【文章內容簡介】 的實現(xiàn)。委托方和接受委托放應按月或按季為結算期，定期解清已售開發(fā)產品的清單。已銷開發(fā)產品清單應載明售出開發(fā)產品的名稱、地理位置、編號、數量、單價、金額、手續(xù)費等。（五）將開發(fā)產品先出租在出售的，應按以下原則確認收入的實現(xiàn)： 1. 將銷售開發(fā)產品轉作經營性資產，先以經營性租賃方式租出或以融資租賃方式租出以后在出售的，租賃期間取得的價款應按租金確認收入的實現(xiàn)，出售時在按銷售資產確認收入的實現(xiàn)。（六）以非貨幣性資產分成形成時取得收入的，應于分得開發(fā)產品是確認收入的實現(xiàn)。（國稅法 [2021]83號“關于房地產開發(fā)有關企業(yè)所得稅問題的通知”） 24 [案例 10] 華興公司屬于房地產開發(fā)企業(yè)。注冊會計師李浩審計華興公司 2021年度會計報表時，發(fā)現(xiàn)： 1. 華興公司將建華花園的尾樓 01020108（開發(fā)的產品）改造為超市，委托建梅公司經營，華興公司吧次房產轉為自己的固定資產； 2. 華興公司以預售的方式開發(fā)建都花園， 2021年收到預售房款1300萬元，華興公司確認當年收入。預計 2021年建都花園建成交付使用。 3. 華興公司代為華公司建設住宅樓， 2021年 10月交付使用結清款項后，把節(jié)省的材料、下腳料等轉為存貨核算。 注冊會計師應如何認定華興公司的這些會計處理。 25 [分析 ] 對于房地產開發(fā)企業(yè)來講，下列行為應視同銷售確認收入： 發(fā)產品用于本企業(yè)自用、捐贈、贊助、廣告、樣品、職工福利、獎勵等； 2. 將開發(fā)產品轉作經營性資產； 3. 將開發(fā)產品用作對外投資以及分配給股東或投資者； 4. 以開發(fā)產品低償債物； 5. 以開發(fā)產品換取其他企事業(yè)單位、個人的非貨幣性資產。當開發(fā)產品所有權或使用權轉移，或實際取得利益權利時，視同銷售行為確認收入；視同銷售行為收入確認的方法和順序為： 1. 按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產品市場銷售價格確定； 2. 由主管稅務機關參照同類開發(fā)產品市場公允價值確定； 3. 按成本利潤率確定，其中，開發(fā)產品的成本利潤率不得低于 15%（含 15%），具體由主管稅務機關確定。因此，對于第一種情況，華興公司可以把此房產轉為固定資產，但需要按視同銷售行為收入確認的方法作納稅調整。 26 對于房地產開發(fā)企業(yè)來講，如果采取預售方式銷售開發(fā)產品，其當期取得的預售收入先按規(guī)定的利潤率計算出預計營業(yè)利潤額，再并入當期應納稅額統(tǒng)一計算繳納企業(yè)所得稅，待開發(fā)產品完工時再進行結算調整。預售開發(fā)產品完工后，企業(yè)應及時按規(guī)定計算實現(xiàn)的銷售收入，同時按規(guī)定結轉期對應的銷售成本，計算出已實現(xiàn)的利潤（或虧損額），經納稅調整后在計算出其與該項開發(fā)產品全部預計營業(yè)利潤額之間的差額，再將此差額并入當其應納稅所得額。由此，對于第二種情況，預售房款 1300萬元不能確認為 2021年度的收入，但卻應當按規(guī)定的利潤率計算出預計營業(yè)利潤額并入當期應納稅額統(tǒng)一計算繳納企業(yè)所得稅。當代開發(fā)產品完工時，才能確認收入，并進行結算調整。 27 對于房地產開發(fā)企業(yè)來講，如果待建工程和提供勞務不超過 12個月的，可按合同約定的價款結算日或在合同完工之日確認收入的實現(xiàn)；持續(xù)時間超過 12個月的，可采用完工百分比法按季確認收入的實現(xiàn)。房地產開發(fā)企業(yè)在待建工程、提供勞務過程中節(jié)省的材料、下腳料、報廢工程或產品的殘料等，如按合同規(guī)定留歸房地產開發(fā)企業(yè)所有的，應于實際取得時按市場公平成交價確認收入的實現(xiàn)。由此，對于第三種情況，華興公司可以可節(jié)省的材料、下腳料等轉為存貨核算，但需要與實際取得時按市場公平成交價視同銷售做納稅調整。 28 （二）外銷收入的確認 [案例 11] 注冊會計師李浩審計華興公司 2021年度會計報表，發(fā)現(xiàn) 2021年 12月華興公司銷售個伊朗一公司商品 10000件，發(fā)貨報關日期即確認收入。李浩檢查其銷售合同時注意到合同規(guī)定：商品單價 418元 /件，采用到岸價格。經詢問了解到該貨物預計 2021年 2月到達目的港。注冊會計師建議華興公司作調整，華興公司已在稅收匯算清繳時稅務部門已經認可此項屬于納稅收入為理由，不接受調整建議。 [分析 ] 按照收入確認的標準： 1. 轉移標準：企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買貨方。 2. 管空標準：企業(yè)既沒有保留通常于所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施控制。 3. 利益標準：與交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè)。 4. 計量標準：相關的收入和成本能夠可靠計量。 29 企業(yè)外銷收入確認按不同成交方式有： 1. 