【正文】 資信評(píng)級(jí)報(bào)告或者法律意見書等文件，應(yīng)當(dāng)勤勉盡責(zé)，對(duì)所依據(jù)的文件資料內(nèi)容的真實(shí)性、準(zhǔn)確性、完整性進(jìn)行核查和驗(yàn)證。其中關(guān)于民事責(zé)任的條款是第42條“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任。一、相關(guān)法律規(guī)定（一）民事責(zé)任1.《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的規(guī)定。近年來(lái)我國(guó)頒布的不少重要的法律、法規(guī)務(wù)中，都有專門規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的條款，其中比較重要的有：《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《中華人民共和國(guó)公司法》、《中華人民共和國(guó)證券法》及《中華人民共和國(guó)刑法》等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果工作失誤或犯有欺詐行為，將會(huì)給委托人或依賴審定財(cái)務(wù)報(bào)表的第三者造成重大損失，嚴(yán)重的甚至導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)秩序的紊亂。法案對(duì)美國(guó)《1933年證券法》、《1934年證券交易法》作了不少修訂，在會(huì)計(jì)職業(yè)監(jiān)管、公司治理、證券市場(chǎng)監(jiān)管等方面作出了許多新的規(guī)定。（五）2002年《公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法案》針對(duì)安然、世通等財(cái)務(wù)欺詐事件，美國(guó)國(guó)會(huì)出臺(tái)了2002年《公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法案》。很明顯，符合“詐騙模式”的行為都是非法的，而“詐騙模式”被界定在10年內(nèi)進(jìn)行了兩種或兩種以上的違法行為。（四）《貪污欺詐損害組織法案》《貪污欺詐損害組織法案》是美國(guó)國(guó)會(huì)1970年通過(guò)的，這是防止有組織犯罪的一個(gè)有力武器。法案較為重要的內(nèi)容如下：（指任一被告都有承擔(dān)全部損失賠償?shù)呢?zé)任）被修改后的比例責(zé)任（指每一被告僅僅賠償由于他的過(guò)錯(cuò)而造成的損失）所代替；，從而減少了對(duì)執(zhí)業(yè)行為吹毛求疵的可能性，有效地控制了利用專業(yè)原告進(jìn)行訴訟的行為；3.“安全港”條款開始施行。（三）1995年《非公開交易證券訴訟改革法案內(nèi)容》1995年12月美國(guó)國(guó)會(huì)通過(guò)了1995年《美國(guó)非公開交易證券訴訟改革法案》，這反映了商業(yè)企業(yè)和專業(yè)團(tuán)體多年來(lái)不遺余力為之奮斗的目標(biāo)終于初露曙光。但與1933年《證券法》不同的是，原告應(yīng)當(dāng)向法院證明他依賴了令人誤解的財(cái)務(wù)報(bào)表，也就是說(shuō)要證明這是他受損的直接原因?！边@就將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任限定在重大過(guò)失或欺詐行為，而1933年《證券法》則涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的普通過(guò)失。不過(guò)，1934年《證券交易法》對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任有所減輕。與1933年《證券法》相比，1934年《證券交易法》涉及的財(cái)務(wù)報(bào)表和投資者數(shù)目要多。1934年《證券交易法》規(guī)定：每個(gè)在證券交易委員會(huì)管轄下的公開發(fā)行公司（具有100萬(wàn)美元以上的總資產(chǎn)和500位以上的股東），均須向證券交易委員會(huì)呈送經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過(guò)的年度財(cái)務(wù)報(bào)表。因此，1933年《證券法》建立了注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的最高水準(zhǔn)，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)其普通過(guò)失行為造成的損害負(fù)責(zé)，并在解脫責(zé)任時(shí),必須提供證明其無(wú)辜，而非單單反駁原告的非難或指控。但是，1933年《證券法》將有追索權(quán)的第三者限定在一組有限的投資人——證券的原始購(gòu)買人。如果登記表中有重大的誤述或遺漏事項(xiàng)，那么呈送登記表的公司和它的注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于證券的原始購(gòu)買人負(fù)有責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅對(duì)登記表中經(jīng)他審核和報(bào)告的誤述或遺漏負(fù)責(zé)。具體而言，該法案的出發(fā)點(diǎn)是為新發(fā)行證券的潛在購(gòu)買者提供信息，從而使購(gòu)買者可以據(jù)以做出投資決策。影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)行為的兩項(xiàng)最重要的成文法是1933年《證券法》和1934年《證券交易法》，以及1970年《貪污欺詐損害組織法案》、1995年《非公開交易證券訴訟法改革法案》和2002年《年薩班斯—奧克斯利法案》。