【正文】 企業(yè)應(yīng)當(dāng)對因繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)形成的有關(guān)資產(chǎn)確認(rèn)相關(guān)收入，對繼續(xù)涉入形成的有關(guān)負(fù)債確認(rèn)相關(guān)費用。賣出回購國債的利息費用＝200000％3/12＝1750(元) 借：利息支出 1750貸：應(yīng)付利息 1750(4)207年7月lB，甲公司回購時 借：賣出回購金融資產(chǎn)款 200000應(yīng)付利息 1750 貸：銀行存款 201750（三）繼續(xù)涉入條件下金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計量 企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬，且未放棄對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認(rèn)有關(guān)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。假定該筆國債合同利率與實際利率差異較小，甲公司應(yīng)作如下會計處理：(1)判斷應(yīng)否終止確認(rèn) 由于此項出售屬于附回購協(xié)議的金融資產(chǎn)出售，到期后甲公司應(yīng)將以固定價格回購該筆國債，因此可以判斷，該筆國債幾乎所有的風(fēng)險和報酬沒有轉(zhuǎn)移給丙公司，甲公司不應(yīng)終止確認(rèn)該筆國債。同時，甲公司與丙公司簽訂了一項回購協(xié)議，3個月后由用公司將該筆國債購回，回購價為201750元。如果所轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)以攤余成本計量的，確認(rèn)的相關(guān)負(fù)債不得指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。在隨后的會計期間，企業(yè)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)該金融資產(chǎn)產(chǎn)生的收入和該金融負(fù)債產(chǎn)生的費用。此時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)所轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)整體，因資產(chǎn)轉(zhuǎn)移而收到的對價，視同企業(yè)的融資借款，應(yīng)當(dāng)在收到時確認(rèn)為一項金融負(fù)債。實務(wù)中，服務(wù)合同涉及的服務(wù)費金額較小的，企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）可以在收取服務(wù)費當(dāng)期確認(rèn)為中間業(yè)務(wù)收入。服務(wù)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價值進(jìn)行初始計量，并作為金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移對價的組成部分。作為貸款服務(wù)商，會收取一定服務(wù)費并發(fā)生一定的成本。(4)此項轉(zhuǎn)移應(yīng)確認(rèn)的損益 A銀行應(yīng)確認(rèn)的轉(zhuǎn)移收益：990000—900000＝90000(元)(5)A銀行應(yīng)作如下會計分錄： 借：存放中央銀行款項 990000貸：貸款 900000 金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移收益或營業(yè)外收入 900003．服務(wù)資產(chǎn)和服務(wù)負(fù)債的計量當(dāng)企業(yè)在轉(zhuǎn)讓貸款及應(yīng)收款項等金融資產(chǎn)時，常常會對被轉(zhuǎn)讓的金融資產(chǎn)繼續(xù)提供管理服務(wù)。(3)將貸款整體的賬面價值在終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分進(jìn)行分?jǐn)傆捎谒D(zhuǎn)移貸款整體的賬面價值為1000000元，終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分各自公允價值為990000元和110000元，應(yīng)將貸款整體賬面價值進(jìn)行如下分?jǐn)?，見?4—2。同時也不考慮其他相關(guān)因素，則A商業(yè)銀行應(yīng)作如下會計處理：(1)判斷應(yīng)否終止確認(rèn) 由于A銀行將貸款的一定比例轉(zhuǎn)移給B銀行，并且轉(zhuǎn)移后該部分的風(fēng)險和報酬不再由A銀行承擔(dān)，A銀行也不再對所轉(zhuǎn)移的貸款具有控制權(quán)，因此，符合金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則中規(guī)定的部分轉(zhuǎn)移的情形，也符合將所轉(zhuǎn)移部分終止確認(rèn)的條件。(例24—4)A商業(yè)銀行與B商業(yè)銀行簽訂一筆貸款轉(zhuǎn)讓協(xié)議，A銀行將該筆貸款90％的受益權(quán)轉(zhuǎn)讓給B銀行，該筆貸款公允價值為1100000元，賬面價值為1000000元。（2）未終止確認(rèn)部分在活躍市場上沒有報價，且最近市場上也沒有與其有關(guān)的實際交易價格的，應(yīng)當(dāng)按照所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的公允價值扣除終止確認(rèn)部分的對價后的余額確定。企業(yè)在終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分之間分配所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的賬面價值時，需要確定未終止確認(rèn)部分的公允價值。為確定應(yīng)從企業(yè)的賬戶及資產(chǎn)負(fù)債表上轉(zhuǎn)銷部分的金額，企業(yè)應(yīng)將所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的賬面價值在終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分之間按各自相對公允價值進(jìn)行分?jǐn)偅瑫r，原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額中對應(yīng)終止確認(rèn)部分的金額，也應(yīng)當(dāng)按照金融資產(chǎn)終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分的相對公允價值，對該累計額進(jìn)行分?jǐn)偤蟠_定。甲公司出售該債券業(yè)務(wù)應(yīng)作如下會計分錄： 借：銀行存款(或存放中央銀行款項) 3300000衍生工具——看漲期權(quán) 100000貸：可供出售金融資產(chǎn) 3100000 投資收益 300000 2．部分轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件時的計量金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)將所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的賬面價值，在終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分之間，按照各自的相對公允價值進(jìn)行分?jǐn)?