【正文】 206　　　　　　少數(shù)股東權(quán)益　　　　?。勰昴┳庸菊{(diào)整后的所有者權(quán)益總計（600+200+30+35+）］20%） 　　借：投資收益　　　　　　　　　 114（80%）　　　　少數(shù)股東損益　　　　　　　　（20%）　　　　未分配利潤——年初　　　　　80　　　　貸：提取盈余公積　　　　　　　　15　　　　　　對所有者（或股東）的分配　　40　　　　　　未分配利潤——年末　　　　 201編制合并財務(wù)報表的抵銷處理的項目（與股權(quán)投資有關(guān)的抵銷分錄的編制舉例（2）） 【接上題】2015年度有關(guān)業(yè)務(wù)資料：　?、?015年度，乙公司實現(xiàn)凈利潤300萬元，年末計提盈余公積為30萬元，當(dāng)年乙公司分紅20萬元；　?、?015年末乙公司持有的可供出售金融資產(chǎn)增值40萬元（已扣除所得稅影響）?！　?【答案】 首先將子公司在購買日賬面價值與公允價值的差額進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整為公允價值 （1）上年累調(diào)　　①借：無形資產(chǎn)——原價　　　　 100　　　　　貸：資本公積——年初　　　　　 100 ②借：資本公積——年初 25 貸：遞延所得稅負(fù)債 25③借：未分配利潤——年初 10 貸：無形資產(chǎn)——累計攤銷 10④借：遞延所得稅負(fù)債 貸：未分配利潤——年初 （2）調(diào)整本年 ⑤借：管理費用 10 貸：無形資產(chǎn)——累計攤銷 10 ⑥借：遞延所得稅負(fù)債 貸：所得稅費用 ?。▽⒛腹镜拈L期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法）（1） 上年累調(diào)　　①初始投資成本為1100萬元，當(dāng)日所占可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為700萬元（＝87580%），形成商譽400萬元，無需調(diào)整；　?、诒煌顿Y方2014年分紅的追溯：　　借：未分配利潤——年初　　32成本法核算：借：應(yīng)收股利 16 貸：投資收益 16權(quán)益法核算：借：應(yīng)收股利 16 貸：長期股權(quán)投資 16　　　　貸：長期股權(quán)投資　　　　　32　?、郾煌顿Y方2014年凈利潤的追溯　　　借：長期股權(quán)投資 　114（＝80%）　　　　貸：未分配利潤——年初　　　　114　?、鼙煌顿Y方2014年其他綜合收益的追溯　　借：長期股權(quán)投資　　　　　　 　24　　　　貸：其他綜合收益——年初　　　　　　24（2） 本年調(diào)整　?、荼煌顿Y方2015年分紅的追溯　　借：投資收益　　　　　　　　　16　　　　貸：長期股權(quán)投資　　　　　　　16 ⑥被投資方2015年凈利潤的調(diào)整　　按照購買日公允價值進(jìn)行持續(xù)計算調(diào)整凈利潤：　　300（）＝（萬元）；　　借：長期股權(quán)投資　234（80%）　　　　貸：投資收益 　　　　　234　?、弑煌顿Y方其他綜合收益的調(diào)整　　借：長期股權(quán)投資　　　　　32　　　　貸：其他綜合收益　　　　　32　　⑧調(diào)整后的長期股權(quán)投資投資余額＝110032＋114＋2416＋234＋32＝1456（萬元）。 　　借：股本　　　　　　 　　600　　　　資本公積　　　　　　 175（100＋75）　　　　其他綜合收益　　　　　70（30+40）　　　　盈余公積　　　　　　　65（20＋15＋30）　　　　未分配利潤——年末　 410（＋）　　　　商譽　　　　　 　　　400　　　　貸：長期股權(quán)投資　　　　1456　　　　　　少數(shù)股東權(quán)益　　　　 264［（600+175+70+65+410）20%］　　　　借：投資收益　　　　　 　　234（80%）　　　　少數(shù)股東損益　　　　　 （20%）　　　　未分配利潤——年初　　　　　　貸：提取盈余公積　　　　　 　　30　　　　　　對所有者（或股東）的分配　 20　　　　　　未分配利潤——年末 　　　 41020編制合并財務(wù)報表的抵銷處理的項目（內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵消（1））三、內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項目的抵銷（一）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目本身的抵銷，需要進(jìn)行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目主要包括：①應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；②應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；③預(yù)付款項與預(yù)收款項；④持有至到期投資（假定該項債券投資，持有方劃歸為持有至到期投資，當(dāng)然也可能作為交易性金融資產(chǎn)等，原理相同）與應(yīng)付債券；⑤應(yīng)收利息與應(yīng)付利息；⑥應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；⑦其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。抵銷分錄為：借：債務(wù)類項目 貸：債權(quán)類項目如：借：應(yīng)付賬款 貸：應(yīng)收賬款，債券投資企業(yè)持有的企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部成員企業(yè)的債券并不是從發(fā)行債券的企業(yè)直接購進(jìn)，而是在證券市場上從第三方手中購進(jìn)的。在這種情況下，持有至到期投資中的債券投資與發(fā)行債券企業(yè)的應(yīng)付債券抵銷時，可能會出現(xiàn)差額，應(yīng)當(dāng)計入合并利潤表的投資收益或財務(wù)費用項目。