采用立案價（ FOB）， 即船上交貨條款，在貨物于指定裝運港越過船舷時，賣方可以確認收入。 2. 成本價運費（ CFR）， 即成本價運費（指定目的港）條款，自在貨物越過裝運港船舷起，該貨物的主要風險和報酬將轉移給賣方了，賣方可以確認收入。 3. 到按價（ CIF）， 即成本加運保費（指定目的港）條款，自貨物于指定目的港越過船舷時，賣方可以確認收入。 因此，該案例中華興公司在發(fā)貨后即確認收入，不符合會計上確認收入的條件（相應的主要風險和報酬上沒有轉移給買方），應當建議華興公司予以調整。由于在稅法上統(tǒng)一規(guī)定外銷收入按報關單上的日期和 FOB價金額作為確認外銷收入的標志，這與會計上確認收入的時間不同，但稅法上規(guī)定的納稅收入的確認，不能影響 2021年度報表收入，僅僅說明企業(yè)在申報所得稅時，應當考慮納稅利潤已經存在，影響 2021年度報表中的所得稅。 30 （三）讓渡資產形成的收入 [案例 12] 注冊會計師李浩審計華興酒店 2021年度會計報表時，發(fā)現(xiàn) 2021年“其他業(yè)務收入”項目中列入 廳承包收入 80萬元、服務單位承包收入 30萬元。注冊會計師查驗有關會計憑證的會計處理以及向被審計單位詢問，上述兩項承包收入的確認和計量是依據發(fā)包方和承包方所簽訂的“承包合同”。但經查閱合同原文有以下條款： 1. 華興酒店（發(fā)包方，甲方）與廳的單位（承包方，乙方）簽訂承包合同的第三條規(guī)定：“承包經營期間乙方每月應向甲方繳納承包費用 12萬元， …… 具體付款方式按季度分期支付，即乙方必須于每季度的 5日之前繳納下個季度的承包經營費用。 …… ” 2. 華興酒店（發(fā)包方，甲方）與服務單位（承包方，乙方）簽訂承包合同的第三條規(guī)定：“乙方每年向甲方交租賃費 30萬元，每 3個月交付一次。租金采取預付形式，本協(xié)議簽訂后即日交付第一期租金。以后各期均提前 5日足額交付，否則按違約處罰 …… ” 但該兩項承包事項， 2021年度華興酒店沒有受到交來的承包費，卻一直通過“借：應收賬款，貸：其他業(yè)務收入 —— 承包收入”全額確認承包收入。 31 [分析 ] 根據《企業(yè)會計準則 —— 收入》的規(guī)定，利息和使用費收入應在以下條件滿足時才能確認：一是與交易相關的利益能夠流入企業(yè)；而是收入的金額能夠可靠的計量。該案例中按照雙方簽訂的承包條款，承包單位既然未履行合同有關的條款，為足額按時向華興酒店支付應交的使用費用，華興酒店即應考慮按照權責發(fā)生質的原則確認收入的實現(xiàn)，但也應注意《企業(yè)會計制度》第十一條會計核算原則中規(guī)定“（二）企業(yè)應當按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應當僅僅按照他們的法律形式作為會計核算的依據?！?、“（十二）企業(yè)在進行會計核算時應當遵循謹慎性原則的要求，不得多計資產或收益、少計負債或費用，但不得計提秘密準備?！睋?，由于該兩個承包方均多期未按合同規(guī)定繳納應交的承包費用，計入“應收賬款”的數額是否能夠全額收回存在著很大的風險，被審計單位應要求索取承包方償還上述欠款時間具有法律保障的承諾文書，否則不能予以確認收入。 32 （四）在建工程試運行收入確認 [案例 13] 注冊會計師李浩審計 2021年度華興會計報表時，發(fā)現(xiàn)華興公司把自建的 13號生產線試運行生產的產品，對外銷售 57萬元確認為 2021年度收入，于是建議華興公司做出相應調整，華興公司以華興公司 2021年度納稅清繳的所得稅已經其他注冊會計師審核過，確認 57萬元屬于納稅收入為理由，拒絕接受調整建議。 [分析 ] 會計上收入的確認和納稅收入的確認是不同的概念。按照企業(yè)會計制度準則和企業(yè)會計制度的相關規(guī)定，企業(yè)工程達到預定可使用狀態(tài)前因進行試運轉而發(fā)生的凈支出，計入工程成本。即企業(yè)的在建工程項目在達到可使用狀態(tài)前取得的試運轉中形成的，能夠對外銷售的產品，其發(fā)生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉為庫存商品時，按實際銷售收入或按預計售價沖減工程成本。但《企業(yè)所得稅暫行條例》及其實施細則規(guī)定“自治、自建的固定資產在竣工實用時按實際發(fā)生的成本計價?！眹惏l(fā) [1994]132號文規(guī)定，企業(yè)在建工程發(fā)生的試運行收入，應并入總收入予以征稅，而不能直接沖建在建工程成本。在申報所得稅時，應將在建工程試運行收入扣減試運行所發(fā)生的支出后的差額，確認當期納稅所得。所以，該案例中，華興公司自建的 13號生產線試運行生產的產品對外銷售 57萬元，不能確認為 2021年度的收入，應當沖減工程成本，但在計算所得稅時，應當考慮 57萬元屬于納稅收入，影響所得稅的計算。 33 （五）售后回購的處理 [案例 14] 注冊會計師李浩審計華興房地產公司 2021年度會計報表時，發(fā)現(xiàn)華興房地產公司2021年 1月將一棟已開發(fā)辦公樓銷售給某銀行，售價為 5000萬元，該辦公樓的建筑成本為 4500萬元。李浩檢查其銷售合同，了解到合同中規(guī)定華興房地產公司 2021年1月應將辦公樓重新購回，回購價 5600萬元