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注冊會計師所得稅章節(jié)重點歸納-文庫吧資料

2024-08-28 17:49本頁面
  

【正文】 25%,兼并日, B公司一項固定資產(chǎn)賬面價值為1000萬元,公允價值為3000萬元,那么,企業(yè)合并時,B公司需要交納所得稅500(200025%)萬元。(1)一般情形(應(yīng)稅合并)一般情況下,被合并方應(yīng)按公允價值計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得,繳納所得稅。原因有二:第一,若確認,則產(chǎn)生新的遞延所得稅負債,進而改變商譽賬面價值的計算結(jié)果(增加) ,商譽賬面價值增加后,又產(chǎn)生遞延所得稅負債,從而二者無限循環(huán);第二,由于確認遞延所得稅負債,導(dǎo)致商譽賬面價值增加,影響會計信息的可靠性。除非出現(xiàn)三種情形:免稅合并形成的商譽、內(nèi)部研發(fā)無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資產(chǎn)生的暫時性差異。與分錄金額相符。(3)2010年賬務(wù)處理會計確認處置收益100(600-500)萬元,稅法確認處置損失400(600-1 000)萬元。2009年賬務(wù)處理遞延所得稅資產(chǎn)增長額=50025%-0=125(萬元)遞延所得稅負債增長額=0-50=-50(萬元)借:所得稅費用      1 000(差額)   遞延所得稅負債      50   遞延所得稅資產(chǎn)     125   貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅   1 175簡算法檢驗:所得稅費用=1 000萬元。(2)2009年末分析會計確認公允損失700(500-1 200)萬元,稅法不認可。與分錄金額相符。 解答1(1)2008年賬務(wù)處理應(yīng)交所得稅=[4 000 -收入(200-0)]25%=950(萬元)08年末暫時性差異=1 200-1 000=200(萬元)(應(yīng)納稅)遞延所得稅負債增長額=20025%-0=50(萬元)借:所得稅費用(差額)  1 000   貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅   950     遞延所得稅負債        50簡算法檢驗:本題稅率沒有變化,可用簡算法。沒有其他納稅調(diào)整事項。2008年1月1日,支付1 000萬元購入一批股票作為交易性金融資產(chǎn),2008年12月31日該批股票市價為1 200萬元; 2009年該批股票仍未出售,2009年12月31日市價為500萬元;2010年4月30日,該批股票售出,取得價款600萬元?!钛a充:性質(zhì)轉(zhuǎn)化的暫時性差異某項目產(chǎn)生的暫時性差異,性質(zhì)一般不會改變,但某些特殊情形下,也可能發(fā)生變化。該公司預(yù)計其于未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額彌補該虧損。 【解答】本例中,超標的廣告費500(2 000-10 00015%)萬元,可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度稅前扣除,形成了可抵扣暫時性差異,應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)125萬(假設(shè)稅率為25%)。稅法規(guī)定,該類支出不超過當年銷售收入15%的部分允許當期稅前扣除,超過部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。該類“項目”可能賬面上沒有記錄為資產(chǎn)或負債,但會導(dǎo)致未來少交稅,即會產(chǎn)生可抵扣暫時性差異,應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)。(1)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出,不超過當年銷售收入15%的部分,準予扣除;超過部分準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。調(diào)整額=遞延所得稅負債(或遞延所得稅資產(chǎn))原有余額 / 原稅率(新稅率-原稅率)新賬面余額=原賬面余額+調(diào)整額沿用教材【例1923】中有關(guān)資料,假設(shè)A公司所得稅率從2008年1月1日起來改為17%,其他資料不變。