【正文】 到華興公司對(duì)此事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理為： 1. 銷(xiāo)售辦公樓時(shí)： 借：銀行存款 5000萬(wàn)元 貸：應(yīng)付賬款 —— 某銀行 5000萬(wàn)元 2. 2021年年末預(yù)計(jì)利息費(fèi)用 200萬(wàn)元： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 200萬(wàn)元 貸：應(yīng)付賬款 —— 某銀行 200萬(wàn)元 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩認(rèn)可了華興公司的會(huì)計(jì)處理，但建議華興公司在計(jì)算相關(guān)稅收時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮把此辦公樓確認(rèn)為計(jì)稅收入，按規(guī)定的稅率計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加和企業(yè)所得稅。 33 （五）售后回購(gòu)的處理 [案例 14] 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興房地產(chǎn)公司 2021年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)華興房地產(chǎn)公司2021年 1月將一棟已開(kāi)發(fā)辦公樓銷(xiāo)售給某銀行，售價(jià)為 5000萬(wàn)元，該辦公樓的建筑成本為 4500萬(wàn)元。在申報(bào)所得稅時(shí)，應(yīng)將在建工程試運(yùn)行收入扣減試運(yùn)行所發(fā)生的支出后的差額，確認(rèn)當(dāng)期納稅所得。但《企業(yè)所得稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定“自治、自建的固定資產(chǎn)在竣工實(shí)用時(shí)按實(shí)際發(fā)生的成本計(jì)價(jià)。按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前因進(jìn)行試運(yùn)轉(zhuǎn)而發(fā)生的凈支出，計(jì)入工程成本。 32 （四）在建工程試運(yùn)行收入確認(rèn) [案例 13] 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì) 2021年度華興會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)華興公司把自建的 13號(hào)生產(chǎn)線試運(yùn)行生產(chǎn)的產(chǎn)品，對(duì)外銷(xiāo)售 57萬(wàn)元確認(rèn)為 2021年度收入，于是建議華興公司做出相應(yīng)調(diào)整，華興公司以華興公司 2021年度納稅清繳的所得稅已經(jīng)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師審核過(guò)，確認(rèn) 57萬(wàn)元屬于納稅收入為理由，拒絕接受調(diào)整建議。”、“（十二）企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求，不得多計(jì)資產(chǎn)或收益、少計(jì)負(fù)債或費(fèi)用，但不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備。 31 [分析 ] 根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 —— 收入》的規(guī)定，利息和使用費(fèi)收入應(yīng)在以下條件滿(mǎn)足時(shí)才能確認(rèn)：一是與交易相關(guān)的利益能夠流入企業(yè)；而是收入的金額能夠可靠的計(jì)量。租金采取預(yù)付形式，本協(xié)議簽訂后即日交付第一期租金。但經(jīng)查閱合同原文有以下條款： 1. 華興酒店（發(fā)包方，甲方）與廳的單位（承包方，乙方）簽訂承包合同的第三條規(guī)定：“承包經(jīng)營(yíng)期間乙方每月應(yīng)向甲方繳納承包費(fèi)用 12萬(wàn)元， …… 具體付款方式按季度分期支付，即乙方必須于每季度的 5日之前繳納下個(gè)季度的承包經(jīng)營(yíng)費(fèi)用。 30 （三）讓渡資產(chǎn)形成的收入 [案例 12] 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興酒店 2021年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn) 2021年“其他業(yè)務(wù)收入”項(xiàng)目中列入 廳承包收入 80萬(wàn)元、服務(wù)單位承包收入 30萬(wàn)元。 因此，該案例中華興公司在發(fā)貨后即確認(rèn)收入，不符合會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入的條件（相應(yīng)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬上沒(méi)有轉(zhuǎn)移給買(mǎi)方），應(yīng)當(dāng)建議華興公司予以調(diào)整。 2. 成本價(jià)運(yùn)費(fèi)（ CFR）， 即成本價(jià)運(yùn)費(fèi)（指定目的港）條款，自在貨物越過(guò)裝運(yùn)港船舷起，該貨物的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬將轉(zhuǎn)移給賣(mài)方了，賣(mài)方可以確認(rèn)收入。 4. 計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)：相關(guān)的收入和成本能夠可靠計(jì)量。 2. 管空標(biāo)準(zhǔn)：企業(yè)既沒(méi)有保留通常于所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師建議華興公司作調(diào)整，華興公司已在稅收匯算清繳時(shí)稅務(wù)部門(mén)已經(jīng)認(rèn)可此項(xiàng)屬于納稅收入為理由，不接受調(diào)整建議。李浩檢查其銷(xiāo)售合同時(shí)注意到合同規(guī)定：商品單價(jià) 418元 /件，采用到岸價(jià)格。由此，對(duì)于第三種情況，華興公司可以可節(jié)省的材料、下腳料等轉(zhuǎn)為存貨核算，但需要與實(shí)際取得時(shí)按市場(chǎng)公平成交價(jià)視同銷(xiāo)售做納稅調(diào)整。 27 對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)來(lái)講，如果待建工程和提供勞務(wù)不超過(guò) 12個(gè)月的，可按合同約定的價(jià)款結(jié)算日或在合同完工之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；持續(xù)時(shí)間超過(guò) 12個(gè)月的，可采用完工百分比法按季確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。