【正文】 （ 3）本例中 A公司、 B公司及 B公司的少數(shù)股東在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。 （ 1） 20 6年 12月 25日 A公司又出資 3000萬(wàn)元自 B公司的其他股東處取得 B公司 20％的股權(quán)。 合并資產(chǎn)負(fù)債表中： 借：資本公積 （資本溢價(jià)） 180 貸：盈余公積、未分配利潤(rùn) 180 有關(guān)調(diào)整應(yīng)以資本公積的賬面余額減記至零為限 124 （四）企業(yè)合并 合并利潤(rùn)表：被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利 潤(rùn)帶入合并利潤(rùn)表 合并當(dāng)期期初 合并日 合并利潤(rùn)表 …… 凈利潤(rùn) 10000 其中 :被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn) 30000 125 （四）企業(yè)合并 ? 比較報(bào)表的提供 同一控制下控股合并，編制比較報(bào)表時(shí)應(yīng)對(duì)前期報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，視同該項(xiàng)合并在前期已經(jīng)發(fā)生 借：凈資產(chǎn) 貸：資本公積 同時(shí)將被合并方在以前期間實(shí)現(xiàn)的留存收益進(jìn)行恢復(fù) 126 （四）企業(yè)合并 ? 例：甲公司于 20xx年 2月取得同一集團(tuán)內(nèi)乙公司100％股權(quán)。 凈利潤(rùn)調(diào)整＝ 400－ 120＝ 280萬(wàn)元 應(yīng)確認(rèn)投資收益＝ 280 30％＝ 84萬(wàn)元 93 （三）所得稅 （ 2）投資損益的確認(rèn) 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 84 貸：投資收益 84 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 長(zhǎng)期股權(quán)投資 2084 20xx 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異＝ 2084－ 20xx＝ 84萬(wàn)元 94 （三）所得稅 （ 2）投資損益的確認(rèn) 因確認(rèn)投資損益產(chǎn)生的暫時(shí)性差異是否確認(rèn)，取決 于： ? 投資的持有目的 擬于近期出售 長(zhǎng)期持有 ? 如長(zhǎng)期持有，投資企業(yè)適用的所得稅稅率是否高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率 95 （三）所得稅 （ 2）投資損益的確認(rèn) ? 如管理層決定近期出售 遞延所得稅負(fù)債＝ 84 25％＝ 21萬(wàn)元 借：所得稅費(fèi)用 貸：遞延所得稅負(fù)債 ? 如長(zhǎng)期持有，甲適用 25％稅率，乙適用 15％稅率 遞延所得稅負(fù)債 ＝ 84247。 會(huì)計(jì)處理： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 20xx 貸：銀行存款 20xx 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 100 貸：營(yíng)業(yè)外收入 100 86 （三）所得稅 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 長(zhǎng)期股權(quán)投資 2100 20xx 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異＝ 2100－ 20xx＝ 100萬(wàn)元 是否確認(rèn)其所得稅影響： ? 持有擬出售 借：所得稅費(fèi)用（營(yíng)業(yè)外收入） 25 貸：遞延所得稅負(fù)債 25 ? 長(zhǎng)期持有 87 （三）所得稅 不確認(rèn)與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)投資相關(guān)的 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債的條件： ? 投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間 ? 該暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)期間很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回 88 （三）所得稅 （ 2）投資損益的確認(rèn) 權(quán)益法核算的基本理念 反映在被投資單位中的權(quán)益份額 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 貸：投資收益 89 （三）所得稅 （ 2）投資損益的確認(rèn) 權(quán)益法核算的基本理念 ? 長(zhǎng)期股權(quán)投資的經(jīng)濟(jì)含義 取得被投資單位以公允價(jià)值計(jì)量資產(chǎn)、負(fù)債的份額 ? 投資收益的經(jīng)濟(jì)含義 被投資單位資產(chǎn)、負(fù)債中歸屬于投資方的部分產(chǎn)生的收益 90 （三）所得稅 假定對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資成本為 1000萬(wàn)元，取得被投資 單位 20％的股權(quán) 公允價(jià)值 固定資產(chǎn) 3000 無(wú)形資產(chǎn) 20xx 其他資產(chǎn) 4000 有關(guān)負(fù)債 4000 凈資產(chǎn) 5000 91 （三）所得稅 （ 2）投資損益的確認(rèn) ? 投資收益的經(jīng)濟(jì)含義 被投資單位資產(chǎn)、負(fù)債中歸屬于投資方的部分產(chǎn)生的收益 92 （三）所得稅 （ 2）投資損益的確認(rèn) 例：甲公司取得對(duì)乙公司投資時(shí)，乙公司賬上一項(xiàng) 無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值為 1000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為 400萬(wàn) 元，未來(lái)仍可使用期間為 5年，按直線法攤銷(xiāo)。 20xx年 12月 31日： 原制度：長(zhǎng)期股權(quán)投資（投資成本） 1600 （股權(quán)投資差額） 360 （損益調(diào)整） 80 合計(jì) 2040 首次執(zhí)行日，沖銷(xiāo)股權(quán)投資差額 360萬(wàn)元，沖銷(xiāo)后長(zhǎng)期股權(quán) 投資的賬面余額為 1680萬(wàn)元 64 一、新舊銜接 對(duì)股權(quán)投資差額的處理采用追溯調(diào)整，則 20xx年 1月 1日該 股權(quán)投資差額即不復(fù)存在 資產(chǎn)負(fù)債表中： 長(zhǎng)期股權(quán)投資 1600萬(wàn)元 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本（ 20xx萬(wàn)）與其調(diào)整后賬面 價(jià)值（ 1600萬(wàn)）之間的差額 400萬(wàn)元，視同在 20xx年期初 即已沖減所有者權(quán)益 借：盈余公積、未分配利潤(rùn) 400 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 400 65 一、新舊銜接 對(duì)股權(quán)投資差額的處理采用追溯調(diào)整，則 20xx年 1月 1日該 股權(quán)投資差額即不復(fù)存在 利潤(rùn)表中： 投資收益 原有基礎(chǔ)上＋ 40 66 一、新舊銜接 假定甲企業(yè)于 20xx年 1月 1日所有者權(quán)益總額 10000萬(wàn)元 20xx年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn) 1000萬(wàn)元 20xx年 12月 31日所有者權(quán)益總額 11000萬(wàn)元 20xx年 1月 1日調(diào)減所有者權(quán)益 － 360萬(wàn)元 調(diào)整后所有者權(quán)益 10640萬(wàn)元 67 一、新舊銜接 假定甲企業(yè)于 20xx年 1月 1日所有者權(quán)益總額 10000萬(wàn)元 調(diào)整股權(quán)投資差額 － 400萬(wàn)元 調(diào)整后所有者權(quán)益總額 9600萬(wàn)元 加： 20xx年凈利潤(rùn) 1000萬(wàn)元 股權(quán)投資差額攤銷(xiāo) 40萬(wàn)元 調(diào)整后 20xx年 12月 31日所有者權(quán)益 10640萬(wàn)元 68 一、新舊銜接 20xx年 1月 1日比較資產(chǎn)負(fù)債表： 長(zhǎng)期股權(quán)投資 1600 其他 8000 所有者權(quán)益總額 9600 20xx年比較利潤(rùn)表： 凈利潤(rùn) 1000 加：股權(quán)投資差額攤銷(xiāo) 40 調(diào)整后凈利潤(rùn) 1040 20xx年 12月 31日比較報(bào)表所有者權(quán)益總額 10640 69 二、 具體準(zhǔn)則理解和實(shí)務(wù)操作 ? 