【正文】 2． 企業(yè) 必須有確鑿證據(jù) 表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變 ， 才能將投資性房 地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為非投資性房地產(chǎn)或者將非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。 4. 土地使用權(quán)用于自行建設(shè)廠房等地上建筑物時(shí)， 土地使用權(quán)帳面價(jià)值不與地上建筑合并計(jì)算其成本。 2. 如果租賃協(xié)議約定竣工后半后才開始起租，或者該公司在竣工后半后才開始招租，則該項(xiàng)房地產(chǎn)慶當(dāng)先作為固定資產(chǎn)、開發(fā)產(chǎn)品加以確認(rèn)，直至租賃期開始日，才能從固定資產(chǎn)、存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn) 。 4. 企業(yè)購(gòu)入房地產(chǎn)，自用一段時(shí)間之后再改為出租或用于資本增值的，應(yīng)當(dāng)先將外購(gòu)的房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)。 2. 如果該企業(yè)所簽訂的租賃協(xié)議約定在 購(gòu)入后 3 個(gè)月再出租 ，則應(yīng)當(dāng) 先作為固定資產(chǎn) 加以確認(rèn)，直至 租賃期開始日 才能從固定資產(chǎn) 轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn) 。 2． 在成本模式下，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 4 號(hào) — 固定資產(chǎn)》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 6 號(hào) — 無(wú)形資產(chǎn)》的規(guī)定，對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量，計(jì)提折舊或攤銷；存在減值跡象 的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 8 號(hào) — 資產(chǎn)減值》的規(guī)定進(jìn)行處理。 成本模式 下投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算 1． 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量具有 成本和公允價(jià)值 兩種模式， 通常 應(yīng)當(dāng)采用 成本模式 計(jì)量，滿足特定條件時(shí)可以采用公允價(jià)值模式計(jì)量。 ③ 對(duì)持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，其作為投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)為企業(yè) 將自用土地使用權(quán) 停止自用 ，準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的日期。 租賃期開始日： 正式開始計(jì)帳，租賃行動(dòng)開始產(chǎn)生的日期。 投資性房 地產(chǎn)的確認(rèn)時(shí)點(diǎn) ： ① 對(duì)已出租的土地使用權(quán)、已出租的建筑物，其作為投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)一般為 租賃期開始日 。 企業(yè)出租給本企業(yè)職工居住的宿舍，即使按照收取租金，也不屬于投資性房地產(chǎn)。具有下列情形之一的，也可以認(rèn)定為閑置土地： （ 1） 國(guó)有土地有償使用合同 或者建設(shè)用地批準(zhǔn)書未規(guī)定動(dòng)工開發(fā)建設(shè)日期，自國(guó)有土地有償使用合同生效或者土地行政主管部門建設(shè)用地批準(zhǔn)書頒發(fā)之日起滿 1 年未動(dòng)工開發(fā)建設(shè)的； （ 2） 已動(dòng)工開發(fā)建設(shè)但開發(fā)建設(shè)的面積占應(yīng)動(dòng)工開發(fā)建設(shè)總面積不足三分之一或者已投資額占總投資額不足 25%且未經(jīng)批準(zhǔn)中止開發(fā)建設(shè)連續(xù)滿 1 年的。 7. 閑置土地 不屬于持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。因?yàn)橥顿Y性房地產(chǎn)包括的是已出租的建筑物，即以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的建筑物，不是出租柜臺(tái)。 4. 企業(yè) 擁有并自行經(jīng)營(yíng) 的旅館飯店，其經(jīng)營(yíng)目的是通過(guò)向客戶提供客房服務(wù)取得服務(wù)收入，該業(yè)務(wù)不具有租賃性質(zhì)，不屬于投資性房地產(chǎn)；將其擁有的旅館飯店 部分或全部出租 ，且出 租的部分能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的， 出租的部分可以確認(rèn)為投資性房地產(chǎn) 。 3. 