由此，對(duì)于第二種情況，預(yù)售房款 1300萬(wàn)元不能確認(rèn)為 2021年度的收入，但卻應(yīng)當(dāng)按規(guī)定的利潤(rùn)率計(jì)算出預(yù)計(jì)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額并入當(dāng)期應(yīng)納稅額統(tǒng)一計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。 26 對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)來(lái)講，如果采取預(yù)售方式銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品，其當(dāng)期取得的預(yù)售收入先按規(guī)定的利潤(rùn)率計(jì)算出預(yù)計(jì)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額，再并入當(dāng)期應(yīng)納稅額統(tǒng)一計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，待開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工時(shí)再進(jìn)行結(jié)算調(diào)整。當(dāng)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或?qū)嶋H取得利益權(quán)利時(shí)，視同銷(xiāo)售行為確認(rèn)收入；視同銷(xiāo)售行為收入確認(rèn)的方法和順序?yàn)椋?1. 按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類(lèi)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格確定； 2. 由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照同類(lèi)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià)值確定； 3. 按成本利潤(rùn)率確定，其中，開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率不得低于 15%（含 15%），具體由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)如何認(rèn)定華興公司的這些會(huì)計(jì)處理。預(yù)計(jì) 2021年建都花園建成交付使用。（國(guó)稅法 [2021]83號(hào)“關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)有關(guān)企業(yè)所得稅問(wèn)題的通知”） 24 [案例 10] 華興公司屬于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)。（五）將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品先出租在出售的，應(yīng)按以下原則確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)： 1. 將銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)，先以經(jīng)營(yíng)性租賃方式租出或以融資租賃方式租出以后在出售的，租賃期間取得的價(jià)款應(yīng)按租金確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，出售時(shí)在按銷(xiāo)售資產(chǎn)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。委托方和接受委托放應(yīng)按月或按季為結(jié)算期，定期解清已售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的清單。包銷(xiāo)方提前付款的，在實(shí)際付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。 2. 采取支付手續(xù)費(fèi)方式委托銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按合同或協(xié)議規(guī)定的價(jià)格于收到代銷(xiāo)單位代銷(xiāo)清單時(shí)確認(rèn)的實(shí)現(xiàn)。（三）采取銀行按揭方式銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的，其首付款應(yīng)于實(shí)際收到日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。（二）采取分期付款方式銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷(xiāo)售合同或協(xié)議約定付款日確定收入的實(shí)現(xiàn)。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)、建造的以后用于出售的住宅、商業(yè)用房，以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等應(yīng)根據(jù)收入來(lái)源的性質(zhì)和銷(xiāo)售方式，按下列原則分別確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn) 。 22 因此，除特殊情況外，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)在具備以下條件的情況下，確認(rèn)收入：1. 工程已經(jīng)竣工并驗(yàn)收合格； 2. 具有靜購(gòu)買(mǎi)房認(rèn)可的結(jié)算通知書(shū)； 3. 履行了銷(xiāo)售合同規(guī)定的義務(wù)，且加寬已經(jīng)取得貨確信可以取得； 4. 成本能夠可靠地計(jì)量。在這些情況下，賣(mài)方在繼續(xù)涉入的期間內(nèi)一般不應(yīng)確認(rèn)收入。企業(yè)應(yīng)在這些不確定因素消失后確認(rèn)收入。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)在實(shí)施重大行動(dòng)完成時(shí)確認(rèn)收入。其中第一條“企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方”，具體到商品房銷(xiāo)售上是以銷(xiāo)售合同（包括預(yù)售合同）的簽署為準(zhǔn)，還是以合同簽署加房地產(chǎn)竣工驗(yàn)收或業(yè)主入主為準(zhǔn)，還是以辦理房地產(chǎn)初始登記或辦理房地產(chǎn)為準(zhǔn)？ 