【正文】 序的重大更改（如適用）， 同時(shí)記錄于“重大事 項(xiàng)概要”]（針對(duì)某一審計(jì)目標(biāo)采用實(shí)質(zhì)性方案）針對(duì)上述第2部分列示的每一個(gè)審計(jì)目標(biāo)，項(xiàng)目組需要記錄執(zhí)行的審計(jì)程序。 基于對(duì)控制的測(cè)試，評(píng)價(jià)并記錄控制的運(yùn)行的有效性及索引至有關(guān)審計(jì)工作底稿。 控制設(shè)計(jì)是否合理并得以執(zhí)行；216。 相關(guān)控制是否可以防止或發(fā)現(xiàn)舞弊；216。] 控制測(cè)試對(duì)于某一審計(jì)目標(biāo)的控制測(cè)試，項(xiàng)目組需要記錄（可以采用“控制矩陣”的方式）：216。財(cái)務(wù)報(bào)表顯示收入增長(zhǎng)預(yù)測(cè)已實(shí)現(xiàn)，但同時(shí)應(yīng)收賬款余額大幅增加。]（針對(duì)某一審計(jì)目標(biāo)采用綜合性方案）項(xiàng)目組需要針對(duì)上述第2部分列示的每一個(gè)審計(jì)目標(biāo)記錄執(zhí)行的審計(jì)程序?；蛘?，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可以將所有列報(bào)匯總為一個(gè)審計(jì)目標(biāo)，并利用“列報(bào)（包括披露）核對(duì)表”集中實(shí)施審計(jì)程序。在審計(jì)目標(biāo)下，重要賬戶所涉及的認(rèn)定包括兩部分：（1）與認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相聯(lián)系的認(rèn)定；（2）其他認(rèn)定，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為有必要執(zhí)行審計(jì)程序，以確定這些認(rèn)定不存在重大錯(cuò)報(bào)。重要賬戶和列報(bào)在下表中記錄具體審計(jì)計(jì)劃列出的重要賬戶和相關(guān)列報(bào)。重要賬戶和列報(bào)、審計(jì)目標(biāo)及計(jì)劃的審計(jì)程序已經(jīng)在審計(jì)計(jì)劃階段予以確定。收入發(fā)生、截止和準(zhǔn)確性高應(yīng)收賬款存在、計(jì)價(jià)和分?jǐn)偢邏馁~準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提和分?jǐn)偢吖芾碣M(fèi)用——壞賬管理費(fèi)用——壞賬的準(zhǔn)確性 高二、進(jìn)一步審計(jì)程序工作底稿[本部分包括進(jìn)一步審計(jì)程序表（L1）①、應(yīng)收賬款明細(xì)表（L11）、控制測(cè)試工作底稿格式范例（L21）、細(xì)節(jié)測(cè)試工作底稿格式范例——應(yīng)收賬款函證（L31）、應(yīng)收賬款函證核對(duì)表（L311）及實(shí)質(zhì)性分析程序工作底稿格式范例（L34）]注①： 本附錄所用審計(jì)工作底稿索引號(hào)僅為示例之目的，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以根據(jù)具體情況統(tǒng)一制定適合本所情況的審計(jì)工作底稿索引號(hào)。管理層可能會(huì)為了滿足董事會(huì)的預(yù)期而虛增收入。假定注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別的有關(guān)銷售交易類別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)如下：風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平相關(guān)賬戶及列報(bào)相關(guān)認(rèn)定為實(shí)現(xiàn)董事會(huì)制定的目標(biāo)，A公司通過(guò)發(fā)展新客戶等方法擴(kuò)大其銷售。A公司壞賬準(zhǔn)備是根據(jù)賬齡分析法下的個(gè)別認(rèn)定法計(jì)提。該公司所在行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r較穩(wěn)定。審計(jì)工作底稿的編制不應(yīng)拘泥于格式是否與本范例相符，而在于是否符合相關(guān)準(zhǔn)則對(duì)編制審計(jì)工作底稿目的和記錄的要求。本范例列示的審計(jì)工作底稿的格式并不是唯一的。本范例僅以工業(yè)企業(yè)的銷售交易為例，并且只包含該交易類別中被審計(jì)單位的部分重要控制活動(dòng)及注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬實(shí)施的部分審計(jì)程序（以[]表示）。此外，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在歸檔期間對(duì)其他審計(jì)工作底稿作出變動(dòng)，且變動(dòng)是屬于事務(wù)性的，則可以遵循本準(zhǔn)則第十九條的規(guī)定執(zhí)行。另外，發(fā)現(xiàn)例外情況對(duì)審計(jì)工作底稿作出的變動(dòng)可能會(huì)發(fā)生在歸整工作結(jié)束前，在這種情況下，無(wú)論是否出具新的審計(jì)報(bào)告，原審計(jì)工作底稿中的內(nèi)容均構(gòu)成了原審計(jì)報(bào)告的支持性證據(jù)。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告日后才獲知法院在審計(jì)報(bào)告日前已對(duì)被審計(jì)單位的訴訟、索賠事項(xiàng)作出最終判決結(jié)果。