作為 存貨 的房地產(chǎn)，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售的或?yàn)殇N售而正在開發(fā)的商品房和土地。 不 屬于投資性房地產(chǎn)的有： 1. 某項(xiàng)房地產(chǎn)， 部分用于賺取租金 或資本增值、 部分 用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營(yíng)管理，能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的、用于賺取租金或資本增值的 部分 ，應(yīng)當(dāng) 確認(rèn) 為投資性房地產(chǎn)； 不能夠 單獨(dú)計(jì)量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分， 不確認(rèn) 為投資性房地產(chǎn)。 關(guān)聯(lián)企業(yè)之間租賃房地產(chǎn)的，租出方應(yīng)將出租的房地產(chǎn)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。 4． 已出租的房屋租賃期屆滿，收回后繼 續(xù)用于出租但暫時(shí)空置 ，屬于投資性房地產(chǎn)。這里的 “空置建筑物 ”，是指企業(yè)新購(gòu)入、自行建造或開發(fā)完工但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)且經(jīng)整理后達(dá)到可經(jīng)營(yíng)出租狀態(tài)的建筑物。 【歸納】 屬于投資性房地產(chǎn)的有： 1． 已經(jīng)出租的建筑物，是企業(yè)已經(jīng)與其他方簽訂了租賃協(xié)議 ,約定以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租建筑物。 【口決】 部分自用 或作為存貨出售、部分用于賺取租金或資本增值的 ： 能單獨(dú)計(jì)量和出售的，應(yīng)分別確認(rèn)為：固定 資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、 開發(fā)產(chǎn)品、 投資性房地產(chǎn) 。存在某項(xiàng)房地產(chǎn) 部分自用 或作為存貨出售、部分用于賺取租金或資本增 值的情形。 作為存貨的房地產(chǎn)通常是指 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè) 在正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中銷售的或?yàn)殇N售而正在開發(fā)的商品房和土地。企業(yè)擁有并自行經(jīng)營(yíng)的旅館飯店。 二、 不屬于投資性房地產(chǎn) ： 下列項(xiàng)目 不屬于投資性房地產(chǎn) ： 自用房地產(chǎn)是指為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的房地產(chǎn)。 （ 3） 企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的 相關(guān)輔助 服務(wù) 在整個(gè)協(xié)議中 不重大 的，應(yīng)當(dāng)將該建筑物 確認(rèn)為投資性房地產(chǎn) 。 （ 2） 已出租的建筑物是企業(yè) 已經(jīng) 與其他方簽訂了租賃協(xié)議，約定以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的建筑物。 （ 1） 用于出租的建筑物是指企業(yè) 擁有產(chǎn)權(quán) 的建筑物。 3． 已出租的建筑物 —— 是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的、以 經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的建筑物 ，包括自行 建造或開發(fā)活動(dòng)完成后用于出租的建筑物。 （ 1） 企業(yè)發(fā)生轉(zhuǎn)產(chǎn)或廠址搬遷，部分土地使用權(quán)停止自用，企業(yè)管理當(dāng)局（董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)）作出書面決議 明確繼續(xù)持有這部分土地使用權(quán) ，待其增值后轉(zhuǎn)讓以賺取增值收益。 對(duì)于以 經(jīng)營(yíng)租賃方式租入（ 沒(méi)有所有權(quán)） 土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)租給其他單位的， 不能確認(rèn) 為投資性房地產(chǎn)。 （ 二 ） 投資性房地產(chǎn)的范圍 包括： 已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán) 、 已出租的建筑物。 第 7 章 投資性房地產(chǎn) 第一節(jié) 投資性房地產(chǎn) 的特征與范圍 一、投資性房地產(chǎn)的特征與范圍 （一） 投資性房地產(chǎn) —— 是指為 賺取租金或資本增值 ，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。企業(yè)采用成本模式計(jì)量的，條件成熟時(shí)可以改為公允價(jià)值模式計(jì)量，但公允價(jià)值模式計(jì)量的不得改為成本模式。 