)負(fù)債表項目 利潤表項目 銷售與收款循環(huán) 應(yīng)收票據(jù) 營業(yè)收入 應(yīng)收賬款 營業(yè)稅金及附加 長期應(yīng)收款 銷售費用 預(yù)收賬款 應(yīng)交稅費 采購與付款循環(huán) 預(yù)付賬款 管理費用 固定資產(chǎn) 在建工程 工程物資 固定資產(chǎn)清理 無形資產(chǎn) 2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》第十三章 銷售與收款循環(huán)審計 研發(fā)支出 商譽 長期待攤費用 應(yīng)付票據(jù) 應(yīng)付賬款 長期應(yīng)付款 存貨與倉儲循環(huán) 存貨（包括 營業(yè)成本 材料采購 在途物資 原材料 材料成本差異 庫存商品 發(fā)出商品 商品進銷差價 委托加工物資 委托代銷商品 受托代銷商品 周轉(zhuǎn)材料 生產(chǎn)成本 制造費用 勞務(wù)成本 存貨跌價準(zhǔn)備 受托代銷商品款等） 應(yīng)付職工薪酬 籌資與投資循環(huán) 交易性金融資產(chǎn) 財務(wù)費用 應(yīng)收股利 資產(chǎn)減值損失 應(yīng)收利息 公允價值變動損益 其他應(yīng)收款 投資收益 其他流動資產(chǎn) 營業(yè)外 收入 可供出售金融資產(chǎn) 營業(yè)外支出 持有至到期投資 所得稅費用 長期股權(quán)投資 投資性房地產(chǎn) 遞延所得稅資產(chǎn) 其他非流動資產(chǎn) 短期借款 交易性金融負(fù)債 應(yīng)付利息 應(yīng)付股利 其他應(yīng)付款 其他流動負(fù)債 長期借款 應(yīng)付債券 專項應(yīng)付款 2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》第十三章 銷售與收款循環(huán)審計 預(yù)計負(fù)債 遞延所得稅負(fù)債 其他非流動負(fù)債 實收資本（或股本） 資本公積 盈余公積 未分配利潤 第一節(jié) 銷售與收款循環(huán)的特性 根據(jù)財務(wù)報表項目與業(yè)務(wù)循環(huán)的相關(guān)程度，銷售與收款循環(huán)涉及的資產(chǎn)負(fù)債表項目主要包括應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、長期應(yīng)收款、預(yù)收賬款、應(yīng)交稅費；所涉及的利潤表項目主要包括營業(yè)收入、營業(yè)稅金及附加、銷售費用等。將特定業(yè)務(wù)循環(huán)所涉及的財務(wù)報表項目分配給一個或數(shù)個審計入員，能夠提高審計工作的效率與效果。按財務(wù)報表項目組織實施的稱為分項審計方法，按業(yè)務(wù)循環(huán)組織實施的稱為循環(huán)審計方法。由于貨幣資金與上述多個業(yè)務(wù)循環(huán)均密切相關(guān)，并且貨幣資金的業(yè)務(wù)和內(nèi)部控制又有著不同于其他業(yè)務(wù)循環(huán)和其他財務(wù)報表項目的鮮明特征，因此，將貨幣資金審計單獨安排在第十七章。由于各被市計單位的業(yè)務(wù)性質(zhì)和規(guī)模不同，其業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分也應(yīng)有所不同。 控制測試通常按照業(yè)務(wù)循環(huán)采用審計抽樣的方法進行，采用業(yè)務(wù)循環(huán)審計 的目的在于確保審計工作質(zhì)量 ，提高審計工作效率。2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》第十三章 銷售與收款循環(huán)審計 第十三章 銷售與收款循環(huán)審計 自本章起至第十七章，我們將以執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的公司的財務(wù)報表審計 為例，介紹業(yè)務(wù)循環(huán)審計的具體內(nèi)容，重點介紹對各財務(wù)報表項目如何進行審計測試。 審計測試包括控制測試和對交易、賬戶余額實施實質(zhì)性程序。一般而言，在財務(wù)報表審 計中可將被審汁單位的所有交易和賬戶余額劃分為 4個、 5 個、 6個甚至更多 個業(yè)務(wù)循環(huán)。我 們將交易和賬戶余額劃分為銷售與收款循環(huán)、采購與付款循環(huán)、存貨與倉儲循環(huán)、籌資與投資循環(huán)，分章闡述各業(yè)務(wù)循環(huán)的審計。 