本準(zhǔn)則第二十三條規(guī)定，在審計(jì)報(bào)告日后，如果發(fā)現(xiàn)例外情況要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施新的或追加的審計(jì)程序，或?qū)е伦?cè)會(huì)計(jì)師得出新的結(jié)論，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)記錄：（l）遇到的例外情況；（2）實(shí)施的新的或追加的審計(jì)程序，獲取的審計(jì)證據(jù)以及得出的結(jié)論；（3）對(duì)審計(jì)工作底稿作出變動(dòng)及其復(fù)核的時(shí)間和人員。對(duì)審計(jì)工作底稿的保管、歸檔工作，注冊(cè)會(huì)計(jì)師除遵守本準(zhǔn)則的規(guī)定外，還應(yīng)按照《會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)―業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》的規(guī)定實(shí)施適當(dāng)?shù)目刂瞥绦?。因此，注?cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于這些對(duì)當(dāng)期有效的檔案，應(yīng)視為當(dāng)期取得并保存十年。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能完成審計(jì)業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自審計(jì)業(yè)務(wù)中止日起，對(duì)審計(jì)工作底稿至少保存十年。廢棄審計(jì)工作底稿主要是指將原審計(jì)工作底稿從審計(jì)檔案中抽取出來(lái)，使審計(jì)檔案中不再包含原來(lái)的底稿。（二）不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計(jì)工作底稿本準(zhǔn)則第二十一條規(guī)定，在完成最終審計(jì)檔案的歸整工作后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計(jì)工作底稿。注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)有必要修改現(xiàn)有審計(jì)工作底稿或增加新的審計(jì)工作底稿的情形主要有以下兩種：（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師已實(shí)施了必要的審計(jì)程序，取得了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)并得出了恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論，但審計(jì)工作底稿的記錄不夠充分；（2）審計(jì)報(bào)告日后，發(fā)現(xiàn)例外情況要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施新的或追加審計(jì)程序，或?qū)е伦?cè)會(huì)計(jì)師得出新的結(jié)論。例如，原審計(jì)工作底稿中列明存貨余額為100萬(wàn)元，現(xiàn)改為120萬(wàn)元，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以采用在原工作底稿中增加新的注釋的方式予以修改。三、審計(jì)工作底稿歸檔后的變動(dòng)（一）修改或增加審計(jì)工作底稿時(shí)的記錄要求本準(zhǔn)則第二十條規(guī)定，在完成最終審計(jì)檔案的歸整工作后，如果發(fā)現(xiàn)有必要修改現(xiàn)有審計(jì)工作底稿或增加新的審計(jì)工作底稿，無(wú)論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊(cè)會(huì)計(jì)師均應(yīng)當(dāng)記錄下列事項(xiàng)：（l）修改或增加審計(jì)工作底稿的時(shí)間和人員，以及復(fù)核的時(shí)間和人員；（2）修改或增加審計(jì)工作底稿的具體理由；（3）修改或增加審計(jì)工作底稿對(duì)審計(jì)結(jié)論產(chǎn)生的影響。由此，本準(zhǔn)則第十九條第一款指出，在審計(jì)報(bào)告日后將審計(jì)工作底稿歸整為最終審計(jì)檔案是一項(xiàng)事務(wù)性的工作、不涉及實(shí)施新的審計(jì)程序或得出新的結(jié)論。如果針對(duì)客戶的同一財(cái)務(wù)信息執(zhí)行不同的委托業(yè)務(wù)，出具兩個(gè)或多個(gè)不同的報(bào)告，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)將其視為不同的業(yè)務(wù)，根據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部制定的政策和程序，在規(guī)定的歸檔期限內(nèi)分別將審計(jì)工作底稿歸整為最終審計(jì)檔案。審計(jì)工作底稿的歸檔期限為審計(jì)報(bào)告日后六十天內(nèi)。第四章 審計(jì)工作底稿的歸檔本準(zhǔn)則第四章（第十八條至第二一下二條），主要規(guī)定審計(jì)工作底稿的歸檔期限，明確審計(jì)工作底稿的歸檔是事務(wù)性工作并對(duì)審計(jì)工作底稿在歸檔后的變動(dòng)和審計(jì)工作底稿的保存期限提出了具體要求。