第二部分 所得稅會計的特殊問題一、稅率變化二、特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異三、不確認遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況四、遞延所得稅計入資本公積等特殊項目五、合并財務(wù)報表中因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益產(chǎn)生的遞延所得稅六、所得稅的列報一、稅率變化適用稅率變化對已確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的影響(第三節(jié) 三、)倘若稅率發(fā)生變化,則應(yīng)按新稅率反映遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的賬面余額,其與原賬面余額的差額計入所得稅費用等科目。全部差異屬于暫時性差異。資產(chǎn)負債表中有關(guān)資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)相關(guān)資料如表194所示,除所列項目外,其他資產(chǎn)、負債項目不存在會計和稅收的差異。遞延所得稅負債增加100萬元,記在貸方;,記在借方。確定暫時性差異固定資產(chǎn)暫時性差異=(資產(chǎn)類)賬面價值1 200萬元-計稅基礎(chǔ)1 350萬元=-150萬元=可抵扣150萬元交易性金融資產(chǎn)暫時性差異=(資產(chǎn)類)賬面價值1 200萬元-計稅基礎(chǔ)800萬元=+400萬元=應(yīng)納稅400萬元存貨暫時性差異= (資產(chǎn)類)賬面價值2 000萬元-計稅基礎(chǔ)2 075萬元=-75萬元=可抵扣75萬元結(jié)論:期末應(yīng)納稅400萬元,可抵扣共計225萬元。(1)固定資產(chǎn),暫時性差異;(2)捐贈,永久性差異;(3)交易性金融資產(chǎn),暫時性差異;(4)罰款,永久性差異;(5)存貨減值,暫時性差異。第二步,確定暫時性差異。應(yīng)稅所得=利潤總額+費用(會計-稅法)-收入(會計-稅法)=3 000 +(會計折舊費300-稅法折舊費150) + (捐贈營業(yè)外支出500-0)- (公允價值變動收益400-0)+(罰款營業(yè)外支出250-0) + (資產(chǎn)減值損失75-0)=3 575(萬元)應(yīng)交所得稅=3 57525%=(萬元)不用公式則需分析判斷。要求:完成A公司207年所得稅的會計處理。(4)違反環(huán)保法規(guī)定應(yīng)支付罰款250萬元。(3)當期取得作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票投資成本為800萬元,207年12月31日的公允價值為1 200萬元。(2)向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈現(xiàn)金500萬元。會計處理按雙倍余額遞減法計提折舊,稅收處理按直線法計提折舊。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債不存在期初余額。例題2中,沒有永久性差異,因此,所得稅費用=(利潤總額100+永久性差異0)25%=25萬元簡算法用于解答選擇題尤為方便,也可用作檢驗所得稅費用計算結(jié)果的正確性。計算A公司2007~2009年的所得稅費用。(三)所得稅費用所得稅費用=當期所得稅費用+遞延所得稅費用可見,所得稅費用與三個項目相關(guān):應(yīng)交所得稅、遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)。遞延所得稅費用小結(jié):遞延所得稅費用可能是正數(shù)(即所得稅費用),也可能是負數(shù)(即所得稅收益),如何判斷是費用還是收益?遞延所得稅費用的性質(zhì),根據(jù)會計分錄來判斷:發(fā)生(或稱確認、增加)遞延所得負債,是發(fā)生所得稅費用,分錄為:借記“所得稅費用”,貸記“遞延所得稅負債”;而轉(zhuǎn)銷(或稱沖減)遞延所得負債,則是產(chǎn)生所得稅收益,分錄為:借記“遞延所得稅負債”,貸記“所得稅費用”。注意:①這里的收入和費用,既包括永久性差異所產(chǎn)生的部分,也包括暫時性差異產(chǎn)生的部分,此處沒有必要區(qū)分;②這里的收入,包括營業(yè)收入、營業(yè)外收入、投資收益、公允價值變動收益等全部收入;這里的費用,包括營業(yè)成本、營業(yè)外支出、投資損失、公允價值變動損失、期間費用、資產(chǎn)減值損失等全部費用。暫時性差異導(dǎo)致未來多交或少交稅,影響的是未來的納稅義務(wù),即遞延所得稅費用,分錄為:借記所得稅費用,貸記遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)(科目可能出現(xiàn)在反方向)。