【正文】 種來源取得的收入，為收入總額?！必泿攀巧唐分g等價(jià)交換的媒介，貨幣形式是指現(xiàn)金以及將以固定或可確定金額的貨幣形式，非貨幣形式是指貨幣以外的其他形式，也可折算為貨幣而確定其金額。但企業(yè)所得稅法沒有明確取得收入的貨幣形式和非貨幣形式分別包括哪些類型？這就是本條需要回答的問題?！　∶鞔_企業(yè)取得收入的各種形式，有助于企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，將各種形式的收入首先計(jì)入收入總額。原內(nèi)資、外資稅法均沒有規(guī)定貨幣形式、非貨幣形式的具體內(nèi)容，而主要強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)的哪些收入應(yīng)計(jì)入收入總額，如內(nèi)資企業(yè)所得稅條例第五條規(guī)定，納稅人的收入總額包括生產(chǎn)、經(jīng)營收入、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、租賃收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、股息收入、其他收入。但沒有規(guī)定收入都包括什么形式的收入，更沒有明確貨幣形式與非貨幣形式有哪些內(nèi)容，在實(shí)際操作中就不明確企業(yè)是否也要將各種非貨幣形式的收入計(jì)入收入總額。　　根據(jù)本條規(guī)定，企業(yè)的以下兩種形式的收入都要計(jì)入收入總額中?！　∫?、貨幣形式的收入本條首先明確列舉了收入的貨幣形式的幾種類型，包括：　?。ㄒ唬┈F(xiàn)金。即企業(yè)持有的流通中的貨幣，包括紙幣和鑄幣?！　。ǘ┐婵?。即企業(yè)在銀行存放的款項(xiàng)，是企業(yè)對(duì)銀行的債權(quán)，分為活期存款、定期存款、定活兩便存款等。企業(yè)的資金通常以存款形式存在，包括活期存款和定期存款以及定活兩便存款等?！　。ㄈ?yīng)收賬款。即企業(yè)因銷售商品或提供勞務(wù)而應(yīng)向購貨單位或接受勞務(wù)單位收取的款項(xiàng)，在資產(chǎn)負(fù)債表上列為企業(yè)的流動(dòng)資產(chǎn)?！　。ㄋ模?yīng)收票據(jù)。即企業(yè)持有的、尚未到期兌現(xiàn)的商業(yè)票據(jù)，是企業(yè)未來可以變現(xiàn)的債權(quán)權(quán)益?！　。ㄎ澹?zhǔn)備持有至到期的債券投資。即到期日固定、回收金額固定或可根據(jù)其他方法確定，并且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的債券投資。該債券必須是收益可以確定，同時(shí)該企業(yè)還要有意圖和能力將其變現(xiàn)的債券?！　。﹤鶆?wù)的豁免。即企業(yè)債務(wù)被債權(quán)人豁免，原來列為企業(yè)負(fù)債的部分相應(yīng)消除，相當(dāng)于企業(yè)獲得了一筆收入將債務(wù)予以抵消，因此可計(jì)算為企業(yè)的收入。　　以上六項(xiàng)除現(xiàn)金外，其他五項(xiàng)都是有具體金額的債權(quán)權(quán)益，因此都可作為收入的貨幣形式?！　《?、非貨幣形式的收入本條第二款列舉了非貨幣形式的幾種類型，包括：　?。ㄒ唬┐尕洝８鶕?jù)財(cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，存貨是指企業(yè)在日常活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品，在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等?！　。ǘ┕潭ㄙY產(chǎn)。根據(jù)財(cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，固定資產(chǎn)是指同時(shí)具有兩個(gè)特征的有形資產(chǎn)，一是為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的，二是使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度。　?。ㄈ┥镔Y產(chǎn)。根據(jù)財(cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，生物資產(chǎn)，是指有生命的動(dòng)物和植物。生物資產(chǎn)分為三類：，是指為出售而持有的，或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)，包括生長中的大田作物、蔬菜、用材林以及存欄待售的牲畜等；，是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，包括經(jīng)濟(jì)林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等；，是指以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為主要目的的生物資產(chǎn)，包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等?！　。ㄋ模o形資產(chǎn)。根據(jù)財(cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)。其可辨認(rèn)性標(biāo)準(zhǔn)包括：，并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離?！　。ㄎ澹┕蓹?quán)投資。即企業(yè)認(rèn)購其他企業(yè)股份，在短期內(nèi)無法變現(xiàn)，因此歸類為非貨幣形式的收入?！　。┎粶?zhǔn)備持有至到期的債券投資。企業(yè)隨時(shí)可能處置這類債券，但債券投資的市場價(jià)格卻變化莫測，一時(shí)無法確定，因此歸類為非貨幣形式的收入?！　。ㄆ撸﹦趧?wù)。即企業(yè)向其他企業(yè)提供的服務(wù)，勞務(wù)可以取得相應(yīng)的報(bào)酬，在一些國家甚至可以折價(jià)入股，但其為無形資產(chǎn)，未來的收入難以確定，因此也歸類為非貨幣形式的收入?！　。ò耍┯嘘P(guān)權(quán)益。