在實(shí)務(wù)中，如果若干頁(yè)的審計(jì)工作底稿記錄同一性質(zhì)的具體審計(jì)程序或事項(xiàng)，并且編制在同一個(gè)索引號(hào)中，此時(shí)可以僅在審計(jì)工作底稿的第一頁(yè)上記錄審計(jì)工作的執(zhí)行人員和復(fù)核人員并注明日期。在需要項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核的情況下，還需要注明項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員及復(fù)核的日期。以下是從固定資產(chǎn)匯總表工作底稿（表11311）及固定資產(chǎn)明細(xì)表工作底稿（表11312）中節(jié)選的部分，以作相互索引的示范。以下是不同審計(jì)工作底稿之間相互索引的例子，供參考。例如，固定資產(chǎn)匯總表的編號(hào)為Cl，按類別列示的固定資產(chǎn)明細(xì)表的編號(hào)為C11，以及列示單個(gè)固定資產(chǎn)原值及累計(jì)折舊的明細(xì)表編號(hào)，包括房屋建筑物（編號(hào)為C11l）、機(jī)器設(shè)備（編號(hào)為Cll2）、運(yùn)輸工具（編號(hào)為Cl13）及其他設(shè)備（編號(hào)為C114）?！模嚎v加核對(duì)＜：橫加核對(duì)B：與上年結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)核對(duì)一致T：與原始憑證核對(duì)一致G：與總分類賬核對(duì)一致S：與明細(xì)賬核對(duì)一致T/B：與試算平衡表核對(duì)一致C：已發(fā)詢證函C\\：已收回詢證函五、索引號(hào)及編號(hào)通常，審計(jì)工作底稿需要注明索引號(hào)及順序編號(hào)，相關(guān)審計(jì)工作底稿之間需要保持清晰的勾稽關(guān)系。以下是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作底稿中列明標(biāo)識(shí)并說(shuō)明其含義的例子，供參考。在記錄審計(jì)結(jié)論時(shí)需注意，在審計(jì)工作底稿中記錄的審計(jì)程序和審計(jì)證據(jù)是否足以支持所得出的審計(jì)結(jié)論。（四）其他準(zhǔn)則中的相關(guān)記錄要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制審計(jì)工作底稿，不僅要遵守本準(zhǔn)則的規(guī)定，還要遵守其他準(zhǔn)則中關(guān)于審計(jì)工作記錄的相關(guān)規(guī)定。例如，某些信息初步顯示與針對(duì)某重大事項(xiàng)得出的最終結(jié)論相矛盾或不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)這些信息是錯(cuò)誤的或不完整的，并且初步顯示的矛盾或不一致可以通過(guò)獲取正確或完整的信息得到滿意的解決，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)需保留這些錯(cuò)誤或不完整的信息。記錄如何處理識(shí)別出的信息與針對(duì)重大事項(xiàng)得出的結(jié)論相矛盾或不一致的情況是非常必要的，它有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注這些矛盾或不一致，并對(duì)此執(zhí)行必要的審計(jì)程序以恰當(dāng)?shù)亟鉀Q這些矛盾或不一致。（三）記錄針對(duì)重大事項(xiàng)如何處理矛盾或不一致的情況本準(zhǔn)則第十六條規(guī)定，如果識(shí)別出的信息與針對(duì)某重大事項(xiàng)得出的最終結(jié)論相矛盾或不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)記錄形成最終結(jié)論時(shí)如何處理該矛盾或不一致的情況。本準(zhǔn)則第十四條第二款進(jìn)一步規(guī)定，重大事項(xiàng)概要包括審計(jì)過(guò)程中識(shí)別的重大事項(xiàng)及其如何得到解決，或?qū)ζ渌С中詫徲?jì)工作底稿的交叉索引。對(duì)于大型、復(fù)雜的審計(jì)項(xiàng)目，重大事項(xiàng)概要的作用尤為重要。有關(guān)重大事項(xiàng)的記錄可能分散在審計(jì)工作底稿的不同部分。重大事項(xiàng)通常包括：（l）引起特別風(fēng)險(xiǎn)的事項(xiàng)；（2）實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果，該結(jié)果表明財(cái)務(wù)信息可能存在重大錯(cuò)報(bào)，或需要修正以前對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和針對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)擬采取的應(yīng)對(duì)措施；（3）導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師難以實(shí)施必要審計(jì)程序的情形；（4）導(dǎo)致出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的事項(xiàng)。