三、成文法下注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于第三者的責(zé)任與習(xí)慣法一樣，成文法（正式立法頒布的法律）在注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)過(guò)程中占有重要的地位。習(xí)慣法下注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于第三者的責(zé)任案中，舉證的責(zé)任方也在原告，即當(dāng)原告（第三者）提起訴訟時(shí)，他必須向法院證明：（1）他本身受到損失；（2）他依賴了令人誤解的已審財(cái)務(wù)報(bào)表；（3）這種依賴是他受到損失的直接原因；（4）注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有某中程度的過(guò)失。在美國(guó)，目前關(guān)于習(xí)慣法下注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)第三者的責(zé)任仍然處于不確定狀態(tài)。但是,自20世紀(jì)80年代以來(lái)，許多法院擴(kuò)大了“厄特馬斯主義”的含義，判定具有普通過(guò)失的注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)可以合理預(yù)測(cè)的第三者負(fù)有責(zé)任?？梢姡?cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于未指明的第三者是否負(fù)有責(zé)任，“厄特馬斯主義”的關(guān)鍵在于過(guò)失程度的大小。厄特馬斯公司以未能查出應(yīng)收帳款中有70萬(wàn)美元系欺詐為由，指控會(huì)計(jì)師事務(wù)所具有過(guò)失。在這個(gè)案件中，被告杜羅斯會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)一家經(jīng)營(yíng)橡膠進(jìn)口和銷售的公司進(jìn)行審計(jì)并出具了無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，但其后不久這家公司宣告破產(chǎn)。那么其他依賴審定財(cái)務(wù)報(bào)表卻無(wú)合同中特定權(quán)利的許多第三者是否也有追索權(quán)呢？也就是說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于其他第三者是否也有責(zé)任呢？這在習(xí)慣法下和成文法下有些不同，首先看一下習(xí)慣法下注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。也就是說(shuō)，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)失（包括普通過(guò)失）給依賴審定財(cái)務(wù)報(bào)表的受益第三者造成了損失，受益第三者也可以指控注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有過(guò)失而向法院提起訴訟，追回遭受的損失?？蛻糁阅軌蛉〉脷w因于注冊(cè)會(huì)計(jì)師普通過(guò)失的損害賠償?shù)臋?quán)利，源于習(xí)慣法下有關(guān)合同的判例。（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)受益第三者的責(zé)任受益第三者者個(gè)法律概念，主要是指合同（業(yè)務(wù)約定書）中所指明的人，但此人即非要約人，又非承諾人。第三者包括現(xiàn)有的和潛在的股東、供應(yīng)商、銀行和其他債權(quán)人等。如果客戶以此要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)相關(guān)損失，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以用缺乏因果關(guān)系進(jìn)行辯護(hù)。如果客戶指控注冊(cè)會(huì)計(jì)師，必須證明注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)失和客戶的損失之間具有密切的因果關(guān)系。這種抗辯在美國(guó)視司法管轄區(qū)域而定，在某些州或許減少甚至全部免除注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。比如注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能查出委托單位的現(xiàn)金短缺而具有過(guò)失，但委托單位由于沒(méi)有設(shè)置適當(dāng)?shù)默F(xiàn)金內(nèi)部控制制度就具有共同過(guò)失。是指原告收到的損失是由于他本身同樣具有過(guò)失造成的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表只能提供合理保證，如果要求發(fā)現(xiàn)所有的錯(cuò)報(bào)，實(shí)質(zhì)上將其置于財(cái)務(wù)報(bào)表?yè)?dān)保人的地位。二是審計(jì)中無(wú)過(guò)失行為。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師舉證無(wú)提供服務(wù)義務(wù)的通常做法，就是利用業(yè)務(wù)約定書。無(wú)提供服務(wù)業(yè)務(wù)，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師聲稱會(huì)計(jì)師事務(wù)所和客戶沒(méi)有隱含或明確的服務(wù)合同。