【正文】 本文作者由于水平有限，加之基礎(chǔ)資料不足，研究還比較膚淺，許多方面研究的深度還不夠，甚至有些方面還存在缺陷，有待于更進(jìn)一步的探討和研究，希望借此給有志于煤炭企業(yè)管理的志士同仁提供一點(diǎn)借鑒，為豐富我國(guó)煤炭企業(yè)的成本管理盡一點(diǎn)綿薄之力。掘進(jìn)工程應(yīng)當(dāng)作為中間產(chǎn)品核算。為了解決企業(yè)的中長(zhǎng)期發(fā)展問(wèn)題，可以在原煤成本中提取企業(yè)轉(zhuǎn)產(chǎn)基金，在成本中列支，以增強(qiáng)企業(yè)的后勁，為企業(yè)資源枯竭后的轉(zhuǎn)產(chǎn)提供后續(xù)資金支持。我國(guó)煤炭行業(yè)成本核算體系不科學(xué)的問(wèn)題，是企業(yè)自身不能解決的，應(yīng)當(dāng)由國(guó)家權(quán)威機(jī)構(gòu)牽頭，編制新的煤炭企業(yè)會(huì)計(jì)核算子規(guī)則，為全國(guó)煤炭行業(yè)的會(huì)計(jì)核算提供統(tǒng)一的政策依據(jù)。通過(guò)對(duì)煤炭企業(yè)成本管理模型的建立，對(duì)每個(gè)環(huán)節(jié)都建起了一套成本核算和控制體系，將煤炭生產(chǎn)的結(jié)果核算轉(zhuǎn)變成全過(guò)程的管理，對(duì)煤炭企業(yè)的直接成本給予了真實(shí)反映，將煤炭企業(yè)的直接成本由原來(lái)的20%左右，提高到50%以上；并以薪酬激勵(lì)為重點(diǎn)，建立一套成本管控體系，為煤炭企業(yè)實(shí)現(xiàn)有粗放型向精細(xì)化管理的轉(zhuǎn)變提供理論基礎(chǔ)和依據(jù)。針對(duì)煤炭企業(yè)采掘并舉，采掘配比不同步的特點(diǎn)，把開(kāi)拓掘進(jìn)巷道作為煤炭生產(chǎn)過(guò)程中的一個(gè)相當(dāng)獨(dú)立的中間產(chǎn)品來(lái)看待，按照作業(yè)成本的原理來(lái)歸集成本，有效地解決了煤炭企業(yè)各期成本可比性的問(wèn)題，在企業(yè)的中長(zhǎng)期規(guī)劃中有效地解決了采掘失調(diào)的問(wèn)題，使企業(yè)的成本核算能夠滿足作業(yè)成本管理的需要。但是從我國(guó)煤炭企業(yè)成本管理的實(shí)踐來(lái)看，以華豐煤礦為代表的國(guó)有大型煤炭企業(yè)的市場(chǎng)化，以皖北煤電為代表的精細(xì)化管理實(shí)踐，實(shí)際上就是作業(yè)成本管理法的又一種形式。運(yùn)用煤質(zhì)管理鏈條，明確員工的煤質(zhì)監(jiān)督管理責(zé)任，督促增強(qiáng)員工的煤質(zhì)責(zé)任意識(shí)，提高企業(yè)的商品煤質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)效益，避免企業(yè)煤渣頂產(chǎn)量，造成企業(yè)資源和社會(huì)資源的浪費(fèi)。5. 煤質(zhì)和產(chǎn)量管理由煤場(chǎng)和銷售部門(mén)對(duì)煤質(zhì)和產(chǎn)量進(jìn)行考核，每班由礦機(jī)關(guān)管理部門(mén)隨機(jī)抽查。（5）材耗的控制。為了彌補(bǔ)招標(biāo)采購(gòu)制度的不足，建立采購(gòu)成本考核制度作為對(duì)招標(biāo)采購(gòu)制度的補(bǔ)充。明確企業(yè)物資保管人員的責(zé)任，減少物質(zhì)庫(kù)存、積壓和霉變損失，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的物資管理成本損失避免。