【正文】 取得預(yù)售收入2500萬，2009年竣工完成，開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報房地產(chǎn)管理部門備案，但未未交付給業(yè)主。2009年A項目又預(yù)收收入6500萬元。A企業(yè)各項目預(yù)計計稅毛利率均為15%，暫只計算營業(yè)稅，不考慮期間費用。 　　分析：根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號規(guī)定，A項目已符合文件規(guī)定的其中一個完工條件，即視為稅法意義上的完工，此時企業(yè)應(yīng)結(jié)算計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，將實際毛利額與預(yù)計毛利額之間的差額，計入當年度應(yīng)納稅所得額。2009年的預(yù)售收入，所得稅匯算時不能按照預(yù)計計稅毛利率15%進行計算。而在2008年度預(yù)收款2500萬元按照預(yù)計計稅毛利率在年度匯算清繳中作過納稅調(diào)整，則在2009年度作納稅調(diào)減處理。假設(shè)A項目已知實際計稅成本為4500萬元，則A項目匯算清繳應(yīng)納稅所得額＝（6500－4500－65005%）－（250015%－25005%）＝1625－250＝1175（萬元）。 二、土地增值稅 　?。ㄒ唬┱鞫悓ο蠹胺秶?　　《土地增值稅暫行條例》第二條：轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及附著物，并取得收入的單位及個人，為土地增值稅的納稅人。 　　《土地增值稅暫行條例實施細則》第五條，條例第二條所稱的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟收益。 　　《土地增值稅暫行條例》第二條所稱的單位，是指各類企業(yè)單位、事業(yè)單位、國家機關(guān)和社會團體及其他組織。所稱個人，包括個體經(jīng)營者。 　　上述規(guī)定了土地增值稅的征稅對象是轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物所取得的增值額。 　?。ǘ┣逅銞l件 　　《土地增值稅暫行條例實施細則》第十六條：納稅人在項目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法計算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結(jié)算后再進行清算。 　　自行清算 　　國稅發(fā)[2009]91號第九條條規(guī)定，納稅人符合下列條件之一的，應(yīng)進行土地增值稅的清算。（一）房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；（二）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的； （三）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。 　　第十條 對符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機關(guān)可要求納稅人進行土地增值稅清算。（一）已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的； （二）取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；（三）納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；（四）?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市、計劃單列市）稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的其他情況。 對前款所列第（三）項情形，應(yīng)在辦理注銷登記前進行土地增值稅清算。 　　要求清算 　　對符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機關(guān)可要求納稅人進行土地增值稅清算。 　　（一）已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；（二）取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；（三）納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；（四）省級稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的其他情況。 　?。ㄈ┣逅銌挝?　　《細則》第八條：土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位。 　　《細則》第九條：納稅人成片受讓土地使用權(quán)后，分期分批開發(fā)、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，其扣除項目金額的確定，可按照轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計算分攤，或按照建筑面積計算分攤，也可以按稅務(wù)機關(guān)確認的其他方式計算分攤。 　　國稅發(fā)[2009]91號第十七條規(guī)定， 清算審核時，應(yīng)審核房地產(chǎn)開發(fā)項目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項目為單位進行清算；對于分期開發(fā)的項目，是否以分期項目為單位清算；對不同類型房地產(chǎn)是否分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。 　?。ㄋ模┩恋卦鲋刀惖挠嬎?　　基本計算規(guī)定 　　土地增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和規(guī)定的稅率計算征收. 　　增值額=轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入—扣除項目金額 　　增值率=增值額247?？鄢椖拷痤~ 　　應(yīng)納稅款=增值額稅率－扣除項目金額速算扣除系數(shù) 　　收入解析 　　《條例》第二條 轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)，地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當依照本條例繳納土地增值稅。 　　條例第二條所稱的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟收益。包括貨幣收入、實物收入、其他收入、視同銷售收入。 　　企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)。 　　視同銷售收入按下列方法和順序確認：①按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；② 由主管稅務(wù)機關(guān)參照當?shù)禺斈?、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。 　　企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途時，如果產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時不列收入，不扣除相應(yīng)的成本和費用。 　　