投資性房地產(chǎn) ? 金融工具 ? 所得稅 ? 企業(yè)合并 ? 長(zhǎng)期股權(quán)投資 ? 合并財(cái)務(wù)報(bào)表 70 （一）投資性房地產(chǎn) 基本界定：為賺取租金或資本增值，以及兩者兼有 而持有的房地產(chǎn) 實(shí)務(wù)中把握： ? 已出租土地使用權(quán) ? 持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán) ? 已出租的建筑物 71 （一）投資性房地產(chǎn) 關(guān)注：投資性房地產(chǎn)的劃分與企業(yè)的 經(jīng)營(yíng)性質(zhì) 無(wú)關(guān) 日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)－－主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 除主營(yíng)業(yè)務(wù)外的其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)－－其他業(yè)務(wù)收入 72 （一）投資性房地產(chǎn) 成本模式 VS公允價(jià)值模式 公允價(jià)值計(jì)量條件 : ? 所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng) ? 能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息 “ 同類(lèi)或類(lèi)似 ”的界定 地理位臵、結(jié)構(gòu)、新舊程度、可使用狀況、性 質(zhì) 73 一般情況下公允價(jià)值的確定 : ? 活躍市場(chǎng)中的市價(jià) ? 本身不存在活躍市場(chǎng) ,但同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的 ,參考同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格經(jīng)適當(dāng)調(diào)整后確定 ? 采用適當(dāng)?shù)墓乐导夹g(shù) 關(guān)注 :相對(duì)于一般資產(chǎn)公允價(jià)值的確定 ,投資性房地 產(chǎn)公允價(jià)值確定條件更為嚴(yán)格 74 （一）投資性房地產(chǎn) ? 計(jì)量模式的轉(zhuǎn)換 成本模式 公允價(jià)值模式 公允價(jià)值模式 成本模式 ? 同一個(gè)企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)只能采用一種模式 計(jì)量 75 （二）金融工具 ? 交易性金融資產(chǎn) ? 貸款和應(yīng)收款 ? 持有至到期投資 ? 可供出售金融資產(chǎn) 交易性與可供出售的區(qū)分 上市公司首次執(zhí)行日對(duì)兩類(lèi)資產(chǎn)的劃分 76 （二）金融工具 基本出發(fā)點(diǎn)：管理層持有意圖 交易性－－取得后擬于近期內(nèi)出售 可供出售－－未劃分為其他類(lèi)別 持有意圖不明確 權(quán)益性投資（對(duì)被投資單位未形成重 大影響） 77 （二）金融工具 日常計(jì)量： FV， FV變動(dòng)進(jìn)權(quán)益 提取減值的條件： 在一定期間內(nèi)價(jià)值量持續(xù)下跌 預(yù)期價(jià)值變化是非暫時(shí)性的 借：資產(chǎn)減值損失 貸：可供出售金融資產(chǎn) 資本公積 78 (二 )金融工具 可供出售金融資產(chǎn)提取減值后價(jià)值發(fā)生回轉(zhuǎn)的，應(yīng) 區(qū)別情況處理： ? 一般情況下，允許轉(zhuǎn)回 借：可供出售金融資產(chǎn) 貸：資產(chǎn)減值損失 ? 作為可供出售金融資產(chǎn)核算的權(quán)益性投資減值，不允許通過(guò)損益轉(zhuǎn)回 79 （三）所得稅 中期報(bào)告：估計(jì)暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回期間，以轉(zhuǎn)回期 間適用的所得稅稅率進(jìn)行計(jì)量 ? 預(yù)計(jì)于 20xx年 1月 1日以后轉(zhuǎn)回的暫時(shí)性差異，一般適用稅率按 25％計(jì)算 ? 外商投資企業(yè)， 5年內(nèi)過(guò)渡 ? 其他政策的估計(jì) 80 （三）所得稅 資產(chǎn)：預(yù)計(jì)能夠帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益 遞延所得稅資產(chǎn)：相關(guān)可抵扣暫時(shí)性差異在未來(lái)期 間轉(zhuǎn)回時(shí)