因?yàn)樵谠S多案件中，其他被告沒(méi)有財(cái)產(chǎn)或參加保險(xiǎn)，只有注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以賠償，通常因其“深口袋”二隊(duì)判決中所確定的全部損失承擔(dān)賠償責(zé)任。值得指出的是，采用相對(duì)過(guò)失原則的多數(shù)州也同時(shí)適用某種形式的連帶責(zé)任。美國(guó)大多數(shù)州采用相對(duì)過(guò)失的原則。然而，到挪用公款被發(fā)現(xiàn)時(shí)，挪用公款的人往往花費(fèi)掉了非法取得的財(cái)產(chǎn)，無(wú)法支付法院判決要求賠償?shù)慕痤~。由于這種訴訟時(shí)由客戶提起的，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師和客戶當(dāng)當(dāng)事人構(gòu)成了共同關(guān)系。如果財(cái)務(wù)報(bào)表種存在重大錯(cuò)報(bào)，二注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有盡到應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎以發(fā)現(xiàn)該重大錯(cuò)報(bào)，客戶就有理由對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提起訴訟。一旦委托單位對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提起訴訟，在習(xí)慣法下，委托單位就負(fù)有舉證責(zé)任，即必須向法院證明其已受到損失，以及這種損失是由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)失造成的。會(huì)計(jì)師對(duì)于委托單位的責(zé)任最常發(fā)生的案例，就是未能查出委托單位職工盜用公款之類的舞弊事件。同時(shí)，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師因?yàn)橹卮筮^(guò)失或欺詐行為給客戶造成的損失，也要向客戶承擔(dān)責(zé)任。根據(jù)普通法的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法合同的規(guī)定，要向客戶承擔(dān)違約責(zé)任。在運(yùn)用習(xí)慣法的案件中，法院甚至可以不按以往的判例而另行創(chuàng)立新的法律先例；但在運(yùn)用成文法的案件中，法院只能按照有關(guān)法律的字面進(jìn)行精確解釋。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任主要源自習(xí)慣法和成文法。第二節(jié) 國(guó)外注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任主要包括行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任。刑事責(zé)任主要是指按有關(guān)法律程序判處一定的徒刑。行政處罰對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人來(lái)說(shuō)，包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書；對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，包括警告、沒(méi)收違法所得、罰款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等。四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的種類注冊(cè)會(huì)計(jì)師因違約、過(guò)失或欺詐給被審計(jì)單位或其他利害關(guān)系人造成損失的，按照有關(guān)法律和規(guī)定，可能被判負(fù)行政責(zé)任、民事責(zé)任或刑事責(zé)任。推定欺詐和重大過(guò)失這兩個(gè)概念的界限往往很難界定，在美國(guó)許多法院曾經(jīng)將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重大過(guò)失解釋為推定欺詐，特別是近年來(lái)有些法院放寬了“欺詐”一詞的范圍，使得推定欺詐在法律上成為等效的概念。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，欺詐就是為了達(dá)到欺騙他人的目的，明知委托單位的財(cái)務(wù)報(bào)表有重大錯(cuò)報(bào)，卻加以虛偽的陳述，出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告。（三）欺詐欺詐又稱舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯(cuò)誤行為。比如，未按特定審計(jì)項(xiàng)目取得必要和充分的審計(jì)證據(jù)就出具審計(jì)報(bào)告的情況，可視為一般過(guò)失。也有的稱一般過(guò)失，通常是指沒(méi)有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎。通常將過(guò)失按其程度不同分為普通過(guò)失和重大過(guò)失兩種。評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)失，是以其他合格注冊(cè)會(huì)計(jì)師在相同條件下可做到的謹(jǐn)慎為標(biāo)準(zhǔn)的。 比如，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在商定的時(shí)期內(nèi)，未能提交納稅申