【正文】 導(dǎo)致重復(fù)調(diào)減。 ? 存貨賬面價值小于計稅基礎(chǔ) 150萬元 借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費用 【 案例分析 2】 【 解析 】 （ 3） 2022年 12月 31日 借：存貨跌價準(zhǔn)備 120 貸：資產(chǎn)減值損失 120 稅務(wù)處理： ? 調(diào)減應(yīng)納稅所得額 120萬元。 【 案例分析 2】 【 解析 】 （ 1） 2022年 12月 31日 借：資產(chǎn)減值損失 100 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 100 稅務(wù)處理： ? 調(diào)增應(yīng)納稅所得 100萬元。 某上市公司采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法對期末存貨進行計量，按類別計提存貨跌價準(zhǔn)備。 分析：已提取減值準(zhǔn)備的，納稅申報時調(diào)增所得，以后沖銷的準(zhǔn)備允許作相反的納稅調(diào)整。 ③存貨已經(jīng)銷售，應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)對其已計提的存貨跌價準(zhǔn)備。 三、期末計量 會計準(zhǔn)則 稅法 ① 成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計提存貨跌價準(zhǔn)備。 ? 需要說明的是，由于準(zhǔn)則和指南均有五五攤銷法的規(guī)定，但財政部（ 2022版）的新講解對周轉(zhuǎn)材料的成本結(jié)轉(zhuǎn)為通常采用分次攤銷法，只在余額較小時采用一次攤銷法。 《 企業(yè)所得稅法 》 第十五條規(guī)定：“企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計算的存貨成本，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。影響應(yīng)納稅所得額的，作納稅調(diào)整處理。主管稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)提出的改變存貨計價方法的原因，應(yīng)就其合理性情況進行分析、核實。 ? 存貨計價方法的選擇還應(yīng)當(dāng)注意的問題是： ? （ 1）后進先出法由于與實物流轉(zhuǎn)不相符，已經(jīng)不再允許使用；同一個企業(yè)內(nèi)部，完全有可能不同的計價方法，但不可能針對同一種產(chǎn)品或類似的產(chǎn)品。 ” 分析：存貨領(lǐng)用與發(fā)出的計價方法的會計與稅務(wù)處理基本協(xié)調(diào)一致，便于實際操作。 二、后續(xù)計量 會計準(zhǔn)則 稅法 采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。換出資產(chǎn)需視同銷售調(diào)整應(yīng)納稅所得，未來處置換入的存貨時，作相反方向的納稅調(diào)整。 （六） 非貨幣性資產(chǎn)交換取得存貨初始計量與計稅基礎(chǔ)的差異 會計準(zhǔn)則 稅法 賬面價值模式 公允價值模式 依據(jù) 《 實施條例 》 第 72條規(guī)定，以非貨幣性資產(chǎn)交換方式取得存貨的計稅基礎(chǔ)按照公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費之和確定。存貨的計稅基礎(chǔ)按勞務(wù)收入的公允價值確定。 （五）勞務(wù)取得存貨初始計量與計稅基礎(chǔ)的差異 會計準(zhǔn)則 稅法 通過提供勞務(wù)取得的存貨，其成本按從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬于該存貨的間接費用規(guī)定。 ? 應(yīng)稅改組 （ 一般重組 ） 是指被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓 、 處置全部資產(chǎn) ， 計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得 ， 依法繳納所得稅 。 ? 免稅改組 （ 特殊重組 ） 是指被合并企業(yè)不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失 ， 不計算繳納所得稅 。 ? 如果合并企業(yè)向被合并企業(yè)的股東支付的對價中 ， 非股權(quán)支付額 （ 除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金 、 有價證券 、 存貨 、 固定資產(chǎn)等資產(chǎn) ） 不高于所支付的股權(quán)賬面價值（ 合并方所有者權(quán)益份額 ） 20％ 的 ， 經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認(rèn) ， 被合并方可以選擇應(yīng)稅和免稅兩種方式處理 。稅法中對這類費用是允許在當(dāng)期直接扣除的。 （三）受贈取得存貨初始計量與計稅基礎(chǔ)的差異 會計準(zhǔn)則 稅法 依據(jù) 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則 政府補助 》 ： 公允價值計量； 名義金額計量（ 1元） 依據(jù) 《 企業(yè)所得稅實施條例 》 ：按公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ) 分析：賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異在存貨處置時需要納稅調(diào)整。這就意味著企業(yè)向個人借款發(fā)生的利息不在企業(yè)所得稅列舉的扣除范圍內(nèi)。 省局所得稅管理處 2022年 12月 23日 ? 南京地稅局 08年 12月 26日的解答： ? 對利息支出的扣除問題， 《 企業(yè)所得稅實施條例 》第 38條規(guī)定： “ 非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出準(zhǔn)予扣除。 ? 河北省國稅局網(wǎng)上咨詢解答如下： 您好： 您在我們網(wǎng)站上提交的 “ 企業(yè)支付的職工集資利息，在計算應(yīng)納稅所得額時，怎樣扣除？是否應(yīng)代扣個人所得稅？ ” 問題收悉，現(xiàn)針對您所提供的信息回復(fù)如下： 企業(yè)向職工集資屬于不合法的金融融資活動，所以其發(fā)生的利息支出也不允許在企業(yè)所得稅前扣除。 ? 浙江省國家稅務(wù)局所得稅處 2022年度匯算清繳問題解答： 對于個人借款利息支出，考慮到我省中小企業(yè)的實際情況，為支持其度過金融危機難關(guān)，對個人借款利息支出暫允許在稅前扣除。各基層局不得為貸款個人代開發(fā)票。即：法律上承認(rèn)公民（個人）與企業(yè)之間的 “ 民間借貸 ” 行為，只要是利率不超過銀行同期貸款利率的 4倍以內(nèi)就受法律的保護，只要不是企業(yè)以借貸名義非法向職工集資，就是合法的，因此而發(fā)生的借款利息可以在稅前扣除。 ? 摘自中華人民共和國企業(yè)所得稅法配套法規(guī)及適用指南（第一輯）財政部稅政司編 ? 根據(jù) 《 最高人民法院關(guān)于如何確認(rèn)公民與企業(yè)之間借貸行為效力的批復(fù) 》 （法釋 [1999]第 3號）規(guī)定： ? 公民與非金融企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）之間的借貸屬于民間借貸，只要雙方當(dāng)事人意思表示真實即可認(rèn)定有效。 ” 該條款強調(diào)實際發(fā)生也即真實發(fā)生原則，企業(yè)向個人借款，向其支付利息，如果僅僅取得收據(jù)是不能作為稅前扣除的適當(dāng)憑據(jù)的，因此，所發(fā)生的費用不能在企業(yè)所得稅前扣除。 四、企業(yè)自關(guān)聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。 財稅 〔 2022〕 121號 關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn) 有關(guān)稅收政策問題的通知 二、企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。 ? 參見國稅發(fā) [2022]101號：納稅申報表補充通知 ★ 法規(guī)依據(jù) ——反 資本弱化 的稅收措施 財稅 〔 2022〕 121號 關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn) 有關(guān)稅收政策問題的通知 一、在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。 