【正文】 報(bào)告制度，準(zhǔn)確提供每期發(fā)生的成本。隨著勞務(wù)的不斷提供，可能會(huì)根據(jù)實(shí)際情況增加或減少交易總金額，企業(yè)應(yīng)及時(shí)調(diào)整合同總收入。 (1)合同總收入和總成本能夠可靠地計(jì)量。 如勞務(wù)的開始和完成分屬不同的會(huì)計(jì)年度，且在資產(chǎn)負(fù)債表日能對(duì)該項(xiàng)交易的結(jié)果作出可靠估計(jì)的，應(yīng)按完工百分比法確認(rèn)收入。這樣可能會(huì)出現(xiàn)同一項(xiàng)勞務(wù)由于所處的期間不同，所采用的方法也不同，例如，同一項(xiàng)產(chǎn)品安裝工程，工期均為4個(gè)月，但一項(xiàng)從2月至5月，一項(xiàng)從11月至次年2月，前者在勞務(wù)完成時(shí)確認(rèn)收入，后者采用完工百分比法確認(rèn)收入，如果提供該項(xiàng)勞務(wù)的交易結(jié)果能夠可靠地估計(jì)。而對(duì)于需要較長(zhǎng)的時(shí)間才能完成的勞務(wù)，可能會(huì)存在跨越一個(gè)會(huì)計(jì)年度的情況，為了準(zhǔn)確確定每一會(huì)計(jì)年度的收入及相關(guān)的成本費(fèi)用，本準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日，如能對(duì)提供勞務(wù)的交易結(jié)果可靠計(jì)量，應(yīng)按完工百分比法確認(rèn)相關(guān)的勞務(wù)收入。提供勞務(wù)的內(nèi)容不同，完成勞務(wù)的時(shí)間也不等，有的勞務(wù)一次就能完成，且一般均為現(xiàn)金交易，如飲食、理發(fā)、照相等；有的勞務(wù)需要花較長(zhǎng)一段時(shí)間才能完成，如安裝、旅游、培訓(xùn)、遠(yuǎn)洋運(yùn)輸?shù)?。如有現(xiàn)金折扣的，應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。 按到岸價(jià)和成本加運(yùn)費(fèi)價(jià)格成交時(shí)，均應(yīng)在商品被運(yùn)送到買方指定地點(diǎn)時(shí)，確認(rèn)收入，但收入的確認(rèn)金額分別為到岸價(jià)和成本加運(yùn)費(fèi)價(jià)格。例如： 按離岸價(jià)成交時(shí)，商品被搬運(yùn)到車船或其他運(yùn)載工具上，即表示商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，收入可以確認(rèn)，確認(rèn)的收入金額為合同注明的離岸價(jià)格。 在不同的成交方式下，商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移的時(shí)間不同，確認(rèn)收入的時(shí)點(diǎn)也不一致。 (4)成本加運(yùn)費(fèi)價(jià)格(Camp。 (2)工廠交貨價(jià)格(DAF)，即買方直接從賣方工廠提貨，商品的價(jià)格只包括售價(jià)，不包括運(yùn)費(fèi)。 企業(yè)確認(rèn)收入時(shí)，還應(yīng)考慮價(jià)款收回的可能性，估計(jì)價(jià)款不能收回的，不確認(rèn)收入；已經(jīng)收回部分價(jià)款的，只將收回的部分確認(rèn)為收入。企業(yè)應(yīng)在這些不確定因素消失后確認(rèn)收入； ③房地產(chǎn)銷售后，賣方仍有某種程度的繼續(xù)涉入，如銷售回購(gòu)協(xié)議、賣方保證買方在特定時(shí)期占有財(cái)產(chǎn)的協(xié)議、賣方保證買方在特定時(shí)期內(nèi)獲得投資報(bào)酬的協(xié)議等。但也有可能出現(xiàn)法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移后，所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬尚未轉(zhuǎn)移的情況，例如： ①賣方根據(jù)合同規(guī)定，仍有責(zé)任實(shí)施重大行動(dòng)，例如工程尚未完工。 房地產(chǎn)銷售與工業(yè)企業(yè)銷售商品類似，應(yīng)按本準(zhǔn)則中有關(guān)商品銷售收入的確認(rèn)原則進(jìn)行確認(rèn)。 房地產(chǎn)銷售 房地產(chǎn)銷售就是房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)商自行開發(fā)房地產(chǎn)，并在市場(chǎng)上進(jìn)行的銷售。 這種交易實(shí)際上是A企業(yè)將房產(chǎn)作抵押，向B企業(yè)借款9000000元，借款期為2年，應(yīng)支付利息1000000元(10000000－900000)。