【正文】 借：管理費(fèi)用 18000貸：累計(jì)折舊 18000（4）2002年年末計(jì)提減值準(zhǔn)備。如果2002年年末，固定資產(chǎn)的可收回金額為60000元，固定資產(chǎn)凈值為66000元（固定資產(chǎn)原價(jià)104000元，累計(jì)折舊38000元），應(yīng)保留減值準(zhǔn)備6000元，現(xiàn)計(jì)提前的減值準(zhǔn)備余額為10000元，故需沖回4000元的減值準(zhǔn)備： 借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 4000貸：營(yíng)業(yè)外支出 4000(注：2002年末計(jì)提減值后的賬面價(jià)值：固定資產(chǎn)原值 104000減：累計(jì)折舊38000固定資產(chǎn)凈值 66000減：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備6000固定資產(chǎn)凈額 60000）（5）2003年末計(jì)提折舊。2002年末計(jì)提減值準(zhǔn)備后，固定資產(chǎn)凈額為60000元，假定預(yù)計(jì)使用年限為3年，預(yù)計(jì)凈殘值為3000元，則從2003年1月起，應(yīng)計(jì)提的折舊總額為57000元（固定資產(chǎn)凈額60000—凈殘值3000），則2003年的折舊額為19000（57000/3）元： 借：管理費(fèi)用 19000貸：累計(jì)折舊 19000 （其余略）本例說(shuō)明：期末應(yīng)先計(jì)提折舊；用計(jì)提折舊后的賬面凈值與可收回金額相比較，計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；在計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，需要重新估計(jì)使用年限和凈殘值，重新計(jì)算下一期的折舊額。3．固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的恢復(fù)有新規(guī)定2002年版會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：如果有跡象表明以前期間據(jù)以計(jì)提固定資產(chǎn)減值的各種因素發(fā)生變化，使得固定資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價(jià)值，則以前期間已計(jì)提的減值準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過(guò)原計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；在轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)，轉(zhuǎn)回后固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值不應(yīng)超過(guò)不考慮計(jì)提減值因素情況下計(jì)算確定的固定資產(chǎn)賬面凈值，即，取得固定資產(chǎn)時(shí)的原價(jià)扣除正常情況下計(jì)提的累計(jì)折舊后的余額，同時(shí)，沖銷沒有轉(zhuǎn)回的已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并增加已計(jì)提的固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 [例]2001年12月20日甲公司購(gòu)入公司本部使用的一輛汽車，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，按直線法計(jì)提折舊（假設(shè)在年末計(jì)提）。（1）2002年末計(jì)提折舊。每年計(jì)提折舊額=（320000—20000）/5=60000（元），則2002年12月31日計(jì)提折舊：借：管理費(fèi)用 60000 貸：累計(jì)折舊 60000（注：在不考慮減值正常計(jì)提折舊的情況下，2002年末固定資產(chǎn)凈值為26萬(wàn)元；2003年末固定資產(chǎn)凈值為20萬(wàn)元；2004年末固定資產(chǎn)凈值為14萬(wàn)元；2005年末固定資產(chǎn)凈值為8萬(wàn)元；2006年末固定資產(chǎn)凈值為2萬(wàn)元。這是在恢復(fù)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)的“上限”，計(jì)算在此，以備后用）（2）2002年末計(jì)提減值準(zhǔn)備。假設(shè)2002年12月31日汽車的可收回金額為18萬(wàn)元，而固定資產(chǎn)凈值為26萬(wàn)元，應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備8萬(wàn)元：借：營(yíng)業(yè)外支出 80000 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 80000（3）2003年末計(jì)提折舊。2002年末計(jì)提減值準(zhǔn)備后，汽車的賬面價(jià)值為18萬(wàn)元（固定資產(chǎn)原價(jià)32萬(wàn)元—累計(jì)折舊6萬(wàn)元—固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備8萬(wàn)元），假設(shè)預(yù)計(jì)使用年限為4年，預(yù)計(jì)凈殘值為2萬(wàn)元，則2003年應(yīng)計(jì)提的折舊額為4萬(wàn)元（（182）/4），則2003年12月31日計(jì)提折舊：借：管理費(fèi)用 40000 貸：累計(jì)折舊 40000（4）2003年末計(jì)提減值準(zhǔn)備。