21 《企業(yè)會(huì)計(jì)制度 —— 會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì) 報(bào)表》規(guī)定“在房地產(chǎn)銷(xiāo)售中，房地產(chǎn)的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給買(mǎi)方，通常表明其所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬也已轉(zhuǎn)移，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)銷(xiāo)售收入。 【分析】 《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，在沒(méi)有建造合同的情況下，“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)自行開(kāi)發(fā)商品房對(duì)外銷(xiāo)售收入的確定，按照銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)原則執(zhí)行”。如果被審計(jì)單位不能提供相關(guān)的證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是很難獨(dú)立取證估計(jì)其減值準(zhǔn)備的計(jì)提；如果被審計(jì)單位提供了相關(guān)證據(jù)，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師以事實(shí)為根據(jù)依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則驗(yàn)證被審計(jì)單位計(jì)提減值準(zhǔn)備不適當(dāng)，不充分時(shí)，應(yīng)當(dāng)建議其調(diào)整，在被審計(jì)單位拒絕調(diào)整時(shí)，可考慮發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。但被審計(jì)單位對(duì)減值準(zhǔn)備的計(jì)提必須有原始憑證支持，不能是“拍腦袋”進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。于是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師向華興公司索要相關(guān)認(rèn)定減值準(zhǔn)備的原始憑證。該案例中，華興公司雖然在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露了存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和短期投資存在一定程度的減損及其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響，但由于沒(méi)有調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮出具保留或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。 18 (三）執(zhí)行新會(huì)計(jì)制度企業(yè)的審計(jì) —— 其他資產(chǎn)減損 【案例 7】 華興公司是外商獨(dú)資企業(yè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在審計(jì)華興公司 2021年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)華興公司的存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和短期投資都存在一定程度的減損，但華興公司認(rèn)為如果對(duì)此計(jì)提減值準(zhǔn)備，與稅法規(guī)定不相符，計(jì)提后仍需要做納稅調(diào)整，太麻煩，于是，決定在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和短期投資存在一定程度的減損及其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響中披露。” 17 【分析】 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)估計(jì)存有懷疑，應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施追加審計(jì)程序，以獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)排除或證實(shí)此懷疑，但如果由于被審計(jì)單位或客觀條件的限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法實(shí)施追加審計(jì)程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，應(yīng)當(dāng)視同審計(jì)范圍受到限制，出具保留或無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告中明確指出受到什么限制及其此限制對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。 16 【案例 6】 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩對(duì)華興公司 2021年會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表了無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，說(shuō)明段披露“貴公司 2021年 12月 31日合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款余額為人民幣 ，占凈資產(chǎn)的 ％，上述應(yīng)收賬款已相應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 。（ 4）當(dāng)債務(wù)人逾期未履行償債義務(wù)，經(jīng)法院裁決時(shí)，證實(shí)損失的證據(jù)有：敗訴的法院判決書(shū)、裁決書(shū)，或者勝訴但無(wú)法執(zhí)行或債務(wù)人無(wú)償債能力被法院裁定終（ 中）止執(zhí)行的相關(guān)法律文書(shū)。（ 2）當(dāng)債務(wù)人死亡或依法被宣告死亡、失蹤時(shí)，證實(shí)損失的證據(jù)有：公安機(jī)關(guān)出具的債務(wù)人已失蹤、死亡證明；其遺產(chǎn)清算明細(xì)情況。在統(tǒng)一會(huì)計(jì)期間內(nèi)運(yùn)用個(gè)別認(rèn)定法的應(yīng)收款相應(yīng)從其他方法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的應(yīng)收款項(xiàng)中剔除。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，如果對(duì)于有明顯證據(jù)可以確認(rèn)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)估計(jì)是否合理，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師卻在報(bào)告中稱(chēng)無(wú)法認(rèn)定，這種避