【正文】 此款項(xiàng)即為或有對(duì)價(jià) 。 2022年 12月 30日 ， 甲公司記錄這一合并業(yè)務(wù)的分錄為： （ 1） 2022年 12月 30日 ， 記錄購買成本 借：長期股權(quán)投資 ——乙公司 1 400 000 貸：現(xiàn)金 400 000 股本 500 000 資本公積 500 000 （ 2） 2022年 12月 31日 ， 甲公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表 ， 其 抵銷與調(diào)整 分錄為： 借：存貨 50 000 土地使用權(quán) 50 000 固定資產(chǎn) ——機(jī)器設(shè)備 300 000 無形資產(chǎn) ——專利權(quán) 50 000 應(yīng)付票據(jù) 15 000 凈資產(chǎn) 750 000 商譽(yù) 200 000 貸：長期股權(quán)投資 ——乙公司 1 400 000 應(yīng)收賬款 10 000 其他負(fù)債 5 000 思考：比較吸收合并與控股合并下會(huì)計(jì)分錄的區(qū)別 。 2022年 12月 30日 ，甲公司記錄這一合并業(yè)務(wù)的分錄為： （ 1） 2022年 12月 30日 ， 記錄購買成本 借：長期股權(quán)投資 ——乙公司 1 400 000 貸：現(xiàn)金 400 000 股本 500 000 資本公積 500 000 表 6 乙公司資產(chǎn) 、 負(fù)債賬面價(jià)值和公允價(jià)值 單位：元 項(xiàng) 目 賬面價(jià)值 公允價(jià)值 資產(chǎn) 銀行存款 60 000 60 000 應(yīng)收賬款 140 000 130 000 存貨 180 000 230 000 土地使用權(quán) 50 000 100 000 固定資產(chǎn) — 機(jī)器設(shè)備 550 000 850 000 無形資產(chǎn) — 專利權(quán) 50 000 資產(chǎn)合計(jì) 980 000 1 420 000 負(fù)債 應(yīng)付賬款 60 000 60 000 應(yīng)付票據(jù) 130 000 115 000 其他負(fù)債 40 000 45 000 負(fù)債合計(jì) 230 000 220 000 凈資產(chǎn) 750 000 1 200 000 （ 2） 2022年 12月 30日 ， 甲公司將購買成本根據(jù)公允價(jià)值分配給收購乙公司所獲得的資產(chǎn)和承擔(dān)的負(fù)債 ， 余額記作商譽(yù) （ 思考：合并價(jià)差為多少 ？ ） 借：銀行存款 60 000 應(yīng)收賬款 130 000 存貨 230 000 土地使用權(quán) 100 000 固定資產(chǎn) ——機(jī)器設(shè)備 850 000 無形資產(chǎn) ——專利權(quán) 50 000 商譽(yù) 200 000 貸：應(yīng)付賬款 60 000 應(yīng)付票據(jù) 115 000 其他負(fù)債 45 000 長期股權(quán)投資 ——乙公司 1 400 000 *在吸收合并下上述兩筆分錄可以合并 ， 不用通過 “ 長期股權(quán)投資 ” 科目核算 。 目前 ， 美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 、 國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則 、 我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則均采用這一方法 。 美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則原來采用此方法 。 對(duì)于負(fù)商譽(yù) ， 不是簡(jiǎn)單計(jì)入 “ 負(fù)商譽(yù) ” 賬戶 ， 也不存在 “ 負(fù)商譽(yù) ” 賬戶 。 思考：是不是減值測(cè)試是最公允 、 最科學(xué)的方法 ？ （ 3） 負(fù)商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理 購買成本小于所獲得的被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額 ， 即為負(fù)商譽(yù) 。 