該房產(chǎn)成本為6000000元。因此這種銷售回購(gòu)本質(zhì)上不是一種銷售，而是一項(xiàng)融資協(xié)議，整個(gè)交易不確認(rèn)收入。企業(yè)應(yīng)根據(jù)不同的回購(gòu)協(xié)議進(jìn)行具體分析。500000100000＝60000元 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 60000 貸：分期收款發(fā)出商品 60000 售后回購(gòu) 售后回購(gòu)一般有三種情況：(1)賣方在銷售商品后的一定時(shí)間內(nèi)必須回購(gòu)；(2)賣方有回購(gòu)選擇權(quán)；(3)買方有要求賣方回購(gòu)的選擇權(quán)。5＝100000元。 例9：某企業(yè)1994年6月1日采用分期收款方式銷售A商品一臺(tái)，售價(jià)500000元，增值稅率為17％，實(shí)際成本為300000元，合同約定款項(xiàng)分5年平均收回，每年的付款日期為當(dāng)年6月1日，并在商品發(fā)出后先支付第一期貨款。企業(yè)在發(fā)出商品時(shí)，按商品的實(shí)際成本，借記“分期收款發(fā)出商品”科目，貸記“庫(kù)存商品”科目；在每期銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)，應(yīng)按本期應(yīng)收的貨款金額，借記“應(yīng)收帳款”、“銀行存款”科目，按當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的銷售收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，按增值稅發(fā)票上注明的增值稅金額，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”科目。因此，分期收款銷售方式下，企業(yè)應(yīng)按照合同約定的收款日期分期確認(rèn)銷售收入。 分期收款銷售指商品已經(jīng)交付，但貨款分期收回的一種銷售方式。A企業(yè)在收到B企業(yè)交來的代銷清單時(shí)，向B企業(yè)開具一張相同金額的增值稅發(fā)票。 例8：承例7，假定代銷合同規(guī)定，B企業(yè)應(yīng)按每件100元售給顧客，A企業(yè)按售價(jià)的10％支付B企業(yè)手續(xù)費(fèi)。 A企業(yè)應(yīng)作分錄： ①A企業(yè)將甲商品交付B企業(yè)時(shí)： 借：委托代銷商品 6000 貸：庫(kù)存商品 6000 ②A企業(yè)收到代銷清單時(shí)： 借：應(yīng)收帳款——B企業(yè) 11700 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 1700 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 6000 貸：委托代銷商品 6000 ③收到B企業(yè)匯來的貨款11700元時(shí)： 借：銀行存款 11700 貸：應(yīng)收帳款——B企業(yè) 11700 B企業(yè)應(yīng)作分錄： ①收到甲商品時(shí)： 借：受托代銷商品 10000 貸：代銷商品款 10000 ②實(shí)際銷售時(shí)： 借：銀行存款 14040 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 12000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 2040 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 10000 貸：受托代銷商品 10000 借：代銷商品款 10000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 1700 貸：應(yīng)付帳款——A企業(yè) 11700 ③按合同協(xié)議價(jià)將款項(xiàng)付給A企業(yè)時(shí)： 借：應(yīng)付帳款——A企業(yè) 11700 貸：銀行存款 11700 (2)收取手續(xù)費(fèi)，即受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費(fèi)，這對(duì)受托方來說實(shí)際上是一種勞務(wù)收入。A企業(yè)收到B企業(yè)開來的代銷清單時(shí)開具增值稅發(fā)票，發(fā)票上注明：售價(jià)10000元，增值稅1700元。委托方收到代銷清單時(shí)，再確認(rèn)本企業(yè)的銷售收入。