通過(guò)制度建設(shè)，明確采購(gòu)、驗(yàn)收、倉(cāng)儲(chǔ)和使用各環(huán)節(jié)工作人員的權(quán)利和責(zé)任。（1）物資采購(gòu)計(jì)劃管理。4. 物資的質(zhì)量管理設(shè)備和物資采購(gòu)的管理包括物資的計(jì)劃管理、質(zhì)量管理、價(jià)格管理、倉(cāng)儲(chǔ)管理和領(lǐng)用管理四個(gè)方面，利用企業(yè)內(nèi)部的信息化管理平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)倉(cāng)儲(chǔ)物資的臺(tái)帳與財(cái)務(wù)部門(mén)的材料帳信息共享，隨時(shí)核對(duì)，保證帳卡物三對(duì)照。是為生產(chǎn)一線服務(wù)的機(jī)電專業(yè)隊(duì)，即主要職能是保證機(jī)電設(shè)備的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。其主要職能是將采煤隊(duì)、掘進(jìn)隊(duì)等井下作業(yè)單位需要的原材料運(yùn)送到作業(yè)場(chǎng)地，同時(shí)將采煤隊(duì)生產(chǎn)的原煤和開(kāi)掘隊(duì)開(kāi)采的煤矸石和原煤運(yùn)送到平地，實(shí)際上是一個(gè)井下后勤服務(wù)機(jī)構(gòu)。因此對(duì)其考核的主要指標(biāo)應(yīng)當(dāng)為巷道和風(fēng)路的完好率和材料消耗。在保證安全的前提下，多出煤，出好煤，提高資源的回采率。其主要職能為保質(zhì)保量完成礦井的開(kāi)拓掘進(jìn)進(jìn)尺，保證礦井的正常接替。3．薪酬管控薪酬在煤炭企業(yè)的成本中一般占到40%左右，是煤炭企業(yè)管理的重點(diǎn)。在工程布置方面，要從控制消耗、降低成本的角度，加強(qiáng)技術(shù)方案的經(jīng)濟(jì)性分析，根據(jù)礦井實(shí)際情況，對(duì)每一采區(qū)、每一采面的布置，綜合考慮采、掘、運(yùn)、提、排等工藝方法和流程，制定出系統(tǒng)合理的開(kāi)拓布局方案，盡最大可能地降低掘進(jìn)率，堅(jiān)決杜絕無(wú)效進(jìn)尺，減少巷道的二次維修和擴(kuò)修，形成設(shè)備、人力、能耗等方面成本最低的設(shè)計(jì)方案，從而使成本管理與技術(shù)管理相互融匯，相互促進(jìn)。（4）完善安全設(shè)施投入，提高安全保障能力。為了提高員工的安全意識(shí)，可通過(guò)建立安全獎(jiǎng)勵(lì)基金，安全與效益工資掛鉤，實(shí)行嚴(yán)格的安全獎(jiǎng)懲等措施，提高安全薪酬的比重，使其占到員工效益工資的30～40%，提高員工的安全意識(shí)，特別是提高高危崗位和安全生產(chǎn)管理戰(zhàn)線管理人員的責(zé)任心。有關(guān)部門(mén)的研究成果表明，員工的素質(zhì)每提高1%，也就是講員工的培訓(xùn)投入對(duì)控制和避免安全事故成本來(lái)講是一本萬(wàn)利的，因此從建立和完善員工的崗位責(zé)任制入手，加強(qiáng)各崗位的應(yīng)知應(yīng)會(huì)和手指口述等崗位技能的培訓(xùn)，以及處理應(yīng)急問(wèn)題的能力，通過(guò)業(yè)務(wù)考核，淘汰不合格的員工，給在崗員工以壓力，督促員工自覺(jué)提高自身素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平。