理由是 ， 商譽(yù)是和企業(yè)不能分離的 ， 企業(yè)永久存在 ， 商譽(yù)就應(yīng)永久存在 ， 再加上商譽(yù)是在企業(yè)日常經(jīng)營中所形成的 ， 這些日常經(jīng)營所產(chǎn)生的費(fèi)用已于發(fā)生當(dāng)時(shí)計(jì)入了損益 ， 如果再攤銷商譽(yù) ， 就會(huì)重復(fù)計(jì)入費(fèi)用 。 B. 立即沖銷 把商譽(yù)在合并時(shí)直接減少所有者權(quán)益而注銷 。 在會(huì)計(jì)上 ， 對(duì)于合并出現(xiàn)的商譽(yù) ， 主要有以下處理方法 。 商譽(yù) 合并價(jià)差 購買成本 公允價(jià)值 賬面價(jià)值 商譽(yù)為正 評(píng)估增值 商譽(yù)為負(fù) 評(píng)估增值 公允價(jià)值 購買成本 賬面價(jià)值 合并價(jià)差 負(fù)商譽(yù) 商譽(yù) ：合并方支付的購買成本與所獲得的被合并方凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額 。 合并價(jià)差 由 兩部分 組成： 資產(chǎn)評(píng)估增值和商譽(yù) 。 （ 1） 有價(jià)證券：按現(xiàn)行市價(jià)確定； （ 2） 非有價(jià)證券：應(yīng)根據(jù)同類企業(yè)類似證券的市盈率 、股利率及其預(yù)期增長率等因素估計(jì)確定； （ 3） 產(chǎn)成品和商品：按其售價(jià)減去處置費(fèi)用和合理利潤后的余額確定； （ 4） 在產(chǎn)品：按產(chǎn)成品的售價(jià)減去至完工時(shí)尚需發(fā)生的成本 、 處置費(fèi)用和合理利潤后的余額確定； （ 5） 原材料：按現(xiàn)行重置成本計(jì)價(jià)； （ 6） 應(yīng)收賬款：按現(xiàn)時(shí)利率折算現(xiàn)值減壞賬準(zhǔn)備確定； （ 7） 固定資產(chǎn)：如供使用 ， 按類似生產(chǎn)能力固定資產(chǎn)現(xiàn)行重置成本計(jì)價(jià)；暫時(shí)使用的固定資產(chǎn) ， 按具有類似生產(chǎn)能力的固定資產(chǎn)的現(xiàn)行重置成本與可變現(xiàn)凈值兩者孰低確定；如供出售 ， 按可變現(xiàn)凈值計(jì)價(jià)； （ 8） 可辨認(rèn)無形資產(chǎn)：按評(píng)估價(jià)值計(jì)價(jià)； （ 9） 其他資產(chǎn) （ 土地 、 自然資源和不能上市的有價(jià)證券 ） ：按評(píng)估價(jià)計(jì)價(jià)； （ 10） 負(fù)債：按其將來應(yīng)付的數(shù)額以當(dāng)時(shí)實(shí)際利率貼現(xiàn)的現(xiàn)值計(jì)價(jià)或按賬面價(jià)值確定； （ 11） 或有事項(xiàng)或約定義務(wù) ， 應(yīng)加以充分地估計(jì) ， 并按預(yù)計(jì)支付的數(shù)額以當(dāng)時(shí)的實(shí)際利率貼現(xiàn)的現(xiàn)值計(jì)價(jià) 。 可辨認(rèn)資產(chǎn)與負(fù)債的認(rèn)定必須符合以下 兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn) ：一是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益可能流入或流出購買企業(yè)；二是對(duì)于購買企業(yè)來說 ， 其成本或公允價(jià)值可以可靠地計(jì)量 。 2． 被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定 合并方為合并所支付的購買成本確定后 ， 就應(yīng)對(duì)其進(jìn)行分配 。 這一部分費(fèi)用雖然也是因?yàn)楹喜⒍a(chǎn)生 ， 但并不須另外支付 ， 所以 常作期間費(fèi)用處理 ， 不計(jì)入購買成本 。 A． 直接費(fèi)用 此直接費(fèi)用是指因?yàn)槠髽I(yè)合并而必須對(duì)外部發(fā)生的額外費(fèi)用 。 小結(jié) 購買法的主要內(nèi)容包括認(rèn)定購買方 、 確定合并日 （ 以上兩點(diǎn)略 ） 、 購買成本的確定 、 分配 ， 商譽(yù)和或有事項(xiàng)的處理 。 