由于這種銷售本質(zhì)上仍是代銷，委托方將商品交付給受托方時(shí)，商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移給受托方，因此，委托方在交付商品時(shí)不確認(rèn)收入，受托方也不作購(gòu)進(jìn)商品處理。同時(shí)在1998年帳上應(yīng)作如下調(diào)整： 借：以前年度損益調(diào)整 50000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 8500 貸：銀行存款 57500 財(cái)務(wù)費(fèi)用 1000 借：庫(kù)存商品 26000 貸：以前年度損益調(diào)整 26000 有關(guān)沖減所得稅和結(jié)轉(zhuǎn)以前年度損益調(diào)整的分錄同上，這里省略。 該企業(yè)應(yīng)作分錄： ①銷售商品時(shí)： 借：應(yīng)收帳款 58500 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 50000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 8500 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 26000 貸：庫(kù)存商品 26000 ②收回貨款時(shí)： 借：銀行存款 57500 財(cái)務(wù)費(fèi)用 1000 貸：應(yīng)收帳款 58500 ③銷售退回時(shí)： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 50000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 8500 貸：銀行存款 57500 財(cái)務(wù)費(fèi)用 1000 借：庫(kù)存商品 26000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 26000 如上述銷售退回是在1998年1月份財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出前發(fā)生的，該項(xiàng)銷售退回應(yīng)作為資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，在1998年帳上作如下調(diào)整分錄(假定該企業(yè)所得稅率為33％)： 借：以前年度損益調(diào)整(50000一1000) 49000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 8500 貸：銀行存款 57500 借：庫(kù)存商品 26000 貸：以前年度損益調(diào)整 26000 借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 7590 貸：以前年度損益調(diào)整 7590 “以前年度損益調(diào)整”科目余額15410元應(yīng)轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配”科目： 借：利潤(rùn)分配 15410 貸：以前年度損益調(diào)整 15410 同時(shí)在1997年度報(bào)表中作如下調(diào)整：①在資產(chǎn)負(fù)債表中沖減銀行存款57500元，增加存貨成本26000元，沖減應(yīng)交稅金16090元；②在利潤(rùn)表中沖減收入50000元，成本26000元，財(cái)務(wù)費(fèi)用1000元，所得稅7590元。買方于12月27日付款，享受現(xiàn)金折扣1000元。 例6：某生產(chǎn)企業(yè)1997年12月18日銷售A商品一批，售價(jià)50000元，增值稅額8500元，成本26000元。銷售退回可能發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入之前，這種處理比較簡(jiǎn)單，只要將已記入“發(fā)出商品”科目的商品成本轉(zhuǎn)回“庫(kù)存商品”科目；如企業(yè)確認(rèn)收入后，又發(fā)生銷售退回的，不論是當(dāng)年銷售的，還是以前年度銷售的，一般均應(yīng)沖減退回當(dāng)月的銷售收入；同時(shí)沖減退回當(dāng)月的銷售成本；如該項(xiàng)銷售已經(jīng)發(fā)生現(xiàn)金折扣或銷售折讓的，應(yīng)在退回當(dāng)月一并調(diào)整；企業(yè)發(fā)生銷售退回時(shí)，如按規(guī)定允許扣減當(dāng)期銷項(xiàng)稅的，應(yīng)同時(shí)用紅字沖減“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅”科目的“銷項(xiàng)稅額”專欄。 