成本模式解答： （ 1） 2020 年 1月 1日轉(zhuǎn)換 借：投資性房地產(chǎn) —— 寫字樓 1 200 累計(jì)折舊 60 貸：固定資產(chǎn) 1 200 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 60 （ 2） 2020 年 12 月 31日 ① 確認(rèn)租金收入 借：其他應(yīng)收款或銀行存款 100 貸：其他業(yè)務(wù)收入 100 ② 計(jì)提折舊 借：其他業(yè)務(wù)成本 60 貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 60 ③ 計(jì)提減值 減值損失＝ 1200－ 60－ 60－ 900＝ 180 借：資產(chǎn)減值損失 180 貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 180 （ 3） 2020 年 12 月 31日 ① 確認(rèn)租金收入 借：其他應(yīng)收款或銀行存款 100 貸：其他業(yè)務(wù)收入 100 ② 計(jì)提折舊 年折舊額＝ 900/18＝ 50 借：其他業(yè)務(wù)成本 50 貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 50 （ 4） 2020 年 1月 1日 ① 處置所得 借：銀行存款 1 000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 1 000 ② 計(jì)算營(yíng)業(yè)稅 借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 50 貸：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 50 ③ 轉(zhuǎn)銷成本 借：其他業(yè)務(wù)成本 850 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 170 投資性 房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 180 貸：投資性房地產(chǎn) 1 200 公允價(jià)值模式解答： （ 1） 2020 年 1月 1日轉(zhuǎn)換 借：投資性房地產(chǎn) —— 成本 1 150 累計(jì)折舊 60 貸：固定資產(chǎn) 1 200 資本公積 —— 其他資本公積 10 （ 2） 2020 年 12 月 31日 ① 確認(rèn)租金收入 借：其他應(yīng)收款或銀行存款 100 貸：其他業(yè)務(wù)收入 100 ② 期末計(jì)價(jià) 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 250 貸：投資性房地產(chǎn) —— 公允價(jià)值 變動(dòng) 250 （ 3） 2020 年 12月 31 日期末計(jì)價(jià) ① 確認(rèn)租金收入 借：其他應(yīng)收款或銀行存款 100 貸：其他業(yè)務(wù)收入 100 ② 期末計(jì)價(jià) 借：投資性房地產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 100 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 100 （ 4） 2020 年 1月 1日 ① 處置所得 借：銀行存款 1 000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 1 000 ② 計(jì)算營(yíng)業(yè)稅 借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 50 貸：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 50 2020 年 1 月 1 日 ③ 轉(zhuǎn)銷成本 借：資本公積 —— 其他資本公積 10 投資性房地產(chǎn) —— 公 允價(jià)值變動(dòng) 150 其他業(yè)務(wù)成本 1 140 貸：投資性房地產(chǎn) —— 成本 1 150 公允價(jià)值變動(dòng)損益 150 本章小結(jié) 本章的重點(diǎn)有三個(gè)： 一是投資性房地產(chǎn)的概念和范圍，投資性房地產(chǎn)包括：（ 1）已出租的土地使用權(quán)；（ 2）持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)；（ 3）已出租的建筑物。 2020 年 1 月 1 日出售，取得售價(jià) 1 000 萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)稅率為 5%。 2020年 12 月 31 日，辦公樓轉(zhuǎn)作經(jīng)營(yíng)租賃，租賃期為 2020 年 12月 31 日 ~2020 年 12 月 31 日，每年租金 100 萬(wàn)元。 （ 1）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)存貨 借：開發(fā)產(chǎn)品 貸：投資性房地產(chǎn) —— 成本 借或貸：投資性房地產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 借或貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 （ 2）存貨轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn) 借：投資性房地產(chǎn) —— 成本 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：開發(fā)產(chǎn)品 資本公積 —— 其他資本公積 成本模式轉(zhuǎn)換 小結(jié) 公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)換小結(jié) 轉(zhuǎn)換與計(jì)量模式變更的區(qū)別 【例題 具體來(lái)說(shuō)，也分成本模式和公允價(jià)值模式兩種情況。