包括除以上七項(xiàng)之外的其他非貨幣表示的權(quán)益?！　》秦泿判问降氖杖?，其主要特征在于能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益，但其具體金額是難以確定的。如固定資產(chǎn)用于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中，并通過折舊或者損耗的方式將其價(jià)值轉(zhuǎn)化到將來生產(chǎn)的產(chǎn)品當(dāng)中，但企業(yè)多少經(jīng)濟(jì)效益是由固定資產(chǎn)的折舊或者損害帶來的，則是難以確定的。 【打印】　【關(guān)閉窗口】 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義連載八2008年02月19日【大字體】　【中字體】　【小字體】 　　第十三條　企業(yè)所得稅法第六條所稱企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額?！　∏翱钏Q公允價(jià)值，是指按照市場價(jià)格確定的價(jià)值。　　「釋義」本條是關(guān)于以非貨幣形式取得的收入的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定?！　∑髽I(yè)所得稅法只規(guī)定了收入的取得形式可分為貨幣形式和非貨幣形式，但對(duì)于非貨幣形式收入如何確定價(jià)值則沒有規(guī)定。而非貨幣形式收入的價(jià)值是其應(yīng)納稅所得額的計(jì)算前提，因此本條對(duì)此確定標(biāo)準(zhǔn)作出了規(guī)定?！　”緱l是對(duì)原《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第十三條修改后形成的。原外資企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則第十三條規(guī)定，企業(yè)取得的收入為非貨幣資產(chǎn)或者權(quán)益的，其收入額應(yīng)當(dāng)參照當(dāng)時(shí)的市場價(jià)格計(jì)算或者估定。本條規(guī)定以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。按照公允價(jià)值確定收入額，使稅法進(jìn)一步與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相銜接。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》第四十二條會(huì)計(jì)計(jì)量屬性規(guī)定，在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。對(duì)企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，有別于貨幣性收入的固定性和確定性，通常按公允價(jià)值來確定收入額?！　》秦泿判问饺〉玫氖杖?，在會(huì)計(jì)上通常采取公允價(jià)值作為標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）于2006年9月正式發(fā)布了《美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第157號(hào)———公允價(jià)值計(jì)量》，將公允價(jià)值定義為：“報(bào)告實(shí)體所在市場的參與者之間進(jìn)行的有序交易中出售一項(xiàng)資產(chǎn)所收到的價(jià)格或轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所支出的價(jià)格。”而在國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）的《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》，其中對(duì)公允價(jià)值的定義為：“公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。”我國2007年起實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中將公允價(jià)值作為歷史成本法、重置成本法、可變現(xiàn)現(xiàn)值法和現(xiàn)值法等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中最重要的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性和資產(chǎn)評(píng)估方式之一。公允價(jià)值并不是主觀對(duì)非貨幣財(cái)產(chǎn)的評(píng)價(jià)，而是參考各種客觀標(biāo)準(zhǔn)后所確定的，具有一定的科學(xué)性，因此在實(shí)踐中也被廣泛采用?！　∝?cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第四十二條對(duì)“公允價(jià)值”的計(jì)量方法作了說明，規(guī)定：“在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。”此外，公允價(jià)值在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的具體規(guī)定中還有多處提到。如：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)———投資性房地產(chǎn)》規(guī)定，在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：（一）投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；（二）企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)———非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足如下兩個(gè)條件，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：第一是交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；第二是換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。