例5：某企業(yè)銷售一批商品，增值稅發(fā)票上的售價(jià)80000元，增值稅額13600元，貨到后買方發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量不合格，要求在價(jià)格上給予5％的折讓。 5月1日銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)，應(yīng)按總售價(jià)作收入： 借：應(yīng)收帳款 11700 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 1700 ①如5月9日買方付清貨款，則按售價(jià)10000元的2％享受200元的現(xiàn)金折扣(100002％＝200元)，實(shí)際付款11500(11700－200)元，應(yīng)作分錄： 借：銀行存款 11500 財(cái)務(wù)費(fèi)用 200 貸：應(yīng)收帳款 11700 ②如5月18日買方付清貨款，則應(yīng)享受的現(xiàn)金折扣為100001％＝100元，實(shí)際付款11600元，應(yīng)作分錄： 借：銀行存款 11600 財(cái)務(wù)費(fèi)用 100 貸：應(yīng)收帳款 11700 ③如買方在5月底才付款，則應(yīng)按全額付款，應(yīng)作分錄： 借：銀行存款 11700 貸：應(yīng)收帳款 11700 銷售折讓的帳務(wù)處理 銷售折讓應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)沖減發(fā)生當(dāng)期的收入。 例4，某企業(yè)在1997年5月1日銷售一批商品100件，增值稅發(fā)票上注明售價(jià)10000元，增值稅額1700元。A企業(yè)將按規(guī)定收取的22個(gè)月的租金220000元扣除后，余款780000元退回B企業(yè)，租金收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入。雙方在合同中訂明，B企業(yè)先預(yù)付1000000元，如在二年內(nèi)該別墅銷售情況不好，B企業(yè)有權(quán)將該房退回A企業(yè)，但A企業(yè)按每月10000元收取租金。經(jīng)與購(gòu)貨方交涉，確定此項(xiàng)收入目前收回的可能性不大，決定不確認(rèn)收入。該批商品已經(jīng)發(fā)出，并已向銀行辦妥托收手續(xù)。 上述“發(fā)出商品”、“委托代銷商品”和“分期收款發(fā)出商品”科目的期末余額應(yīng)并入資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”項(xiàng)目反映?！鞍l(fā)出商品”科目核算一般的銷售方式下，已經(jīng)發(fā)出但尚未確認(rèn)銷售收入的商品成本；“委托代銷商品”科目，核算企業(yè)在委托其他單位代銷商品的情況下，已經(jīng)發(fā)出但尚未確認(rèn)銷售收入的商品成本；“分期收款發(fā)出商品”科目，核算分期收款銷售的企業(yè)，在采用分期確認(rèn)收入的方法時(shí)，已經(jīng)發(fā)出但尚未結(jié)轉(zhuǎn)的商品成本。 如該項(xiàng)銷售已符合銷售收入確認(rèn)的4個(gè)條件，應(yīng)確認(rèn)為收入，確認(rèn)時(shí)應(yīng)作分錄： 借：應(yīng)收帳款 234000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 200000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 34000 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加 10000 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 10000 如企業(yè)售出的商品不符合銷售收入確認(rèn)的4個(gè)條件中的任何一條，均不應(yīng)確認(rèn)收入。 例1：某企業(yè)銷售一批化妝品，增值稅發(fā)票上注明售價(jià)200000元，增值稅34000元，款項(xiàng)尚未收到。 銷售商品的帳務(wù)處理 商品銷售收入在確認(rèn)時(shí)，應(yīng)按確定的收入金額與應(yīng)收取的增值稅，借記“應(yīng)收帳款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“銀行存款”等科目，按應(yīng)收取的增值稅，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”科目，按確定的收入金額，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”或“其他業(yè)務(wù)收入”科目。 