對交易和賬戶余額的實質(zhì)性程序 ， 既可按財務(wù)報表項目，也可按業(yè)務(wù)循環(huán)組 織實施。一般而言，分項審計方法與多數(shù)被審計單位賬戶設(shè)置體系及財務(wù)報表格式相吻合，所以具 有操作方便的優(yōu)點，但它也有與按業(yè)務(wù)循環(huán)進行的控制測試嚴(yán)重脫節(jié)的弊端；而循環(huán)審計方法則不僅可與按業(yè)務(wù)循環(huán)進行的控制測試直接聯(lián)系，可加深審計入員對被審計單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)的理解，而且便于審計入員的合理分工。 按照各財務(wù)報表項目與業(yè)務(wù)循環(huán)的相關(guān)程度，可以建立起各業(yè)務(wù)循環(huán)與其 所涉及的主要財務(wù)報表項目 (本教材 不涉 及 特殊行業(yè)的財務(wù)報表項目 )之間的對應(yīng) 關(guān)系，如表 l3一 l所示。 銷售與收款循環(huán) 審計，通?？梢韵鄬Κ毩⒂谄渌麡I(yè)務(wù)循環(huán)單獨進行，但這不等于說 銷售與收款循環(huán) 的審計是孤立的。因此，即使在單獨執(zhí)行 銷售與收款循環(huán) 的審計時， 注冊會計師 仍然應(yīng)經(jīng)常地將該循環(huán)與其他循環(huán)的審計情況結(jié)合起來加以考慮。 一、 涉及的 主要憑證和會計記錄 在內(nèi)部控制比較健全的企業(yè)，處理 銷售與收款 業(yè)務(wù)通常需要使用很多 憑證和會計記錄 。企業(yè)可以通過銷售人員 或其他途徑，如采用電信函和向現(xiàn)有的及潛在的顧客發(fā)送訂貨單等方式接受訂貨，取得顧客訂貨單。 (三 )發(fā)運憑證發(fā)運憑證即在發(fā)運貨物時編制的，用以反映發(fā)出商品的規(guī)格、數(shù)量和其他有關(guān)內(nèi)容的憑據(jù)。這種憑證可用作向顧客開具賬單的依據(jù)。銷售發(fā)票的一聯(lián)寄送給顧客，其余聯(lián)由企業(yè)保留。 (五 )商品價目表 商品價目表是列示已經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)的、可供銷售的各種商品的價格清單。這種憑證的格式通常與銷售發(fā)票的格式相同，只不過它不是用來證明應(yīng)收賬款的增加，而是用來證明應(yīng)收賬款的減少。各應(yīng)收賬款明細(xì)賬的 余額合計數(shù)應(yīng)與應(yīng)收賬款總賬的余額相等。它通常記載和反 映不同類別產(chǎn)品或勞務(wù)的銷售總額。當(dāng)然。 (十 )匯 款通知書 匯款通知書是一種與銷售發(fā)票一起寄給顧客。這種憑證注明顧客的姓名、銷售發(fā)票號碼、銷售單位開戶銀行賬號以及金額等內(nèi)容。采用匯款通知書能使現(xiàn)金立即存入銀行，可以改善資產(chǎn)保管的控制。 (十二 )壞賬審批表 壞賬審批表是一種用來批準(zhǔn)將某些應(yīng)收款項注銷為壞賬的，僅在企業(yè)內(nèi)部 使用的憑證。顧客月末對賬單上應(yīng)注明應(yīng)收賬款的月初余額、本月各項銷售交易的金額、本月已收到的貨款、各貸項通知單的數(shù)額以及月末余額等內(nèi)容。 2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》第十三章 銷售與收款循環(huán)審計 (十五 )收款憑證 收款憑證是指用來記錄現(xiàn)金和銀行存款收入業(yè)務(wù)的記賬憑證。 對該業(yè)務(wù)循環(huán)的審計非常必 要。 (一 )接受顧客訂單 顧客提出訂貨要求是整個銷售與收款循環(huán)的起點。 顧客的訂單只有在符合企業(yè)管理層的授權(quán)標(biāo)準(zhǔn)時，才能被接受。銷售單管理部門在決定是否同意接受某顧客的訂單時，應(yīng)追查該顧客是否被列入這張名單。 很多企業(yè)在批準(zhǔn)了顧客訂單之后，下一步就應(yīng)編制一式多聯(lián)的銷售單。 (二 )批準(zhǔn)賒銷信用 對于賒銷業(yè)務(wù)；賒銷批準(zhǔn)是由信用管理部門根據(jù)管理層的賒銷政策在每個 顧客的已授權(quán)的信用額度進行的。執(zhí)行人工賒銷信用檢查時還應(yīng)合理劃分工作職責(zé)，以切實避免銷售人員為擴大銷售而使企業(yè)承受不適當(dāng)?shù)男庞蔑L(fēng)險。無論批準(zhǔn)賒銷與否，都要求被授 權(quán)的信用管理部門人員在銷售單上簽署意見，然后再將已簽署意見的銷售單送回銷售單管理部門。 (三 )按銷售單供貨 企業(yè)管理層通常要求商品倉庫只有在收到經(jīng)過批準(zhǔn)的銷售單時才能供貨。因此。作為倉庫按銷售單供貨和發(fā)貨給裝運部門的授權(quán)依據(jù)。此外，裝運部門職員在裝運之前，還必須進行獨立驗證，以確定從倉庫提取的商品都附有經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單，并且，所提取商品的內(nèi)容與銷售單一致。按 序歸檔的裝運憑證通常由裝運部門保管。而定期檢查以確定在編制的每張裝運憑證后均已附有相應(yīng)的銷售發(fā)票，則有助于保證銷售交易“完整性”認(rèn)定的正確性。這項功能所針 對的主要問題是： (1)是否對所有裝運的貨物都開具了賬單 (即 “ 完整性 ” 認(rèn)定問題 )； (2)是否只對實際裝運的貨物才開具賬單，有無重復(fù)開具賬單或 虛構(gòu)交易 (即 “ 發(fā)生 ” 認(rèn)定問題 )； (3)是否按已授權(quán)批準(zhǔn)的商品價目表所列 價格計價開具賬單 (即 “ 準(zhǔn)確性 ” 認(rèn)定問題 )。 上述的控制程序有助于確保用于記錄銷售交易的銷售發(fā)票的正確性。銷售發(fā)票副聯(lián)通常由開具賬單部門保管。按銷售發(fā)票編 制轉(zhuǎn)賬記賬憑證或現(xiàn)金、銀行存款收款憑證，再據(jù)以登記銷售明細(xì)賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬或庫存現(xiàn)金、銀行存款日記賬。這些裝運憑 證和銷售單應(yīng)能證明銷售交易的發(fā)生及其發(fā)生的日期。 3．獨立檢查已處理銷售發(fā)票上的銷售金額同會計記錄金額的一致性。 5．對記錄過程中所涉及的有關(guān)記錄的接觸予以限制，以減少未經(jīng)授權(quán)批 準(zhǔn)的記錄發(fā)生。 7．定期向顧客寄送對賬單， 并 要求顧客將任何例外情況直接向指定的未 執(zhí)行或記錄 銷售交易的會計主管報 告： 以上這些控制與 “ 發(fā)生 ” 、 “ 完整性 ” 、 “ 準(zhǔn)確性 ” 以及 “ 計價和分?jǐn)?” 認(rèn) 定有關(guān)。 (七 )辦理 和記錄 現(xiàn)金、銀行存款收入 2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》第十三章 銷售與收款循環(huán)審計 這項功能涉及的是有關(guān)貨款收回，現(xiàn)金、銀行存款增加以及應(yīng)收賬款減少 的活動。貨幣資金失竊可能發(fā)生在貨幣資金收入登記入賬之前或登記入賬之后。在這方面，匯款通知單起著很重要的作用。發(fā)生此類事項時，必須經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)并應(yīng)確保 辦理 此事 有關(guān)的部門和職員各 司其職，分別控制實物流和會計處理。 (九 )注銷壞賬 不 管賒銷部門的工作如何主動，顧客 因 經(jīng)營不善、 宣告破產(chǎn)、死亡等原因而不支付貨 教的事仍時有發(fā)生。對這些壞賬，正確的處理方法應(yīng)該是獲取貨款無法收回的確鑿證據(jù)，經(jīng)適當(dāng)審批后及時作會計調(diào)整。 第二節(jié) 控制測試和交易的實質(zhì)性程序 一、概述 在展開本節(jié)內(nèi)容的討論之前，我們先給出表 132“銷售交易的控制目標(biāo)、內(nèi)部控制和測試一覽表” 表 132 分四欄，將與銷售交易有關(guān)的內(nèi)部控制目標(biāo)、關(guān)鍵內(nèi)部控制以及 注冊會計師 常用的相應(yīng)的控制測試和實質(zhì)性程序分類列示。 第一欄“ 內(nèi)部控制目標(biāo) ”， 列示了企業(yè)設(shè)立銷售交易 內(nèi)部控制的目標(biāo)，也就是 注冊會計師 實施相應(yīng)控制測試和實質(zhì)性程序所要達(dá)到的審計目標(biāo)。 在展開本節(jié)內(nèi)容的討論之前，我們先給出表 132“銷售交易的控制目標(biāo)、內(nèi)部控制和測試一覽表” 表 132 分四欄，將與銷售交易有關(guān)的內(nèi)部控制目標(biāo)，也就是 注冊會計師 實施相應(yīng)控制測試和實質(zhì) 性程序所要達(dá)到的審計目標(biāo)。 表 l3— 2 銷售交易的控制目標(biāo)、內(nèi)部控制和測試一覽表 內(nèi)部控制目標(biāo) 關(guān)鍵內(nèi)部控制 常用的控制測試 常用的交易實質(zhì)性程序 登記入賬的銷售交易確系已經(jīng)發(fā)貨給真實的顧客