《 納稅調(diào)整項目明細(xì)表 》 填報說明 ? 第 29行 “ ” ：第 1列 “ 賬載金額 ” 填報納稅人按照國家統(tǒng)一會計制度實際發(fā)生的向非金融企業(yè)借款計入財務(wù)費用的利息支出的金額；第 2列 “ 稅收金額 ” 填報納稅人按照稅收規(guī)定允許稅前扣除的的利息支出的金額。 ? 申報：附表三第 29行： ? 第 1列： 100萬元 ? 第 2列： 70萬元 ? 第 3列： 30萬元納稅調(diào)增 ? 假設(shè)：甲企業(yè)每年按 3%支付利息 30萬元。 ? 思考：甲企業(yè)向乙企業(yè)（非關(guān)聯(lián)方）借款 1000萬元，每年按 10%支付利息 100萬元，但銀行利率 7%。貸款利率浮動區(qū)間不再根據(jù)企業(yè)所有制性質(zhì)、規(guī)模大小分別制定。 ? 關(guān)于企業(yè)貸款支付利息稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的批復(fù)（國稅函 【 2022】 1114號）：金融機構(gòu)同類同期貸款利率包括中國人民銀行規(guī)定的基準(zhǔn)利率和浮動利率。 分析：如果計入存貨成本的借款費用超過了稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，則應(yīng)將超過標(biāo)準(zhǔn)的部分從計稅基礎(chǔ)中剔除。 （二）自制存貨初始計量與計稅基礎(chǔ)的差異 會計準(zhǔn)則 稅 法 存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量，并且符合資本化條件的借款費用可以計入存貨成本。除此幾項預(yù)提（應(yīng)付）費用外，計稅成本均應(yīng)為實際發(fā)生的成本。 ? 其三、應(yīng)向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用可以按規(guī)定預(yù)提。 ? 國稅發(fā) [2022]31號文第 32條予以了明確： ? 其一、出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提，但最高不得超過合同總金額的 10%； ? 其二、公共配套設(shè)施尚未建造或尚未完工的，可按預(yù)算造價合理預(yù)提建造費用。 ? 另外，在特定行業(yè)或業(yè)務(wù)事項中滯后取得發(fā)票的，如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)年度匯算清繳結(jié)束前，因竣工決算原因而未能取得開發(fā)成本所對應(yīng)的發(fā)票，如果此時不能扣除開發(fā)成本并作納稅調(diào)增，以后年度取得發(fā)票時可能已無開發(fā)收入，相應(yīng)的納稅調(diào)減便失去意義。 ? 大連市國家稅務(wù)局關(guān)于明確企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知： ? 十八、關(guān)于企業(yè)成本費用已經(jīng)實際發(fā)生但未取得合法憑證問題 ? 企業(yè)在年度終了時已經(jīng)實際發(fā)生的成本費用，在匯算清繳期內(nèi)仍未取得合法憑證的，在計算企業(yè)所得稅時不允許稅前扣除，企業(yè)應(yīng)在取得合法憑證年度扣除。 ? 問：匯算清繳結(jié)束后，如果企業(yè)取得了真實合法憑證，在會計核算中沖減了應(yīng)付款項，能否相應(yīng)的作納稅調(diào)減呢 ? ? 答：一般來說，如果上、下年度國家的企業(yè)所得稅政策沒有發(fā)生變化，或企業(yè)適用的稅收待遇沒有差別，則應(yīng)可予下年作納稅調(diào)減；反之，則不得于下一年度作納稅調(diào)減。 ? 問： 匯算清繳期滿前未取得合法憑據(jù)的， 應(yīng)當(dāng)調(diào)整的應(yīng)納稅所得額如何確定？ ? 答：這個問題應(yīng)像本期提取的工資和固定資產(chǎn)折舊超過稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)一樣，本期計提的工資超過實際發(fā)放數(shù)的金額，以及本期會計折舊超過稅法折舊的金額可能未全部影響損益 (保留在生產(chǎn)成本或庫存產(chǎn)成品之中 )，但一律作納稅調(diào)整。