如果在2003年12月31日，造成減值的因素發(fā)生變化，可收回金額上升到21萬(wàn)元；而此時(shí)固定資產(chǎn)賬面凈額為14萬(wàn)元（固定資產(chǎn)原價(jià)32萬(wàn)元—累計(jì)折舊10萬(wàn)元—固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備8萬(wàn)元）；固定資產(chǎn)在不考慮減值正常計(jì)提折舊的情況下， 2003年末固定資產(chǎn)凈值為20萬(wàn)元，根據(jù)規(guī)定轉(zhuǎn)回后固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值不應(yīng)超過(guò)不考慮計(jì)提減值因素情況下計(jì)算確定的固定資產(chǎn)賬面凈值20萬(wàn)元，故恢復(fù)固定資產(chǎn)價(jià)值到20萬(wàn)元，需沖回營(yíng)業(yè)外支出6萬(wàn)元（2014）。又因正常計(jì)提折舊下的固定資產(chǎn)凈值為20萬(wàn)元，現(xiàn)可收回金額為21萬(wàn)元，故應(yīng)將減值準(zhǔn)備8萬(wàn)元全部轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備8萬(wàn)元與沖回營(yíng)業(yè)外支出6萬(wàn)元的差額2萬(wàn)元，增加累計(jì)折舊，企業(yè)的賬務(wù)處理是：借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 80000 貸：營(yíng)業(yè)外支出 60000累計(jì)折舊 20000又假設(shè)在2003年12月31日，可收回金額上升到19萬(wàn)元；而此時(shí)固定資產(chǎn)賬面凈額為14萬(wàn)元；固定資產(chǎn)在不考慮減值正常計(jì)提折舊的情況下固定資產(chǎn)凈值為20萬(wàn)元；故只能恢復(fù)固定資產(chǎn)價(jià)值到19萬(wàn)元，需沖回營(yíng)業(yè)外支出5萬(wàn)元（1914）。又因正常計(jì)提折舊下的固定資產(chǎn)凈值為20萬(wàn)元，現(xiàn)可收回金額為19萬(wàn)元，故應(yīng)保留減值準(zhǔn)備1萬(wàn)元，需轉(zhuǎn)回固定資產(chǎn)減值7萬(wàn)元。轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值7萬(wàn)元與沖回營(yíng)業(yè)外支出5萬(wàn)元的差額2萬(wàn)元，增加累計(jì)折舊，此時(shí)賬務(wù)處理是：借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 70000 貸：營(yíng)業(yè)外支出 50000累計(jì)折舊 20000（注：值得注意的是，在《會(huì)計(jì)》教材改革研討會(huì)上已明確，折舊的計(jì)提應(yīng)按照2002年版《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》來(lái)做，2001年版已過(guò)時(shí)）4．關(guān)于固定資產(chǎn)折舊的追溯問(wèn)題對(duì)未使用、不需用固定資產(chǎn)折舊政策變更的追溯，要注意兩個(gè)問(wèn)題： （1）追溯計(jì)提的折舊，調(diào)整期初留存收益和相關(guān)項(xiàng)目；[例]甲公司為發(fā)行A股的上市公司，所得稅采用債務(wù)法核算，適用的所得稅稅率為33%，甲公司每年按實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，按實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的10%提取法定公益金。其他資料如下：按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，從２００２年１月１日起，對(duì)不需用固定資產(chǎn)由原來(lái)不計(jì)提折舊改為計(jì)提折舊，并按追溯調(diào)整法進(jìn)行處理。假定稅法規(guī)定，不需用固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊不得從應(yīng)納稅所得額中扣除，在出售該固定資產(chǎn)時(shí)，再?gòu)膽?yīng)納稅所得額中扣除（即形成可抵減時(shí)間性差異）。①甲公司對(duì)固定資產(chǎn)按年限平均法計(jì)提折舊，有關(guān)固定資產(chǎn)的情況如下表（單位：萬(wàn)元）：固定資產(chǎn)增加日期轉(zhuǎn)入不需用日期原價(jià)預(yù)計(jì)使用年限預(yù)計(jì)凈殘值設(shè)備A420010年240設(shè)備B21008年84設(shè)備C28806年0②會(huì)計(jì)政策變更累計(jì)影響數(shù)計(jì)算表年份原政策計(jì)提折舊額現(xiàn)政策計(jì)提折舊額稅前差異所得稅影響額累計(jì)影響數(shù)1997198198000199852264812619994068864820004801128648200112011281008合計(jì)136037902430（注：設(shè)備A每月折舊額=（4200240）/120=33（萬(wàn)元）設(shè)備B每月折舊額=（210084）/96=21（萬(wàn)元）設(shè)備C每月折舊額=（28800）/72=40（萬(wàn)元）原政策計(jì)提折舊：年份設(shè)備A設(shè)備B設(shè)備C合計(jì)199719800198199839612605221999004040200000480480200100120120合計(jì)5941266401360現(xiàn)政策計(jì)提折舊：年份設(shè)備A設(shè)備B設(shè)備C合計(jì)199719800198199839625206481999396252406882000396252480112820013962524801128合計(jì)1782100810003790③計(jì)算結(jié)果表明，應(yīng)補(bǔ)提折舊額2430萬(wàn)元，會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的稅前差異為2430萬(wàn)元，所得稅影響額為（2430萬(wàn)*33%），累計(jì)影響數(shù)為（2430萬(wàn)*67%）。對(duì)追溯調(diào)整的結(jié)果（即到2001年末為止因補(bǔ)提折舊減少的留存收益）在2002年進(jìn)行賬務(wù)處理：借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 遞延稅款 貸：累計(jì)折舊 2430借：盈余公積（*15%） 貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) （2）如果2001年以固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備方法代替折舊的，應(yīng)按未計(jì)提準(zhǔn)備前的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)補(bǔ)提折舊，調(diào)整折舊后固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與現(xiàn)行賬面價(jià)值的差額，調(diào)整期初固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、期初留存收益等相關(guān)項(xiàng)目。[例]按照上例設(shè)備A（其余設(shè)備略）資料，假設(shè)該企業(yè)2001年1月1日?qǐng)?zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》時(shí)，對(duì)不需用設(shè)備A已在1997—2000年各年末追溯計(jì)提減值準(zhǔn)備。假設(shè)設(shè)備A1997年末的可收回金額為4100萬(wàn)元；1998年末的可收回金額為3700萬(wàn)元；1999年末的可收回金額為2500萬(wàn)元；2000年末的可收回金額為2000萬(wàn)元；2001年末的可收回金額為1000萬(wàn)元。則企業(yè)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》以計(jì)提減值準(zhǔn)備代替折舊，1997—2001年計(jì)提折舊及計(jì)提減值準(zhǔn)備的情況見下表（單位：萬(wàn)元）：年份固定資產(chǎn)凈值可收回金額減值準(zhǔn)備余額1997．12．314002410001998．12．313606370001999．12．313606250011062000．12．313606200016062001．12．31360610002606如果企業(yè)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》，應(yīng)先補(bǔ)提折舊再計(jì)提減值準(zhǔn)備，1997——2001年計(jì)提折舊及計(jì)提減值準(zhǔn)備的情況見下表（單位：萬(wàn)元）：年份固定資產(chǎn)凈值可收回金額減值準(zhǔn)備余額1997．12．314002410001998．12．313606370001999．12．31321025007102000．12．31281420008142001．12．31241810001418根據(jù)規(guī)定，經(jīng)過(guò)上述調(diào)整后的設(shè)備A的賬面價(jià)值與現(xiàn)行賬面價(jià)值的差額，應(yīng)調(diào)整2002年固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、留存收益等項(xiàng)目，即因執(zhí)行固定資產(chǎn)準(zhǔn)則，應(yīng)先計(jì)提折舊，后計(jì)提準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備的余額應(yīng)為1418萬(wàn)元，而原賬面減值準(zhǔn)備的余額為2606萬(wàn)元，故應(yīng)將減值準(zhǔn)備1188萬(wàn)元調(diào)入累計(jì)折舊，企業(yè)在2002年的賬務(wù)處理是：借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 1188貸：累計(jì)折舊 1188如果2001年12月31日可收回金額為3000萬(wàn)元（其余資料相同），則原賬面減值準(zhǔn)備的余額為（36063000）606萬(wàn)元；按照?qǐng)?zhí)行準(zhǔn)則的結(jié)果，固定資產(chǎn)凈值為2418萬(wàn)元，因可收回金額為3000萬(wàn)元，故不保留減值準(zhǔn)備，應(yīng)沖回減值準(zhǔn)備606萬(wàn)元；而原賬面的累計(jì)折舊余額為594萬(wàn)元，執(zhí)行準(zhǔn)則的結(jié)果，累計(jì)折舊的余額應(yīng)為1782萬(wàn)元，故應(yīng)補(bǔ)提1188萬(wàn)元，企業(yè)在2002年的賬務(wù)處理是： 借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 606利潤(rùn)分配——遞延稅款（582*33%）貸：累計(jì)折舊 1188(注：在第二種情況下，執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的結(jié)果是，在2001年末固定資產(chǎn)凈額3000萬(wàn)元；執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》的結(jié)果是，2001年末固定資產(chǎn)凈額2418萬(wàn)元，需補(bǔ)提582萬(wàn)元累計(jì)折舊，從而應(yīng)調(diào)整2002年年初留存收益。