即此種情況下：①當(dāng)應(yīng)付債券的攤余成本大于持有至到期投資的攤余成本時借：應(yīng)付債券（個別報表的攤余成本）　貸：持有至到期投資（個別報表的攤余成本） 　財務(wù)費用（差額倒擠）②當(dāng)應(yīng)付債券的攤余成本小于持有至到期投資的攤余成本時借：應(yīng)付債券（個別報表的攤余成本） 投資收益（差額倒擠）　貸：持有至到期投資（個別報表的攤余成本）（二）內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費用的抵銷企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間可能發(fā)生持有對方債券等內(nèi)部交易。在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)在抵銷內(nèi)部發(fā)行的應(yīng)付債券和持有至到期投資等內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的同時，將內(nèi)部應(yīng)付債券和持有至到期投資相關(guān)的利息費用與投資收益（利息收入）相互抵銷。應(yīng)編制的抵銷分錄為：借：投資收益 貸：財務(wù)費用、在建工程等202編制合并財務(wù)報表的抵銷處理的項目（內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵消（2））（三）內(nèi)部應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備的抵銷在應(yīng)收賬款采用備抵法核算其壞賬損失的情況下，某一會計期間壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額是以當(dāng)期應(yīng)收賬款為基礎(chǔ)計提的。在編制合并財務(wù)報表時，隨著內(nèi)部應(yīng)收賬款的抵銷，與此相聯(lián)系也需將內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備抵銷。其抵銷程序如下：將上年抵消的壞賬準(zhǔn)備，本年進(jìn)行累調(diào)，需要將涉及利潤表項目改為未分配利潤—年初①先抵消期初數(shù)先確定本期末應(yīng)抵消的壞賬準(zhǔn)備金額，將期初數(shù)與期末數(shù)的差額確定，本期應(yīng)計提或沖回的壞賬準(zhǔn)備金額②再抵消抵銷期初數(shù)與期末數(shù)的差額①首先抵銷壞賬準(zhǔn)備的期初數(shù)，抵銷分錄為：借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 貸：未分配利潤——年初②然后將本期計提（或沖回）的壞賬準(zhǔn)備數(shù)額抵銷，抵銷分錄與計提（或沖回）分錄借貸方向相反。即：借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 貸：資產(chǎn)減值損失或：借：資產(chǎn)減值損失 貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備【注意1】在做壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理時，分錄中一定要寫“應(yīng)收賬款—壞賬準(zhǔn)備”，不可以直接寫“壞賬準(zhǔn)備”，因為報表中沒有“壞賬準(zhǔn)備”項目，只能通過調(diào)整“應(yīng)收賬款 ”項目來實現(xiàn)。【例題】甲公司是乙公司的母公司，2014年初乙公司應(yīng)收賬款中有應(yīng)收甲公司的50 000元，年末應(yīng)收賬款中有應(yīng)收甲公司的40 000元，假定乙公司提取壞賬準(zhǔn)備的比例為10%。　　要求：做出編制合并報表時當(dāng)年有關(guān)內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)的抵銷分錄?！　　敬鸢浮?. 抵消內(nèi)部債權(quán)債務(wù)　　借：應(yīng)付賬款　　　　　40 000　　　　貸：應(yīng)收賬款　　　　　 40 000　　 ①首先抵銷壞賬準(zhǔn)備的期初數(shù)，抵銷分錄為：　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　5 000（＝50 00010%）　　　　貸：未分配利潤——年初　　　5000　　 ②然后將本期計提（或沖回）的壞賬準(zhǔn)備數(shù)額抵銷，抵銷分錄與計提（或沖回）分錄借貸方向相反。當(dāng)年乙公司針對內(nèi)部應(yīng)收賬款是反沖壞賬準(zhǔn)備1 000元（＝50 00010%－40 00010%），因此倒過來即為抵銷分錄：　　借：資產(chǎn)減值損失　　　1 000　　　　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　1 000202編制合并財務(wù)報表的抵銷處理的項目（內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵消（3））（4） 內(nèi)部應(yīng)收款項相關(guān)的所得稅會計合并抵銷處理其抵銷程序如下：將上年抵消的遞延所得稅資產(chǎn)，本年進(jìn)行累調(diào)，需要將涉及利潤表項目改為未分配利潤—年初①先抵消期初數(shù)先確定本期末應(yīng)抵消的壞賬準(zhǔn)備金額確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，將期初數(shù)與期末數(shù)的差額確定，本期應(yīng)計提或沖回的壞賬準(zhǔn)備金額確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)②再抵消抵銷期初數(shù)與期末數(shù)的差額①首先抵銷期初壞賬準(zhǔn)備對遞延所得稅的影響借：未分配利潤——年初（期初壞賬準(zhǔn)備余額所得稅稅率） 貸：遞延所得稅資產(chǎn)②然后確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)期初期末余額的差額，遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額=期末壞賬準(zhǔn)備余額所得稅稅率若壞賬準(zhǔn)備期末余額大于期初余額借：所得稅費用（壞賬準(zhǔn)備增加額所得稅稅率） 貸：遞延所得稅資產(chǎn)若壞賬準(zhǔn)備期末余額小于期初余額借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費用（壞賬準(zhǔn)備減少額所得稅稅率）【例題】P公司2014年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款為475萬元，壞賬準(zhǔn)備余額為25萬元。