，并將下列兩項金額的差額計入當(dāng)期損益：（1）終止確認(rèn)部分的賬面價值；（2）終止確認(rèn)部分的對價，與原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額中對應(yīng)終止確認(rèn)部分的金額之和。所以，在轉(zhuǎn)讓日，可以判定債券所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬已經(jīng)全部轉(zhuǎn)移給丙公司，甲公司應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該債券。其他條件不變。(例24—3）沿用(例24—2)，甲公司將債券出售給丙公司時，同時簽定了一項看漲期權(quán)合約，期權(quán)行權(quán)日為207年12月31日，行權(quán)價為400萬元，期權(quán)的公允價值（時間價值）為10萬元。 甲公司出售該債券業(yè)務(wù)應(yīng)作如下會計分錄： 借：銀行存款(或存放中央銀行款項) 3300000貸：可供出售金融資產(chǎn) 3100000 投資收益 200000 同時，將原計入所有者權(quán)益的公允價值變動利得或損失轉(zhuǎn)出：借：資本公積一其他資本公積 100000 貸：投資收益 100000因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移獲得了新金融資產(chǎn)或承擔(dān)了新金融負(fù)債的，應(yīng)當(dāng)在轉(zhuǎn)移日按照公允價值確認(rèn)該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，并將該金融資產(chǎn)扣除金融負(fù)債后的凈額作為上述對價的組成部分。 最后，確定甲公司出售該債券形成的損益。其次，應(yīng)確定已計入所有者權(quán)益的公允價值變動額。根據(jù)上述資料，首先應(yīng)確定出售日該筆債券的賬面價值。該債券于206年1月1日發(fā)行，甲公司持有該債券時已將其分類為可供出售金融資產(chǎn)，面值為300萬元，年利率6％(等于實際利率)，每年末支付利息。因此，對于可供出售的金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件的，在計量該項轉(zhuǎn)移形成的損益時，應(yīng)當(dāng)將原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計利得或損失予以轉(zhuǎn)出。分析：本例中，由于甲銀行將貸款轉(zhuǎn)讓后不再保留任何權(quán)利和義務(wù)，因此，可以判斷，貸款所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬已經(jīng)全部轉(zhuǎn)移給乙公司，甲銀行應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該組貸款。(例24—1)208年1月20日，甲商業(yè)銀行與乙金融資產(chǎn)管理公司簽訂協(xié)議，甲商業(yè)銀行將其劃分為次級類、可疑類和損失類的貸款共l00筆打包出售給乙資產(chǎn)管理公司，該批貸款總金額為8000萬元，原已計提減值準(zhǔn)備為1200萬元，雙方協(xié)議轉(zhuǎn)讓價為6000萬元，轉(zhuǎn)讓后甲銀行不再保留任何權(quán)利和義務(wù)。是否否是否是否否是是否是合并所有子公司(包括所有特殊目的主體)確定一項金融資產(chǎn)(或一組類似金融資產(chǎn))的全部或部分是否適用終止確認(rèn)準(zhǔn)則收取金融資產(chǎn)的現(xiàn)金流量的權(quán)利是否終止企業(yè)是否已轉(zhuǎn)移收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利企業(yè)是否承擔(dān)了將收取現(xiàn)金流量支付給最終收款方的義務(wù)并同時滿足金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的條件企業(yè)是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬企業(yè)是否保留了幾乎所有的風(fēng)險和報酬企業(yè)是否對該項資產(chǎn)保留了控制按企業(yè)繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度繼續(xù)確認(rèn)該資產(chǎn)終止確認(rèn)該項資產(chǎn)繼續(xù)確認(rèn)該項資產(chǎn)繼續(xù)確認(rèn)該項資產(chǎn)終止確認(rèn)該項資產(chǎn)終止確認(rèn)該項資產(chǎn) 按照上述內(nèi)容，可將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認(rèn)總結(jié)如表241： 表241 金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認(rèn)情形確認(rèn)結(jié)果已轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)(確認(rèn)新資產(chǎn)/負(fù)債)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬放棄了對該金融資產(chǎn)控制未放棄了對該金融資產(chǎn)控制按照繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認(rèn)有關(guān)資和負(fù)債及任何保留權(quán)益保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬繼續(xù)確認(rèn)該金融資產(chǎn),并將收益確認(rèn)為負(fù)債二、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計量（一）滿足終止確認(rèn)條件的計量1．整體轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件時的計量 金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)將下列兩項金額的差額計入當(dāng)期損益：（1）所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值；（2）因轉(zhuǎn)移而收到的對價，與原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額之和。此時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的部分確認(rèn)有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認(rèn)有關(guān)負(fù)債。繼續(xù)涉入的方式主要有：享有繼續(xù)服務(wù)權(quán)、簽訂回購協(xié)議、簽發(fā)或持有期權(quán)以及提供擔(dān)保等。在這種情況下，這種轉(zhuǎn)移實際上反映了企業(yè)對所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)風(fēng)險和報酬的風(fēng)險敞口，這一風(fēng)險敞口并不與資產(chǎn)整體有關(guān)，而是限制為一定的金額。（三）繼續(xù)涉入條件下的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移 企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬，但未放棄對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