【正文】 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （二）持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量 企業(yè)取得到期一次還本付息持有至到期投資持有期間債券利息和折溢價(jià)攤銷的會(huì)計(jì)處理方法同取得分期付息、一次還本持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理基本相同，但按債券票面利率計(jì)算的應(yīng)收利息應(yīng)記入“持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息”科目，不通過(guò)“應(yīng)收利息”科目核算。 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （三）持有至到期投資的期末計(jì)量 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。 表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)是指金融資產(chǎn)初始確認(rèn)后實(shí)際發(fā)生的、對(duì)該金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M(jìn)行可靠計(jì)量的事項(xiàng)。金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)包括下列各項(xiàng)： 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （三）持有至到期投資的期末計(jì)量 ①發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難； ②債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等； ③債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人做出讓步； ④債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組； ⑤因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易； ⑥無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等； ⑦債務(wù)人經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本； ⑧權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌； ⑨其他表明持有至到期投資發(fā)生減值的客觀證據(jù)。 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （三）持有至到期投資的期末計(jì)量 以攤余成本計(jì)量的持有至到期投資在發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該投資的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量（不包括尚未發(fā)生的未來(lái)信用損失）現(xiàn)值，其賬面價(jià)值與預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間差額確認(rèn)為持有至到期投資減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照該項(xiàng)投資的原實(shí)際利率折現(xiàn)確定。 企業(yè)按確認(rèn)的持有至到期投資的減值損失 借：資產(chǎn)減值損失 —— 計(jì)提的持有至到期投資減值準(zhǔn)備 貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （三）持有至到期投資的期末計(jì)量 [例 412]2023年 12月 31日，恒易公司持有至到期的債券投資賬面價(jià)值為 230 000元，未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 200 000元，則應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備30 000元。 借：資產(chǎn)減值損失 —— 計(jì)提的持有至到期投資減值準(zhǔn)備 30 貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 30 持有至到期投資發(fā)生減值后，利息收入應(yīng)按確定減值損失時(shí)對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為實(shí)際利率計(jì)算確認(rèn)。 持有至到期投資確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該投資價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)（如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等），原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。 根據(jù)恢復(fù)金額 借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 貸：資產(chǎn)減值損失 —— 計(jì)提的持有至到期投資減值準(zhǔn)備 但是，轉(zhuǎn)回后的持有至到期投資賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該持有至到期投資在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （四）持有至到期投資的終止確認(rèn) 持有至到期投資的終止確認(rèn)有兩種情況，一是持有的債券投資到期，收取該投資現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止；二是企業(yè)因持有投資的意圖或能力發(fā)生改變，使某項(xiàng)投資不再符合持有至到期投資的標(biāo)準(zhǔn)。 企業(yè)持有至到期投資在到期日收回時(shí)，債券的折價(jià)或溢價(jià)已在持有期間攤銷完畢，只需轉(zhuǎn)銷該投資的成本和應(yīng)收未收的利息即可。 投資到期日按實(shí)際收到的金額 借：銀行存款 持有至到期投資減值準(zhǔn)備 貸：持有至到期投資 —— 成本 應(yīng)收利息或持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 投資收益 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （四）持有至到期投資的終止確認(rèn) [例 413]依 [例 49]和 [例 411]資料， 2023年 1月 1日，恒易公司購(gòu)入乙公司四年期債券到期，收回本金和最后一期利息存入銀行。 借：銀行存款 104 貸：持有至到期投資 —— 乙公司債券（成本） 100 應(yīng)收利息 4 如果企業(yè)因持有投資的意圖或能力發(fā)生改變，將尚未到期的某項(xiàng)持有至到期投資在本會(huì)計(jì)年度內(nèi)出售或重分類為可供出售金融資產(chǎn)的金額，相對(duì)于該類投資在出售或重分類前的總額較大時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該類投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，且在本會(huì)計(jì)年度及以后兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （四）持有至到期投資的終止確認(rèn) 對(duì)未到期提前出售的持有至到期投資，應(yīng)將出售所取得價(jià)款與該投資賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入投資收益。 出售時(shí) 借：銀行存款 持有至到期投資減值準(zhǔn)備 貸 持有至到期投資 —— 成本 —— 利息調(diào)整 —— 應(yīng)計(jì)利息 貸或借：投資收益 對(duì)出售剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，劃轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)。