（四）煤炭企業(yè)成本管控根據(jù)煤炭企業(yè)生產(chǎn)特點(diǎn)和作業(yè)成本分析的結(jié)果來(lái)看，在煤炭企業(yè)成本構(gòu)成中安全投入一般是國(guó)家強(qiáng)制性的規(guī)定，基本屬于不可控費(fèi)用，開(kāi)拓掘進(jìn)的巷道的工程量和材料消耗也基本屬于固定的，機(jī)械設(shè)備的折舊費(fèi)用也屬于固定費(fèi)用，隨著礦井機(jī)械化水平的不斷提高，幾乎每項(xiàng)作業(yè)的成本構(gòu)成中，都涉及到薪酬和設(shè)備運(yùn)行費(fèi)用，因此煤炭企業(yè)成本管理的重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)是：一加強(qiáng)設(shè)備的維護(hù)和配件質(zhì)量管理，減少設(shè)備誤時(shí)，提高作業(yè)線的勞動(dòng)效率；二是建立科學(xué)的薪酬管理體系，通過(guò)薪酬正激勵(lì)機(jī)制，加強(qiáng)責(zé)任心，激發(fā)員工的潛能，提高安全管理水平和勞動(dòng)工效；三是加強(qiáng)物資質(zhì)量管理，降低生產(chǎn)過(guò)程中的材耗；四是加強(qiáng)煤質(zhì)管理，創(chuàng)造更多的社會(huì)價(jià)值。7. 巷修作業(yè)成本的核算井下巷道在地壓的作用下，發(fā)生變形變小變窄，巷修是維護(hù)井下運(yùn)輸、行人和通風(fēng)巷道，保證井下通道暢通，屬于非增值作業(yè)，由總工程師負(fù)責(zé)，通修隊(duì)管理。井下運(yùn)輸由運(yùn)輸隊(duì)管理，提升由機(jī)電隊(duì)管理。4. 回采成本核算回采是礦井的核心作業(yè)，也是安全事故高發(fā)區(qū)域、地質(zhì)災(zāi)害、生態(tài)環(huán)境破壞的根源，由生產(chǎn)礦長(zhǎng)負(fù)責(zé)指揮和組織安全生產(chǎn)，最大限度地保證安全生產(chǎn)，提高采面的工作效率、回采率和原煤質(zhì)量，減少采面丟煤損失資源。按照作業(yè)的分類，開(kāi)拓、掘進(jìn)是礦井的核心作業(yè)，也是安全事故的高發(fā)區(qū)。同時(shí)煤炭資源成本又是煤炭生產(chǎn)成本的重要組成部分，資源成本的高低決定于可采出煤量。村莊搬遷的主要目的是為了解放呆滯儲(chǔ)量資源，增加礦井可控制的可采儲(chǔ)量和經(jīng)濟(jì)價(jià)值，其直接服務(wù)對(duì)象是煤炭資源，屬于經(jīng)濟(jì)型增值作業(yè)。其作業(yè)對(duì)象是井上下各種設(shè)備，屬于功能型增值作業(yè)。其成本責(zé)任主體是修護(hù)隊(duì)。其成本責(zé)任主體是機(jī)電隊(duì)。其成本責(zé)任主體是通修隊(duì)。災(zāi)害治理作業(yè)伴隨著地質(zhì)災(zāi)害發(fā)生的可能性，貫穿于煤炭的采掘活動(dòng)而進(jìn)行。其成本動(dòng)因是運(yùn)輸煤量，成本責(zé)任主體是運(yùn)輸隊(duì)。其成本動(dòng)因是采出煤量，成本責(zé)任主體是采煤隊(duì)。其成本庫(kù)包括：掘進(jìn)工程消耗的工人工資、材料費(fèi)、通風(fēng)費(fèi)用、設(shè)備運(yùn)行費(fèi)用、災(zāi)害治理費(fèi)用、短途運(yùn)輸費(fèi)用、排水費(fèi)用等。其成本庫(kù)包括：開(kāi)拓工程消耗的工人工資、材料費(fèi)、通風(fēng)費(fèi)用、設(shè)備運(yùn)行費(fèi)用（主要包括機(jī)械設(shè)備折舊、配件、維修、電費(fèi)等，下同）、短途運(yùn)輸費(fèi)用、排水費(fèi)用等。