本條例和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。 分析：對于暫估入庫的存貨，企業(yè)采購時未及時取得合法憑據(jù)，但在匯算清繳期滿前未取得合法憑據(jù)的，應(yīng)作納稅調(diào)整。 （ 5）因售后服務(wù)預(yù)計負(fù)債 100萬元 . 假設(shè)期初遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債為零。 （ 3）交易性金融資產(chǎn)公允價值增加 60萬元 。該企業(yè)當(dāng)年會計與稅收之間差異包括以下事項： （ 1）國債利息收入 50萬元 。 例如，企業(yè)因產(chǎn)品質(zhì)量擔(dān)保計提的預(yù)計負(fù)債形成年末余額為 50萬元，此預(yù)計負(fù)債的賬面價值為 50萬元，但由于稅務(wù)上實際發(fā)生時準(zhǔn)予稅前扣除，因此預(yù)計負(fù)債的計稅基礎(chǔ)為 0元。 ② 負(fù)債的計稅基礎(chǔ)指其賬面價值減去該負(fù)債在未來期間可予稅前列支的金額。本質(zhì)上就是稅收口徑的資產(chǎn)價值標(biāo)準(zhǔn)。 二、 會計與稅法差異的處理方法 第二，確定資產(chǎn)、負(fù)債項目的計稅基礎(chǔ)。 根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，對暫時性差異統(tǒng)一采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進行會計核算，對暫時性差異確認(rèn)遞延所得稅，以后年度申報所得稅時可直接依據(jù)賬面應(yīng)轉(zhuǎn)回的金額填制企業(yè)所得稅納稅申報表。 將永久性差異 當(dāng)期調(diào)整 計算的應(yīng)交所得稅作為當(dāng)期所得稅費用。 國稅函 【 2022】 635號文件 企業(yè)在報送年度所得稅納稅申報表時，需要針對會計與稅法的差異項目進行納稅調(diào)整，調(diào)整過程通過納稅申報表的附表三 《 納稅調(diào)整項目明細(xì)表 》 明細(xì)項目反映。稅法中的實質(zhì)至少要有 明確的法律依據(jù) 。 強調(diào)實質(zhì)重于形式原則，特別是用于反避稅條款。 差異分析：稅法不承認(rèn)重要性原則，例如前期差錯的處理。 （四）會計信息質(zhì)量求與稅收立法原則比較 重要性 法定性 應(yīng)當(dāng)反映所有重要交易或者事項。 納稅人可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。 ? （ 5）因個人原因支付的訴訟費不得扣除。（互保協(xié)議） ? （ 3）為股東或其他個人購買的車輛等消費支出一律不得扣除。 與取得收入無關(guān)的支出 ? （ 1）企業(yè)代替他人負(fù)擔(dān)的稅款不得扣除。 ? 問：企業(yè)在社保局發(fā)放基本養(yǎng)老金之外支付給退休人員的生活補貼和節(jié)日慰問費是否可以在稅前扣除？ ? 答：企業(yè)在社保局發(fā)放基本養(yǎng)老金之外支付給退休人員的生活補貼和節(jié)日慰問費不屬于與取得應(yīng)納稅收入有關(guān)的必要和正常的成本、費用，因此，不能在稅前扣除。 分析：會計上相關(guān)性強調(diào)的是會計信息的價值；稅法中的相關(guān)性原則強調(diào)的是滿足征稅目的。 ? 因此，企業(yè)將不得用于捐贈的資產(chǎn)對外捐贈時，應(yīng)界定為非公益性捐贈，不得稅前扣除。 ? 財企 [2022]95號規(guī)定，對外捐贈的范圍：企業(yè)可以用于對外捐贈的財產(chǎn)包括現(xiàn)金、庫存商品和其他物資。 ? 例如，某企業(yè)當(dāng)年發(fā)生公益性捐贈支出 10萬元，會計利潤虧損 6萬元，則扣除限額為 0，如果沒有其他的納稅事項，當(dāng)年的應(yīng)納稅所得為 4萬元（一 6+10），公益性捐贈一分錢也沒有在所得稅稅前扣除。年度利潤總額是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。 ? 《 關(guān)于進一步加強普通發(fā)票管理工作的通知 》 （國稅發(fā)[2022]80號）第八條第二款：在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票特別是沒有填開付款