另外假設(shè) ， 乙公司合并日存貨的公允價(jià)值為 30萬元 ， 賬面價(jià)值為 25萬元 ，其他各項(xiàng)資產(chǎn) 、 負(fù)債的公允價(jià)值等于賬面價(jià)值 。 5． 合并企業(yè)當(dāng)年凈收益 。 4． 合并商譽(yù) 。 3． 合并成本 。 購買方是獲得對(duì)其他參與合并主體或業(yè)務(wù)的控制權(quán)的參與合并主體 。 《 國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào) ——企業(yè)合并 》 中對(duì)購買的定義有如下闡述：購買是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn) 、 承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式 ， 由一個(gè)企業(yè) （ 收購 企業(yè) ） 獲得對(duì)另外一個(gè)企業(yè)（ 被收購 企業(yè) ） 凈資產(chǎn)和經(jīng)營的 控制權(quán) 的企業(yè)合并 。 假設(shè)牡康公司和紫紅公司 2022年 7月 1日進(jìn)行合并 ， 采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理 ， 這兩家公司2022年 6月 30日的試算表余額如下表所示： 牡康、紫紅公司試算表 牡康公司 紫紅公司 資產(chǎn) 3 000 000 1 160 000 費(fèi)用 600 000 240 000 借方合計(jì) 3 600 000 1 400 000 股本，每股面值 1元 2 000 000 800 000 盈余公積 600 000 150 000 未分配利潤 200 000 50 000 主營業(yè)務(wù)收入 800 000 400 000 貸方合計(jì) 3 600 000 1 400 000 假設(shè)牡康公司在 2022年 7月 1日 ， 發(fā)行每股面值 1元的普通股 820 000股 ， 換取紫紅公司全部普通股 ， 以吸收合并方式完成合并 ， 在牡康公司賬上記錄這一合并業(yè)務(wù)時(shí)： 借：資產(chǎn) 1 160 000 費(fèi)用 240 000 貸：股本 820 000 盈余公積 150 000 未分配利潤 30 000 主營業(yè)務(wù)收入 400 000 合并后試算表 借方 貸方 資產(chǎn) 4 160 000 費(fèi)用 840 000 股本，每股面值 1元 2 820 000 盈余公積 750 000 未分配利潤 230 000 主營業(yè)務(wù)收入 1 200 000 合 計(jì) 5 000 000 5 000 000 權(quán)益結(jié)合法的現(xiàn)實(shí)運(yùn)用： 美國 2022年 6月發(fā)布的第 141號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告廢除了權(quán)益結(jié)合法的使用 。 紫躍公司發(fā)行 20 000股每股面值 1元的普通股吸收合并牧原公司 ， 交換比例為 1:1， 則紫躍公司記錄合并業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄為： 借：凈資產(chǎn) 29 400 庫藏股 600 貸：股本 20 000 資本公積 5 000 盈余公積 3 000 未分配利潤 2 000 紫躍公司為合并后存續(xù)公司時(shí) ， 牧原公司合并前持有的紫躍公司普通股 400股 ， 合并后歸存續(xù)公司所有 ，并作為庫藏股處理 。 假設(shè)牧原公司和紫躍公司在吸收合并前 ， 牧原公司已持有紫躍公司普通股 400股 ， 面值 1元 ， 牧原公司以成本 600元記錄其對(duì)紫躍公司的投資 ， 牧原公司于紫躍公司的有關(guān)數(shù)據(jù)如下表所示： 牧原、紫躍公司財(cái)務(wù)數(shù)據(jù) 牧原公司 紫躍公司 長期股權(quán)投資 ——紫躍公司 600 其他資產(chǎn) 29 400 25 000 合 計(jì) 30 000 25 000 股本，每股面值 1元 20 000 20 000 資本公積 5 000 2 000 盈余公積 3 000 2 000 未分配利潤 2 000