這里要注意將因轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值大于賬面價(jià)值而計(jì)入資本公積的金額轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。 （ 2）甲公司 209 年度因出售辦公樓而應(yīng)確認(rèn)的損益金額是（ ）。 （ 1）甲公司將自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的時(shí)點(diǎn)是（ ）。 209 年 3 月 1日，甲公司收回租賃期屆滿的辦公樓并對(duì)外出售，取得價(jià)款 2 800 萬(wàn)元。 207 年 2 月 20 日，甲公司與承租方簽訂辦公樓租賃合同，租賃期為自 207 年 3 月 1 日起 2 年，年租金為 360 萬(wàn)元。 207 年 2 月 10 日，董事會(huì)批準(zhǔn)關(guān)于出租辦公樓的方案并明確出租辦公樓的意圖在短期內(nèi)不會(huì)發(fā)生變化。 【例題 （ 2）上述交易或事項(xiàng)對(duì)甲公司 204 年度營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的影響金額是（）。 A. 出租辦公樓應(yīng)于 204 年計(jì)提折舊 150萬(wàn)元 B. 出租辦公樓應(yīng)于租賃期開始日確認(rèn)資本公積 175 萬(wàn)元 C. 出租辦公樓應(yīng)于租賃期開始日按其原價(jià) 3 000 萬(wàn)元確認(rèn)為投資性房地產(chǎn) D. 出租辦公樓 204 年取得的 75 萬(wàn) 元租金應(yīng)沖減投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值 【答案】 B 【解析】 A 選項(xiàng)，出租辦公樓應(yīng)于 204 年計(jì)提折舊＝ 3 000/20 ＝ 75 萬(wàn)元，所以 A選項(xiàng)不正確； B 選項(xiàng)，出租辦公樓應(yīng)于租賃期開始日應(yīng)確認(rèn)資本公積，因?yàn)椴捎霉蕛r(jià)值模式計(jì)量，轉(zhuǎn)換前的賬面價(jià)值 =3 0003 000/20=2 625 （萬(wàn)元），公允價(jià)值為 2 800 萬(wàn)元，轉(zhuǎn)換資產(chǎn)的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值，所以差額應(yīng)該計(jì)入資本公積 =2 8002 625=175（萬(wàn)元），所以 B選項(xiàng)正確； C 選項(xiàng)，出租辦公樓應(yīng)于租賃期開始日按其公允價(jià)值確認(rèn)為投資性房地產(chǎn) , 所以 C 選項(xiàng)不正確。 要求：根據(jù)上述材料，不考慮其他因素，回答下列 第（ 1）題至第（ 2） 題 。 甲公司對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。該協(xié)議約定：甲公司將上述辦公樓租賃給乙公司，租賃期開始日為協(xié)議簽訂日，租賃 2 年，年租金 150 萬(wàn)元，每半年支付一次。該辦公樓預(yù)計(jì)使用年限為 20 年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，采用年限平均法計(jì)提折舊。 【例題 投資改自用，貸差最多就是不超過(guò) 12 個(gè)月的期間內(nèi)市價(jià)上漲的金額，該金額一般不太大，因此，允許其確認(rèn)為當(dāng)期收益。任何一家企業(yè)不可能經(jīng)常性的出售辦公樓，所以操作空間就很小了。當(dāng)然，如果企業(yè)把這棟樓出售，那么原來(lái)計(jì)入資本公積的那個(gè)差額，可以轉(zhuǎn)為收益。自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值可能高出賬面價(jià)值巨大的差額，因?yàn)樽杂梅康禺a(chǎn)可能是 10 年、 20 年前購(gòu)建的，當(dāng)時(shí)的市價(jià)很低，經(jīng)過(guò)一二十年的漲價(jià)，房地產(chǎn)的市價(jià)可能翻了幾倍。那么，轉(zhuǎn)換的賬務(wù)處理為： 借：投資性房地產(chǎn) —— 成本 30 000 累計(jì)折舊 1 000 貸：固定資產(chǎn) 5 000 資本公積 —— 其他資本公積 26 000 公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的差額 26 000 萬(wàn)元，為何不能記為公允價(jià)值變動(dòng)收益呢？這是為了防止上 市公司虛增利潤(rùn)。 計(jì)算分析題】甲企業(yè) 2020 年 1 月 1 日把一棟自用的辦公樓用于出租，這棟辦公樓原價(jià) 5 000 萬(wàn)元，已計(jì)提折舊 1 000 萬(wàn)元，已使用 10 年。