按照作業(yè)成本原理和煤炭企業(yè)生產(chǎn)作業(yè)的性質(zhì)和在企業(yè)生產(chǎn)中的作用，將開(kāi)拓巷道、掘進(jìn)巷道、村莊搬遷費(fèi)用、災(zāi)害治理費(fèi)用等，原來(lái)納入費(fèi)用的項(xiàng)目作為一個(gè)作業(yè)成本庫(kù)來(lái)進(jìn)行分解核算，采用成本動(dòng)因分析的方法，將每項(xiàng)作業(yè)消耗品的資源準(zhǔn)確地歸集到各項(xiàng)作業(yè)成本中去，變過(guò)去的事后算賬為事前預(yù)算、始終控制、事后考核，對(duì)煤炭企業(yè)的生產(chǎn)成本實(shí)行全過(guò)程的管理和控制，為企業(yè)加強(qiáng)成本管理提供準(zhǔn)確可靠的依據(jù)。結(jié)合到煤炭企業(yè)來(lái)講，其生產(chǎn)流程主要包括開(kāi)拓、掘進(jìn)、采煤、提升運(yùn)輸四個(gè)核心作業(yè)，和通風(fēng)、排水、機(jī)電、災(zāi)害治理、巷修五個(gè)輔助作業(yè)，按照作業(yè)成本的原理，將煤炭企業(yè)的作業(yè)分析如下：1．煤炭企業(yè)的作業(yè)分類按照煤炭企業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)，將其主要作業(yè)流程分為核心作業(yè)和輔助作業(yè)，如圖41所示。5．質(zhì)量效率原則作業(yè)成本首先是規(guī)范成本核算工作，同時(shí)要求運(yùn)行質(zhì)量和工作效能，使成本核算工作簡(jiǎn)潔、明晰、可操作性。因此煤炭企業(yè)的一切工作都應(yīng)當(dāng)以安全為核心來(lái)開(kāi)展，確立安全就是企業(yè)效益的指導(dǎo)思想，運(yùn)用正激勵(lì)原則，提高廣大員工自覺(jué)搞好安全生產(chǎn)的自覺(jué)性，建立本質(zhì)安全型煤炭企業(yè)。四、煤炭企業(yè)作業(yè)成本管理研究煤炭企業(yè)作為地下采掘作業(yè)，對(duì)資源的依賴性強(qiáng)，固定成本和混合成本大，變動(dòng)成本小、輔助生產(chǎn)環(huán)節(jié)多、安全風(fēng)險(xiǎn)大，中間費(fèi)用分配難度大，非常適合采用作業(yè)成本管理發(fā)。綜上所述，由于缺乏有效的理論指導(dǎo)，煤炭企業(yè)成本核算制度建設(shè)滯后，成本控制和管理主要是圍繞成本構(gòu)成要素來(lái)進(jìn)行，而忽略了企業(yè)外部因素對(duì)企業(yè)成本的影響?！懊旱V兩費(fèi)”的會(huì)計(jì)核算方法不科學(xué)。按產(chǎn)量提取的方式不合理。同時(shí)“煤炭企業(yè)兩辦法”是在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)化過(guò)程中的一個(gè)過(guò)渡性制度，帶有明顯的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的色彩。2．外部原因（1）煤炭成本管理理論研究滯后。管理手段落后，管理的功能不能有效體現(xiàn)。企業(yè)為了少繳納所得稅，會(huì)將應(yīng)在維簡(jiǎn)費(fèi)和安全費(fèi)用列支的成本項(xiàng)目，直接在日常成本中開(kāi)支；相反，企業(yè)為了多實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，也會(huì)將本應(yīng)在生產(chǎn)成本中的開(kāi)支轉(zhuǎn)入維簡(jiǎn)費(fèi)、安全費(fèi)用列支，使維簡(jiǎn)費(fèi)和安全費(fèi)用出現(xiàn)倒掛，構(gòu)成潛虧。2．利用“煤礦兩費(fèi)”科目隨意調(diào)整利潤(rùn)從“煤礦兩規(guī)定”可以看出“煤礦兩費(fèi)”的使用既有費(fèi)用性支出也有資本性支出。而實(shí)際上，村莊搬遷的目的是為了解放村莊壓覆的資源，增加企業(yè)的資源控制量，為企業(yè)帶來(lái)預(yù)期的經(jīng)濟(jì)效益。