當年應(yīng)履行的納稅義務(wù),確認為當期所得稅費用;未來應(yīng)履行的納稅義務(wù),確認為遞延所得稅費用。五、所得稅費用的確認與計量(第四節(jié))所得稅費用,即利潤表中“所得稅費用”。無論遞延所得稅資產(chǎn)何時實現(xiàn),均無需折現(xiàn)。所得稅費用=納稅義務(wù)。 貸:所得稅費用減少則做相反的分錄。 貸:所得稅費用       50 000(二)遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)=可抵扣暫時性差異預(yù)計轉(zhuǎn)回稅率遞延所得稅資產(chǎn)期末余額=可抵扣暫時性差異期末余額預(yù)計轉(zhuǎn)回稅率遞延所得稅資產(chǎn)增長額=遞延所得稅資產(chǎn)期末余額-遞延所得稅資產(chǎn)期初余額注:“預(yù)計轉(zhuǎn)回稅率”是指預(yù)計未來轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時性差異時的所得稅率。 貸:遞延所得稅負債     25 000【例題2】遞延所得稅 2008年末遞延所得稅負債=2025%=5(萬元)2008年遞延所得稅負債增長額=5-=(萬元)2008年末賬務(wù)處理:借:所得稅費用     25 000遞延所得稅的賬務(wù)處理: 2007年末遞延所得稅負債=1025%=(萬元)2007年遞延所得稅負債增長額=-期初余額0=(萬元)(負債增加,記貸方)注:期初賬面價值與計稅基礎(chǔ)都是固定資產(chǎn)原價60萬元,不產(chǎn)生暫時性差異,遞延所得稅負債期初余額為0。所得稅費用=納稅義務(wù)。 貸:遞延所得稅負債減少則做相反的分錄。一般應(yīng)確認遞延所得稅負債,同時確認所得稅費用(特殊情況除外)?!纠}2】轉(zhuǎn)回期間項 目2007年2008年2009年固定資產(chǎn)原價606060會計折舊(累計)204060稅法折舊(累計)30600賬面價值40200計稅基礎(chǔ)3000暫時性差異10200所得稅率25%25%25%遞延所得稅負債50四、遞延所得稅負債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認(第三節(jié))(一)遞延所得稅負債遞延所得稅負債=應(yīng)納稅暫時性差異預(yù)計轉(zhuǎn)回稅率遞延所得稅負債期末余額=應(yīng)納稅暫時性差異期末余額預(yù)計轉(zhuǎn)回稅率遞延所得稅負債增長額=遞延所得稅負債期末余額-遞延所得稅負債期初余額注:“預(yù)計轉(zhuǎn)回稅率”是指預(yù)計未來轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時性差異時的所得稅率。如,某項應(yīng)納稅暫時性差異,從產(chǎn)生到轉(zhuǎn)回的全部期間,一直屬于應(yīng)納稅,不會變?yōu)榭傻挚?。暫時性差異與資產(chǎn)負債相似,上期期末余額即本期期初余額。暫時性差異的發(fā)生期間,是指其增加的期間;暫時性差異的轉(zhuǎn)回期間,是指其減少的期間。(負號就是減號,減少納稅,即可抵扣)符號表示性質(zhì),一旦標明性質(zhì),符號則去掉。產(chǎn)生暫時性差異的項目有資產(chǎn)和負債等兩類,暫時性差異也可分為兩類:一類是資產(chǎn)的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額,即資產(chǎn)產(chǎn)生的差異;另一類是負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額,即負債產(chǎn)生的差異?!顣簳r性差異性質(zhì)的判斷分析教材上交易性金融資產(chǎn)、應(yīng)收賬款和預(yù)計負債等幾個例題時,對暫時性差異是應(yīng)納稅還是可抵扣的分析,過程很復(fù)雜,而且速度很慢,而且很可能出錯。即未來可少交稅的暫時性差異(而當期多交稅)——遞延所得稅資產(chǎn)。情形有二:資產(chǎn)的賬面價值﹥其計稅基礎(chǔ) ;負債的賬面價值﹤其計稅基礎(chǔ),即未來可以稅前扣除的金額為負(罕見)。注:所謂多交少交,是指差異存在與差異不存在相比。無需記憶,了解即可。計稅基礎(chǔ)=賬面價值X-未來可抵扣X=0(3)應(yīng)付職工薪酬超標的部分,以及被政府部門的罰款支出等形成的負債,未來期間永遠都不能扣除,其實是永久性差異,因此,不形成暫時性差異。