企業(yè)在確定商品銷售收入金額時(shí)，不考慮各種預(yù)計(jì)可能發(fā)生的現(xiàn)金折扣、銷售折讓。 企業(yè)在銷售商品過程中，有時(shí)會(huì)代第三方或客戶收取一些款項(xiàng)，例如：企業(yè)代國(guó)家收取增值稅，代貸款人收取利息以及旅行社因代客戶購(gòu)買門票、飛機(jī)票收取票款等。任何一個(gè)條件沒有滿足，即使收到貨款，也不能確認(rèn)收入。預(yù)收的貨款作為負(fù)債處理。訂貨銷售是指企業(yè)已收到買方全部或部分貨款，但庫(kù)存無現(xiàn)貨，需要通過制造或通過第三方交貨。如已收到價(jià)款，收到的價(jià)款應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。 根據(jù)收入和費(fèi)用配比原則，與同一項(xiàng)銷售有關(guān)的收入和成本應(yīng)在同一會(huì)計(jì)期間予以確認(rèn)。企業(yè)在銷售商品時(shí)，售價(jià)通常已經(jīng)確定。 相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。 一般情況下，企業(yè)售出的商品符合合同或協(xié)議規(guī)定的要求，并已將發(fā)票帳單交付買方，買方也承諾付款，即表明銷售商品的價(jià)款能夠收回。例如，企業(yè)根據(jù)以前與買方交往的直接經(jīng)驗(yàn)判斷買方信譽(yù)較差，或銷售時(shí)得知買方在另一項(xiàng)交易中發(fā)生了巨額虧損，資金周轉(zhuǎn)十分困難，或在出口商品時(shí)，不能肯定進(jìn)口企業(yè)所在國(guó)政府是否允許將款項(xiàng)匯出等等，在這些情況下，企業(yè)應(yīng)推遲確認(rèn)收入，直至這些不確定因素消除。銷售商品的價(jià)款能否有把握收回，是收入確認(rèn)的一個(gè)重要條件，企業(yè)在銷售商品時(shí)，如估計(jì)價(jià)款收回的可能性不大，即使收入確認(rèn)的其他條件均已滿足，也不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。 經(jīng)濟(jì)利益是指直接或間接流入企業(yè)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物。企業(yè)提供的物業(yè)管理應(yīng)視為一個(gè)單獨(dú)的勞務(wù)合同，有關(guān)收入應(yīng)確認(rèn)為勞務(wù)收入。 如企業(yè)對(duì)售出的商品保留了與所有權(quán)無關(guān)的管理權(quán)，則不受本條件的限制。 再如，某制造商將商品銷售給中間商后，如仍能要求中間商轉(zhuǎn)移或退回商品，一般表明制造商對(duì)售出的商品仍在實(shí)施控制，不能確認(rèn)此項(xiàng)銷售。這意味著A企業(yè)仍保留了與該土地所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，該項(xiàng)交易實(shí)質(zhì)上不是銷售土地的交易，而是A、B企業(yè)共同對(duì)該項(xiàng)土地的開發(fā)進(jìn)行投資，并共享利潤(rùn)的交易。 企業(yè)將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給買方后，如仍然保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，或仍然對(duì)售出的商品實(shí)施控制，則此項(xiàng)銷售不能成立，不能確認(rèn)相應(yīng)的銷售收入。這種情況下，買方支付完貨款，并取得提貨單，即認(rèn)為該商品所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，賣方應(yīng)確認(rèn)收入。 這方面的例子如交款提貨的銷售。 (3)有些情況下，企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給買方，但實(shí)物尚未交付。再如，在零售交易中，零售企業(yè)一般會(huì)承諾，顧客對(duì)購(gòu)買的商品不滿意可以退貨。例如，賣方僅僅為了到期收回貨款而保留商品的法定產(chǎn)權(quán)。只有當(dāng)買方正式接受商品時(shí)或退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入。 例如，某企業(yè)為推銷一項(xiàng)新產(chǎn)品，規(guī)定凡購(gòu)買該產(chǎn)品者均有一個(gè)月的試用期，不滿意的，一個(gè)月內(nèi)給予退貨。在這種情況下，電