如果上述兩個(gè)條件不能同時(shí)滿足，則仍以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換入成本，不確定損益?！　”緱l第二款對(duì)“公允價(jià)值”的定義，即按照市場價(jià)格確定的價(jià)值。市場是商品等價(jià)交換的場所，商品在市場上通過交易價(jià)格發(fā)現(xiàn)自身的價(jià)值，因此市場價(jià)格作為公允價(jià)值的確定標(biāo)準(zhǔn)，具有客觀性和公平性。市場價(jià)格，可以理解為熟悉情況的買賣雙方在公平交易的條件下所確定的價(jià)格，或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項(xiàng)資產(chǎn)可以達(dá)成的交易價(jià)格。本條第二款的規(guī)定較為原則，其具體應(yīng)用則由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》等部門規(guī)定進(jìn)行細(xì)化。實(shí)務(wù)中，公允價(jià)值通常需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷。在對(duì)非貨幣資產(chǎn)進(jìn)行交易之前，企業(yè)往往邀請(qǐng)專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)和評(píng)估人員對(duì)其公允價(jià)值進(jìn)行評(píng)估，以便為交易時(shí)的定價(jià)作參考。 【打印】　【關(guān)閉窗口】 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義連載九2008年03月03日【大字體】　【中字體】　【小字體】 　　第十四條　企業(yè)所得稅法第六條第（一）項(xiàng)所稱銷售貨物收入，是指企業(yè)銷售商品、產(chǎn)品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他存貨取得的收入?！　　羔屃x」　本條是關(guān)于收入總額中“銷售貨物收入”的具體內(nèi)容的規(guī)定?！　”緱l是對(duì)企業(yè)所得稅法第六條第（一）項(xiàng)中“銷售貨物收入”的細(xì)化。企業(yè)所得稅法只是將銷售貨物收入作為收入的一種形式，而未具體說明“銷售貨物收入”的含義，也沒有列舉“貨物”包括哪幾種類型。因此，在本條例中有必要回答這些問題?！　≡瓋?nèi)資條例的實(shí)施細(xì)則第七條規(guī)定：“生產(chǎn)、經(jīng)營收入”，是指納稅人從事主營業(yè)務(wù)活動(dòng)取得的收入，包括商品（產(chǎn)品）銷售收入，勞務(wù)服務(wù)收入，營運(yùn)收入，工程價(jià)款結(jié)算收入，工業(yè)性作業(yè)收入以及其他業(yè)務(wù)收入。本條根據(jù)實(shí)際情況作了修改，將銷售貨物收入單獨(dú)規(guī)定，將勞務(wù)服務(wù)收入、營運(yùn)收入、工程價(jià)款結(jié)算收入、工業(yè)性作業(yè)收入以及其他業(yè)務(wù)收入另外規(guī)定?！　「鶕?jù)本條的規(guī)定，“銷售貨物收入”主要是企業(yè)銷售以下幾類貨物而取得的收入：　?。ㄒ唬┥唐?。是指進(jìn)入流通領(lǐng)域，專門用來交換的產(chǎn)品，是企業(yè)銷售貨物的最重要的類型?！　。ǘ┊a(chǎn)品。是指企業(yè)生產(chǎn)的有形成果。產(chǎn)品可以作為廣義的概念，進(jìn)入流通領(lǐng)域的則成為商品，而沒有進(jìn)入流通領(lǐng)域但是也發(fā)生交換的，則是狹義概念的產(chǎn)品。因此，這里將產(chǎn)品和商品并列作為貨物的類型?！　。ㄈ┰牧?。是指原料和材料的合稱。原料主要是指來自采掘業(yè)和農(nóng)業(yè)的未經(jīng)加工的物品，如礦石、木材等；材料則是原料經(jīng)過加工后可直接用于工農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的物品，如從礦石提煉出的生鐵或煉成的鋼，還有木材經(jīng)過初步加工后形成的用于建造房屋的木構(gòu)件?！　。ㄋ模┌b物。是指為包裝商品、產(chǎn)品而提供的各種容器。如桶、箱、瓶、壇、袋等，可隨同商品、產(chǎn)品出售并單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，以及出租或出借給購買單位使用的包裝物，都是本條所稱企業(yè)銷售的包裝物?！　。ㄎ澹┑椭狄缀钠?。包括使用年限在一年以下的生產(chǎn)經(jīng)營用的勞動(dòng)資料、使用年限在二年以下的非生產(chǎn)經(jīng)營用的勞動(dòng)資料以及使用年限在二年以上、但單位價(jià)值在2000元以下的非生產(chǎn)經(jīng)營用的勞動(dòng)資料。低值易耗品不同于固定資產(chǎn)的特點(diǎn)在于其周轉(zhuǎn)期限短、價(jià)值較低?！　∩鲜龈鞣N貨物類型銷售時(shí)，在稅務(wù)和會(huì)計(jì)處理（攤銷）上各有所不同：　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》第四條，銷售商品收入同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：①企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；②企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計(jì)量；④相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；⑤相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。　　