（3）資源成本核算存在的問(wèn)題。井巷工程是煤炭企業(yè)生產(chǎn)的主要指標(biāo)之一，它是煤炭企業(yè)生產(chǎn)正常接替的重要保證，煤炭企業(yè)生產(chǎn)中，開(kāi)掘工程量很大，一般占煤炭生產(chǎn)總支出的20%左右。如圖21所示。如維簡(jiǎn)費(fèi)和安全費(fèi)用的提取與核算，開(kāi)拓、掘進(jìn)工程費(fèi)用、村莊搬遷費(fèi)用等通過(guò)制造費(fèi)用（維簡(jiǎn)費(fèi)）計(jì)入當(dāng)期成本的核算方法等，嚴(yán)重地違背了會(huì)計(jì)核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，造成生產(chǎn)成本核算失真，致使同行業(yè)間產(chǎn)品成本和企業(yè)的各期成本之間缺少可比性，難以成為企業(yè)決策參考的準(zhǔn)確依據(jù)，無(wú)法用于指導(dǎo)企業(yè)的成本管理實(shí)踐。煤炭企業(yè)的耗材使材耗與產(chǎn)品不具備簡(jiǎn)單的數(shù)量對(duì)應(yīng)關(guān)系，材料消耗主要取決于材料的質(zhì)量。直接作業(yè)隊(duì)——采煤作業(yè)人數(shù)占礦井總?cè)藬?shù)的四分之一左右，工資、材料消耗和電費(fèi)占全礦井的三分之一左右，采煤隊(duì)的成本僅占原煤生產(chǎn)總成本的五分之一左右。由于目前對(duì)地質(zhì)突變和地質(zhì)災(zāi)害形成機(jī)理的研究還不能適應(yīng)煤炭企業(yè)安全生產(chǎn)的需要，使許多事故不可控不可防，使煤炭行業(yè)成為高危行業(yè)，企業(yè)的安全事故成本難以控制。大柳塔煤炭企業(yè)通過(guò)高新技術(shù)的應(yīng)用，提高機(jī)械化水平，全礦480多人年生產(chǎn)商品煤2000多萬(wàn)噸，采煤工效和安全指標(biāo)均達(dá)到世界領(lǐng)先水平，因此在煤炭企業(yè)生產(chǎn)中一定要貫徹科學(xué)技術(shù)就是第一生產(chǎn)力的管理理念。高新技術(shù)和機(jī)械化的應(yīng)用，將會(huì)大幅度地提高煤炭企業(yè)的安全水平和勞動(dòng)生產(chǎn)率，進(jìn)而使原煤?jiǎn)挝婚_(kāi)采成本大幅度降低。地質(zhì)條件不一樣的礦井生產(chǎn)成本差別很大，即便是同一個(gè)礦井，因?yàn)榈刭|(zhì)條件的變化，成本也不一樣。實(shí)行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)以后，在市場(chǎng)的巨大壓力下，煤炭行業(yè)的管理水平有了較大幅度的提高，但是與電力、機(jī)械、化工、鋼鐵等地面行業(yè)相比仍然有較大的差距，一直難以甩掉是管理粗放和高危行業(yè)的帽子。以價(jià)值增值為導(dǎo)向的煤炭企業(yè)精益管理的不同之處，是在構(gòu)建市場(chǎng)化的基礎(chǔ)上，突出了作業(yè)安全、作業(yè)效率和流程優(yōu)化的創(chuàng)新。因此，煤炭企業(yè)實(shí)施內(nèi)部市場(chǎng)化管理對(duì)提升企業(yè)管理水平、增加企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益具有積極的作用。受到國(guó)家經(jīng)貿(mào)委、原國(guó)家煤炭工業(yè)局領(lǐng)導(dǎo)高度評(píng)價(jià)和充分肯定，1999年被山東省經(jīng)貿(mào)委評(píng)為企業(yè)管理現(xiàn)代化創(chuàng)新成果二等獎(jiǎng)，中國(guó)煤炭工業(yè)協(xié)會(huì)決定在全國(guó)推廣這一先進(jìn)的管理經(jīng)驗(yàn)。