需要注意的是，在以日期或編號(hào)作為識(shí)別特征時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要同時(shí)考慮被審計(jì)單位對(duì)訂購(gòu)單編號(hào)的方式，例如，若被審計(jì)單位按年對(duì)訂購(gòu)單依次編號(hào)，則識(shí)別特征是年的號(hào)；若被審計(jì)單位僅以序列號(hào)進(jìn)行編號(hào)，則可以直接將該號(hào)碼作為識(shí)別特征；（2）對(duì)于需要選取或復(fù)核既定總體內(nèi)一定金額以下的所有項(xiàng)目的審計(jì)程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)以實(shí)施審計(jì)程序的范圍作為識(shí)別特征，例如，總賬中一定金額以上的所有會(huì)計(jì)分錄；（3）對(duì)于需要系統(tǒng)化抽樣的審計(jì)程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)通過(guò)記錄樣本的來(lái)源、抽樣的起點(diǎn)及抽樣間隔來(lái)識(shí)別已選取的樣本，例如，若被審計(jì)單位對(duì)發(fā)運(yùn)單順序編號(hào)，測(cè)試的發(fā)運(yùn)單的識(shí)別特征可以是，對(duì)4月1日至9月30日的發(fā)運(yùn)臺(tái)賬，從第12345號(hào)發(fā)運(yùn)單開(kāi)始每隔125號(hào)系統(tǒng)抽取發(fā)運(yùn)單；（4）對(duì)于需要詢問(wèn)被審計(jì)單位中特定人員的審計(jì)程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)以詢問(wèn)的時(shí)間、被詢問(wèn)人的姓名及職位作為識(shí)別特征；（5）對(duì)于觀察程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)以觀察的對(duì)象或觀察過(guò)程、觀察的地點(diǎn)和時(shí)間作為識(shí)別特征。對(duì)某一個(gè)具體項(xiàng)目或事項(xiàng)而言，其識(shí)別特征通常具有唯一性，這種特性可以使其他人員根據(jù)識(shí)別特征在總體中識(shí)別該項(xiàng)目或事項(xiàng)并重新執(zhí)行該測(cè)試。本準(zhǔn)則第十二條第一款規(guī)定，識(shí)別特征是指被測(cè)試的項(xiàng)目或事項(xiàng)表現(xiàn)出的征象或標(biāo)志。記錄特定項(xiàng)目或事項(xiàng)的識(shí)別特征可以實(shí)現(xiàn)多種目的。下面分別對(duì)以上所述要素中的第（4）、（5）、（6）、（7）、（8）、（9）項(xiàng)進(jìn)行說(shuō)明。第二節(jié) 審計(jì)工作底稿的內(nèi)容和范圍本準(zhǔn)則第十一條至第十七條對(duì)審計(jì)工作底稿的內(nèi)容和范圍作出了進(jìn)一步規(guī)定。為幫助理解，本指南附錄11312列舉了進(jìn)一步審計(jì)程序的工作底稿和相關(guān)支持性的工作底稿范例，供參考。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在考慮以上因素時(shí)需注意，根據(jù)不同情況確定審計(jì)工作底稿的格式、內(nèi)容和范圍均是為達(dá)到本準(zhǔn)則第四條所述的編制審計(jì)工作底稿的目的，特別是提供證據(jù)的目的。例如，如果使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)對(duì)應(yīng)收賬款的賬齡進(jìn)行重新計(jì)算時(shí)，通?？梢葬槍?duì)總體進(jìn)行測(cè)試，而采用人工方式重新計(jì)算時(shí)，則可能會(huì)針對(duì)樣本進(jìn)行測(cè)試，由此形成的審計(jì)工作底稿會(huì)在格式、內(nèi)容和范圍方面有所不同。7．使用的審計(jì)方法和工具。在某些情況下，特別是在涉及復(fù)雜的事項(xiàng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅將已執(zhí)行的審計(jì)工作或獲取的審計(jì)證據(jù)記錄下來(lái)，并不容易使其他有經(jīng)驗(yàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)合理的分析，得出審計(jì)結(jié)論或結(jié)論的基礎(chǔ)。反之，如果該例外事項(xiàng)構(gòu)成錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要執(zhí)行額外的審計(jì)程序并獲取更多的審計(jì)證據(jù)，由此編制的審計(jì)工作底稿在內(nèi)容和范圍方面可能有很大不同。有時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)程序時(shí)會(huì)發(fā)現(xiàn)例外事項(xiàng)，由此可能導(dǎo)致審計(jì)工作底稿在格式、內(nèi)容和范圍方面的不同。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)執(zhí)行多項(xiàng)審計(jì)程序可能會(huì)獲取不同的審計(jì)證據(jù)，有此審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性較高，有些質(zhì)量則較差，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能區(qū)分不同的審計(jì)證據(jù)進(jìn)行有選擇性的記錄，因此，審計(jì)證據(jù)的重要程度也會(huì)影響審計(jì)工作底稿的格式、內(nèi)容和范圍。因此，在作出職業(yè)判斷時(shí)所考慮的因素及范圍可能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師作出不同的內(nèi)容和范圍的記錄。