在重分類日，按該投資的公允價(jià)值 借：可供出售金融資產(chǎn) 持有至到期投資減值準(zhǔn)備 貸：持有至到期投資 貸或借：資本公積 —— 其他資本公積 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （四）持有至到期投資的終止確認(rèn) [例 414]恒易公司購(gòu)入戊公司 2023年 1月 1日發(fā)行的債券 500張，面值為 500 000元，期限為 3年，票面利率 6%，每年付息一次。其發(fā)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下： （ 1） 2023年 1月 1日，以銀行存款支付買價(jià) 527 750元。 借：持有至到期投資 —— 戊公司債券（成本） 500 —— 戊公司債券（利息調(diào)整） 27 貸：銀行存款 527 （ 2） 2023年 12月 31日，確認(rèn)本年度利息收入。 采用逐次測(cè)試法確定的實(shí)際利率為 4%，應(yīng)收利息為 30 000元（ 500 000 6%）， 利息收入為 21 110元（ 527 750 4%）， 應(yīng)攤銷溢價(jià)為 8 890元（ 30 00021 110）。 借：應(yīng)收利息 30 貸：投資收益 21 持有至到期投資 —— 戊公司債券（利息調(diào)整） 8 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （四）持有至到期投資的終止確認(rèn) [例 414]恒易公司購(gòu)入戊公司 2023年 1月 1日發(fā)行的債券 500張，面值為 500 000元，期限為 3年，票面利率 6%，每年付息一次。其發(fā)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下： （ 3） 2023年 12月 31日，確認(rèn)本年度利息收入。 應(yīng)收利息 =500 000 6%=30 000元 利息收入 =（ 527 7508 890） 4%=20 應(yīng)攤銷溢價(jià) =30 00020 =9 借：應(yīng)收利息 30 貸：投資收益 20 持有至到期投資 —— 戊公司債券（利息調(diào)整） 9 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （四）持有至到期投資的終止確認(rèn) [例 414]恒易公司購(gòu)入戊公司 2023年 1月 1日發(fā)行的債券 500張，面值為 500 000元，期限為 3年，票面利率 6%，每年付息一次。其發(fā)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下： （ 4）因持有意圖發(fā)生改變， 2023年 9月 1日以 220 000元的價(jià)格將持有的戊公司債券出售 40%。 出售債券的成本 =500 000 40%=200 000元 出售債券的利息調(diào)整 =（ 27 7508 8909 ） 40% =3 借：銀行存款 220 貸：持有至到期投資 —— 戊公司債券（成本） 200 持有至到期投資 —— 戊公司債券（利息調(diào)整） 3 投資收益 16 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （四）持有至到期投資的終止確認(rèn) [例 414]恒易公司購(gòu)入戊公司 2023年 1月 1日發(fā)行的債券 500張，面值為 500 000元，期限為 3年，票面利率 6%，每年付息一次。其發(fā)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下： （ 5）出售后剩余部分債券重分類為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價(jià)值為 330 000元。 出售債券的成本 =500 000 60%=300 000元 出售債券的利息調(diào)整 =27 7508 8909 =5 借：可供出售金融資產(chǎn) —— 戊公司債券（成本） 300 可供出售金融資產(chǎn) —— 戊公司債券（利息調(diào)整） 30 貸：持有至到期投資 —— 戊公司債券（成本） 300 持有至到期投資 —— 戊公司債券（利息調(diào)整） 5 資本公積 —— 其他資本公積 24 第三節(jié) 貸款和應(yīng)收款項(xiàng) 一 、 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的確認(rèn)條件 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)是指在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)，主要是指金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)，但不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)，非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項(xiàng)、持有的其他企業(yè)的債權(quán)（不包括在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的債務(wù)工具）等，只要符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，均可劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)。 劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)類的金融資產(chǎn)與劃分為持有至到期投資的金融資產(chǎn)，其主要差別在于前者不是在活躍市場(chǎng)有報(bào)價(jià)的金融資產(chǎn)，并且不像持有至到期投資那樣在出售或重分類方面受到較多限制。 第三節(jié) 貸款和應(yīng)收款項(xiàng) 一 、 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的確認(rèn)條件 企業(yè)不應(yīng)當(dāng)將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)： （ 1）準(zhǔn)備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn)，這類非衍生金融資產(chǎn)應(yīng)劃分為交易性金融資產(chǎn)。 （ 2）初始確認(rèn)時(shí)被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn)。 （ 3）初始確認(rèn)時(shí)被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)。 （ 4）因債務(wù)人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產(chǎn)。 第三節(jié) 貸款和應(yīng)收款項(xiàng) 二 、 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理 （一）應(yīng)收票據(jù) 1．應(yīng)收票據(jù)的確認(rèn)與計(jì)價(jià) 由商品交易關(guān)系收到商業(yè)匯票而形成的應(yīng)收票據(jù)，其確認(rèn)應(yīng) 與銷售收入確認(rèn)的口徑一致，即確認(rèn)銷售收入的同時(shí)確認(rèn)應(yīng)收票 據(jù)；由債權(quán)債務(wù)關(guān)系收到商業(yè)匯票而形成的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)以實(shí)際 完成債權(quán)債務(wù)轉(zhuǎn)移手續(xù)收到商業(yè)匯票時(shí)間為確認(rèn)時(shí)間。 應(yīng)收票據(jù)一般按面值計(jì)價(jià)，即企業(yè)在銷售商品產(chǎn)品等而收到 經(jīng)承兌人承兌的商業(yè)匯票時(shí)按票據(jù)的票面價(jià)值入賬，需要編制中 期財(cái)務(wù)報(bào)告的企業(yè)，對(duì)于帶息的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)于編制中期財(cái)務(wù)報(bào) 告的期末按應(yīng)收票據(jù)的票面價(jià)值和確定的利率計(jì)算票據(jù)利息，預(yù) 提的票據(jù)利息增加應(yīng)收