負債的計稅基礎(chǔ)(2)預(yù)收賬款在特殊情況下,會計不確認收入,而稅法認為產(chǎn)生了納稅義務(wù),導(dǎo)致當期多交稅,以后期間會計上再確認收入時,稅法不再計稅,即來年可以少交稅,產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。為什么?假設(shè)來年2008年實際發(fā)生保修支出400萬元,會計上的處理為:借記預(yù)計負債400萬,貸記銀行存款等400萬。07年末會計上確認的500萬銷售費用,稅法當年不準予扣除,來年實際發(fā)生支出時再準予扣除,即07年稅法少確認費用500萬,即需要多交稅125萬(假設(shè)稅率25%)。假定按照稅法規(guī)定,與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費用在實際發(fā)生時允許稅前扣除。稅法規(guī)定,保修費實際發(fā)生時再稅前扣除,不能提前預(yù)計。只有極少數(shù)負債會產(chǎn)生暫時性差異。絕大部分的負債不涉及損益,例如應(yīng)付賬款的發(fā)生與支付。 解答本例中,應(yīng)收賬款:賬面價值=賬面余額6000萬-壞賬準備600萬=5400萬計稅基礎(chǔ)=賬面余額6000萬暫時性差異=賬面價值5400萬-計稅基礎(chǔ)6000萬=-600萬(即減值準備期末余額600萬)該600萬差異是可抵扣暫時性差異,為什么呢?該差異導(dǎo)致07年多交稅150萬(假設(shè)稅率25%),但來年08年實際收回賬款比如6000萬時,會計上按賬面價值5400萬計算損益,沖減資產(chǎn)減值損失600萬,即確認收益600萬,而稅法上按計稅基礎(chǔ)6000萬計算損益,損益為0,因此,08年可以少交稅150萬元。稅法規(guī)定,不符合國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備不允許稅前扣除。(4)投資性房地產(chǎn)①成本模式計量賬面價值=賬面余額-累計折舊或攤銷(會計)-減值準備計稅基礎(chǔ)=賬面余額-累計折舊或攤銷(稅法)②公允價值模式計量賬面價值=公允價值計稅基礎(chǔ)=賬面余額-累計折舊或攤銷(稅法)(5)資產(chǎn)減值固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨等任何資產(chǎn)計提減值準備,都將導(dǎo)致其賬面價值低于其初始成本(入賬價值),而稅法不認可任何減值損失,規(guī)定實際發(fā)生損失再予以抵扣,即,計稅基礎(chǔ)永遠是按資產(chǎn)的初始成本(入賬價值)計算,這樣,賬面價值必然低于計稅基礎(chǔ),差額是減值準備的期末余額,形成可抵扣暫時性差異。07年末賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異200萬,形成應(yīng)納稅暫時性差異。207年12月31日,該投資的市價為2 200萬元。因此計稅基礎(chǔ)與賬面價值必然存在差異。 交易性金融資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=初始成本即入賬價值(無論持有多少年)。無形資產(chǎn)后續(xù)計量后續(xù)計量時,會計與稅法存在差異,具體區(qū)分兩類無形資產(chǎn):①使用壽命有限的無形資產(chǎn)賬面價值=賬面余額-累計攤銷(會計)-減值準備計稅基礎(chǔ)=賬面余額-累計攤銷(稅法)②使用壽命不確定的無形資產(chǎn)賬面價值=賬面余額-減值準備計稅基礎(chǔ)=賬面余額-累計攤銷(稅法)(3)交易性金融資產(chǎn)稅法規(guī)定,交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動損益,計稅時不予以考慮。A企業(yè)當年費用化的研發(fā)支出為800萬,即計入管理費用800萬,但稅前可扣除150%即1200萬,該400萬差異是永久性差異,導(dǎo)致當年少交稅100萬(假設(shè)稅率為25%),該差異不影響資產(chǎn)負債的賬面價值,不是暫時性差異。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當期期末已達到預(yù)定用途(尚未開始攤銷)。教材【例193】A企業(yè)當期為開發(fā)新技術(shù)發(fā)生研究開發(fā)支出計2 000萬元,其中研究階段支出400萬元,開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為400萬元,符合資本化條件后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為1 200萬元。即,內(nèi)部研發(fā)的無形資產(chǎn),計稅基礎(chǔ)是賬面價值15
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