新汶礦務(wù)局華豐礦是一個(gè)百年老礦，1956年恢復(fù)建井，1989年完成改擴(kuò)建工程后，核定生產(chǎn)能力90萬(wàn)噸/年。對(duì)我國(guó)煤炭企業(yè)的成本管理提供了有益的探索。作業(yè)成本管理突破了傳統(tǒng)的人們對(duì)于成本的種種認(rèn)識(shí)，實(shí)現(xiàn)了成本管理從末端管理到過(guò)程的管理的轉(zhuǎn)變，為管理者拓展了企業(yè)降低成本的途徑。作業(yè)成本控制理論認(rèn)為，產(chǎn)品設(shè)計(jì)決定作業(yè)鏈，決定了資源的耗費(fèi)水平，一旦產(chǎn)品設(shè)計(jì)開(kāi)發(fā)完成，產(chǎn)品成本的60%80%也就確定了，因此作業(yè)的改進(jìn)不能僅僅要著眼于后續(xù)作業(yè)，著眼點(diǎn)放在產(chǎn)品設(shè)計(jì)、適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)和全面質(zhì)量管理三個(gè)方面，重點(diǎn)應(yīng)放在制約或決定作業(yè)水平的關(guān)鍵環(huán)節(jié)上。它通過(guò)對(duì)作業(yè)及作業(yè)成本的確認(rèn)、計(jì)量，最終計(jì)算產(chǎn)品成本，同時(shí)將成本計(jì)算深入到作業(yè)層次，對(duì)企業(yè)所有作業(yè)活動(dòng)追蹤并動(dòng)態(tài)反映，進(jìn)行成本鏈分析，包括動(dòng)因分析，作業(yè)分析等，為企業(yè)決策提供準(zhǔn)確信息；指導(dǎo)企業(yè)有效地執(zhí)行必要的作業(yè)，消除和精簡(jiǎn)不能創(chuàng)造價(jià)值的作業(yè)，從而達(dá)到降低成本，提高效率的目的。作業(yè)成本管理法不僅僅是一種成本計(jì)算方法，更是一種成本控制和企業(yè)管理手段。滿足這三個(gè)條件的作業(yè)都是增值作業(yè)，違背其中一條或者多條標(biāo)準(zhǔn)的作業(yè)都是非增值作業(yè)。企業(yè)的目的是為用戶提供產(chǎn)品和服務(wù)，同時(shí)獲得利潤(rùn)。按照動(dòng)因分析的方法，將企業(yè)的生產(chǎn)過(guò)程視作若干個(gè)作業(yè)連環(huán)構(gòu)成的作業(yè)鏈條，并將每一個(gè)作業(yè)鏈環(huán)視為一個(gè)作業(yè)中心，將每一個(gè)作業(yè)中心視作一個(gè)作業(yè)成本庫(kù)，以便于對(duì)責(zé)任人的考核。二、作業(yè)成本管理理論綜述作業(yè)成本法又稱作業(yè)成本計(jì)算法（簡(jiǎn)寫(xiě)為ABC），ABC起源于美國(guó)，最早由美國(guó)學(xué)者科勒提出，經(jīng)過(guò)斯拖布斯、卡普蘭教授等專家的研究完善，目前已經(jīng)成為世界各國(guó)管理會(huì)計(jì)和成本管理的主流理論，被廣泛地用用到各個(gè)領(lǐng)域。高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，以及“國(guó)家定價(jià)，保本微利經(jīng)營(yíng)”的經(jīng)濟(jì)政策，造成煤炭企業(yè)積累甚少，甚至虧損，使煤炭企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益一直在國(guó)民經(jīng)濟(jì)各產(chǎn)業(yè)中居于后三名，行業(yè)整體基礎(chǔ)條件差，管理粗放，安全保障程度差，一直是粗放型管理和高危行業(yè)的代名詞。隨