所得稅稅率25%。假定P公司2014年系首次編制合并財務(wù)報表。抵消分錄為：借：應(yīng)付賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500 　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500 借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　25 　貸：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　25借：所得稅費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　連續(xù)編制合并財務(wù)報表情況：（1）若P公司2015年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款仍為475萬元，壞賬準(zhǔn)備余額仍為25萬元。 抵消分錄為：借：應(yīng)付賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500 　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500 借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　25 　貸：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　25借：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　（2）若P公司2015年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款為570萬元，壞賬準(zhǔn)備余額為30萬元。 借：應(yīng)付賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600 　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600 借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 　　　　　　　　　　　　 25 　貸：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　25 借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　 5　貸：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　 5應(yīng)抵消遞延所得稅資產(chǎn)余額=3025%=（萬元）借：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　借：所得稅費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　?。?）若P公司2015年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款項目為380萬元，壞賬準(zhǔn)備賬戶期末余額為20萬元。借：應(yīng)付賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400 借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　25　貸：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　25 借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　 5 　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　 5應(yīng)抵消遞延所得稅資產(chǎn)余額=2025%=5（萬元）借：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　借：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　貸：所得稅費用　　　　　　　　　　　　　　　　　（4）若P公司2015年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款項目為0。抵消分錄為：借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　25　貸：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　25借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　25　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　25應(yīng)抵消遞延所得稅資產(chǎn)余額為0借：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　借：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　貸：所得稅費用　　　　　　　　　　　　　　　　　202編制合并財務(wù)報表的抵銷處理的項目（內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵消舉例） 【例題】2012年1月1日A公司投資于B公司，占B公司表決權(quán)資本80%，A公司和B公司都采用采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，適用的所得稅稅率均為25%，稅法規(guī)定計提的資產(chǎn)減值損失不得稅前扣除。A、B公司均采用應(yīng)收賬款余額百分比法計提壞賬準(zhǔn)備，計提比例1%，有關(guān)應(yīng)收賬款余額資料如下：（1）2012年A公司應(yīng)收賬款中對B公司為2000萬元；（2）2013年A公司應(yīng)收賬款中對B公司為5000萬元；（3）2014年A公司應(yīng)收賬款中對B公司為3000萬元；要求：編制各年抵銷分錄?！敬鸢浮?012年：（1）將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷：借：應(yīng)付賬款