2002年的折舊應(yīng)在固定資產(chǎn)凈額2418萬(wàn)元的基礎(chǔ)上，重新計(jì)算) （三）固定資產(chǎn)后續(xù)支出的處理方法變了1．與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果不可能使流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過(guò)原先的估計(jì)（即通常所說(shuō)的維修費(fèi)），則應(yīng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為費(fèi)用，即：發(fā)生了固定資產(chǎn)維修費(fèi)（大修和日常修理），應(yīng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為管理費(fèi)用、制造費(fèi)用等，不再通過(guò)待攤費(fèi)用（長(zhǎng)期待攤費(fèi)用）、預(yù)提費(fèi)用處理，這是新準(zhǔn)則的一個(gè)重大變化。2．與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過(guò)了原先的估計(jì)（即通常所說(shuō)的改良支出），應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值（這一點(diǎn)與原制度相同），但增計(jì)金額不應(yīng)超過(guò)該固定資產(chǎn)的可收回金額（超過(guò)部分應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，這一點(diǎn)與原制度不同）。3．固定資產(chǎn)裝修費(fèi)用，符合資本化的，應(yīng)當(dāng)在“固定資產(chǎn)”科目下單設(shè)“固定資產(chǎn)裝修”明細(xì)核算，并在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，單獨(dú)計(jì)提折舊，在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，并入“固定資產(chǎn)原價(jià)”列示。4．經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)的改良支出，設(shè)置“經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)改良”進(jìn)行核算后，編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，并入“固定資產(chǎn)原價(jià)”列示。（四）捐贈(zèng)轉(zhuǎn)出的固定資產(chǎn)，其損失由“營(yíng)業(yè)外支出”列支，利潤(rùn)減少了，表明其行為應(yīng)由經(jīng)營(yíng)者負(fù)責(zé)；無(wú)償調(diào)出固定資產(chǎn)，其損失沖減“資本公積”，凈資產(chǎn)減少了，不通過(guò)利潤(rùn)表，表明這是投資者行為。這樣處理有利于合理評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。（五）制度規(guī)定：企業(yè)首次執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》而對(duì)固定資產(chǎn)的折舊年限、預(yù)計(jì)凈殘值等所做的變更，應(yīng)在首次執(zhí)行的當(dāng)期作為會(huì)計(jì)政策變更，采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；其后，企業(yè)再對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限、預(yù)計(jì)凈殘值等進(jìn)行的調(diào)整，應(yīng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。 第六章 無(wú)形資產(chǎn)及其他資產(chǎn)一、 本章在考試中的地位 　　本章分?jǐn)?shù)一向不多，考試中地位一般。二、 重點(diǎn)、難點(diǎn)講解　　1．無(wú)形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)平均攤銷，當(dāng)月增加的無(wú)形資產(chǎn)，當(dāng)月開始攤銷；當(dāng)月減少的無(wú)形資產(chǎn)，當(dāng)月不再攤銷?！　?．出售無(wú)形資產(chǎn)的損益，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”，不再通過(guò)其他業(yè)務(wù)收入核算，因?yàn)槌鍪蹮o(wú)形資產(chǎn)的收入不符