由于稅法與會(huì)計(jì)存在的目的不同，在收入確認(rèn)方面也有所差別：①會(huì)計(jì)上將“商品所有權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移”作為銷售商品收入實(shí)現(xiàn)的重要條件。根據(jù)《〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)———收入〉應(yīng)用指南》，與商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，是指商品可能發(fā)生減值或毀損等形成的損失，而這些風(fēng)險(xiǎn)本質(zhì)上屬于企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)由企業(yè)獲得的利潤來彌補(bǔ)，不能由國家來承擔(dān)，否則會(huì)造成稅收的不公平，因?yàn)槊總€(gè)企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)大小是不一樣的。因此，稅法對(duì)收入的確認(rèn)就不能以“風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移”為必要條件。②會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入的第二個(gè)條件是“不再保留繼續(xù)管理權(quán)”。也就是說，對(duì)實(shí)際上繼續(xù)控制的商品，其銷售收入不能確認(rèn)，但從稅法角度來說，誰控制商品并不重要，只要商品所有權(quán)發(fā)生了變化，就應(yīng)該確認(rèn)為收入，所以這一條件也不適用于所得稅法確認(rèn)收入。③“相關(guān)收入和成本能夠可靠地計(jì)量”也是會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入的一個(gè)必要條件，符合會(huì)計(jì)的穩(wěn)健性原則，稅法上對(duì)此的要求是收入和成本要合理，出于反避稅的目的，稅務(wù)機(jī)關(guān)如果認(rèn)為收入和成本不合理，有權(quán)采取合理的方法進(jìn)行調(diào)整。　　通過以上分析，我們可以得出所得稅法中對(duì)銷售貨物收入的確認(rèn)條件：一是企業(yè)獲得已實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益或潛在的經(jīng)濟(jì)利益的控制權(quán)，二是與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)，三是相關(guān)的收入和成本能夠合理地計(jì)量?！　、倨髽I(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售貨物收入金額?！　、阡N售貨物涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售貨物收入金額。現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益?，F(xiàn)金折扣，是指債權(quán)人為鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除?！　、垆N售貨物涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售貨物收入金額。商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進(jìn)貨物銷售而在貨物標(biāo)價(jià)上給予的價(jià)格扣除?！　、芷髽I(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售貨物收入的售出貨物發(fā)生銷售折讓的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售貨物收入。銷售折讓，是指企業(yè)因售出貨物的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給予的減讓。　?、萜髽I(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售貨物收入的售出貨物發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售貨物收入。銷售退回，是指企業(yè)售出的貨物由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨?！　　攤?，以及將貨物用于捐贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤分配，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物，按上述規(guī)定確認(rèn)收入。原稅法中對(duì)于將貨物用于在建工程、管理部門、分公司等也要視同銷售。這樣規(guī)定，一方面考慮到與增值稅暫行條例的銜接，另一方面原稅法是以獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的單位作為納稅人的，不具有法人地位但實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的分公司等也要獨(dú)立計(jì)算繳納所得稅。新稅法采用的是法人所得稅的模式，因而縮小了視同銷售的范圍，對(duì)于貨物在統(tǒng)一法人實(shí)體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，比如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作為銷售處理。 【打印】　【關(guān)閉窗口】 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義連載十2008年03月03日【大字體】　【中字體】　【小字體】 　　第十五條　企業(yè)所得稅法第六條第（二）項(xiàng)所稱提供勞務(wù)收入，是指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交