扣除項目解析 　　計算增值額的扣除項目：（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額；（二）開發(fā)土地的成本，費用；（三）新建房及配套設(shè)施的成本，費用，或者舊房及建筑物的評估價格；（四）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；（五）財政部規(guī)定的其他扣除項目（加計扣除）。 　?。ㄒ唬┤〉猛恋厥褂脵?quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。以出讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的土地出讓金；以行政劃撥方式取得土地使用權(quán)的，為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時按規(guī)定補交的出讓金；以轉(zhuǎn)讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的地價款。 　?。ǘ╅_發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施（簡稱房地產(chǎn)開發(fā)）的成本，是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的成本，包括①土地征用及拆遷補償費（包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關(guān)地上、地下附著物拆遷補償?shù)膬糁С?，安置動遷用房支出等）②前期工程費（包括規(guī)劃、設(shè)計、項目可行性研究和水文、地質(zhì)、勘察、測繪、“三通一平”等支出）③建筑安裝工程費（是指以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費，以自營方式發(fā)生的建筑安裝工程費）④基礎(chǔ)設(shè)施費（包括開發(fā)小區(qū)內(nèi)道路，供水，供電，供氣，排污，排洪，通訊，照明，環(huán)衛(wèi)，綠化等工程發(fā)生的支出）⑤公共配套設(shè)施費（包括不能有償轉(zhuǎn)讓的開發(fā)小區(qū)內(nèi)公共配套設(shè)施發(fā)生的支出）⑥開發(fā)間接費用（是指直接組織，管理開發(fā)項目發(fā)生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉(zhuǎn)房攤銷等）。 　?。ㄈ╅_發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費用（簡稱房地產(chǎn)開發(fā)費用），是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費用、管理費用、財務(wù)費用。財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。 　?。ㄋ模┡c轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金，指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、印花稅（不包括銷售不動產(chǎn)繳納的印花稅）。因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)交納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。 　　（五）對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和，加計20%的扣除。 　　計算扣除項目金額應(yīng)遵循的原則 　　（1）在土地增值稅清算中，計算扣除項目金額時，其實際發(fā)生的支出應(yīng)當取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。 　?。?）扣除項目金額中所歸集的各項成本和費用，必須是實際發(fā)生的（期間費用除外）。 　　（3）扣除項目金額應(yīng)當準確地在各扣除項目中分別歸集，不得混淆。 　?。?）扣除項目金額中所歸集的各項成本和費用必須是在清算項目開發(fā)中直接發(fā)生的或應(yīng)當分攤的。 　?。?）納稅人分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，或者同一項目中建造不同類型房地產(chǎn)的，應(yīng)按照受益對象，采用合理的分配方法，分攤共同的成本費用。 　　（6）對同一類事項，應(yīng)當采取相同的會計政策或處理方法。會計核算與稅務(wù)處理規(guī)定不一致的，以稅務(wù)處理規(guī)定為準三、城鎮(zhèn)土地使用稅 　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策規(guī)定的通知》（國稅發(fā)[2003]89號）第二條第一款規(guī)定，購置新建商品房，自房屋交付使用之次月起計征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅?？梢姡康禺a(chǎn)企業(yè)要將全部開發(fā)商品房交付之后，開發(fā)商品房占用土地的城鎮(zhèn)土地稅納稅義務(wù)才全部轉(zhuǎn)移給購房人。在占用土地次月起至全部交付商品房當月期間，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對開發(fā)商品房占用土地均負有城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)。在開發(fā)產(chǎn)品全部交付給業(yè)主次月起，房地產(chǎn)企業(yè)就不存在開發(fā)商品房占用土地的城鎮(zhèn)土地稅納稅義務(wù) 　　案例：某房地產(chǎn)企業(yè)2008年8月因商品房開發(fā)征用土地10萬平方米，國有土地使用權(quán)出讓合同約定于2010年8底交付，并取得國有土地使用權(quán)權(quán)證書。同年9月開始開發(fā)，2009年6月銷售5萬平方米。已售商品房《國有土地使用權(quán)分割轉(zhuǎn)讓證明書》，2010年6月剩余月份全部房產(chǎn)銷售并交付，已售商品房《國有土地使用權(quán)分割轉(zhuǎn)讓證明書》合計分割土地面積10萬平方米。則2008年應(yīng)納城鎮(zhèn)土地使用稅=105年單位稅額/12；2009年16月應(yīng)納城鎮(zhèn)土地使用稅=106年單位稅額/12；2009年7月12應(yīng)納城鎮(zhèn)土地使用稅=（）6年單位稅額/12；2010年16月應(yīng)納土地增值稅（）6年單位稅額/12；房產(chǎn)全部交付之后開發(fā)商品房占用土地?zé)o須再納城鎮(zhèn)土地使用稅。 四、印花稅 　　根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，在竣工銷售商品房時，如簽訂商品房銷售合同或商品房預(yù)售合同的，應(yīng)在簽訂合同時，按合同所記載金額的萬分之五計稅貼花或按月匯總繳納印花稅。 　五、房產(chǎn)稅 　　根據(jù)財稅地[1986]8號規(guī)定，凡是在基建工地為基建工地服務(wù)的各種工棚、材料棚、休息棚和辦公室、食堂、茶爐房、汽車房等臨時性房屋，如果在基建工程結(jié)束以后，施工企業(yè)將這種臨時性房屋交還或者估價轉(zhuǎn)讓給基建單位的，應(yīng)當從基建單位接收的次月起，依照規(guī)定征收房產(chǎn)稅。 　　因此，如果基建工程結(jié)束，臨時性建筑物歸基建單位使用，則須從基建單位使用的次月起繳納房產(chǎn)稅。47 / 4