【正文】 投資單位其他權(quán)益的變動(dòng)而產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，在長(zhǎng)期持有的情況下，對(duì)于采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異一般不確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響 。 ? 第二，對(duì)于采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果投資企業(yè)改變持有意圖擬對(duì)外出售的情況下，按照稅法規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本準(zhǔn)予扣除。在持有意圖由長(zhǎng)期持有轉(zhuǎn)變?yōu)閿M近期出售的情況下，因長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的有關(guān)暫時(shí)性差異， 均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響 。 ? 3. 長(zhǎng)期應(yīng)收款 ? 具有融資性質(zhì)的商品銷售或勞務(wù)提供中產(chǎn)生的長(zhǎng)期應(yīng)收款 ? 會(huì)計(jì)：符合收入確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入合同協(xié)議規(guī)定總的收款金額確認(rèn)為長(zhǎng)期應(yīng)收款，按照銷售商品或提供勞務(wù)的公允價(jià)值，確認(rèn)收入，兩者之間的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn) 融資收益 ? 稅收：以分期收款方式銷售的商品，應(yīng)在合同協(xié)議約定的收款日期確認(rèn)收入，且所確認(rèn)收入為實(shí)際收款金額 ? 差異：簽訂合同產(chǎn)生應(yīng)收債權(quán)時(shí)點(diǎn)上，長(zhǎng)期應(yīng)收款的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異。 問(wèn)：暫時(shí)性差異與時(shí)間性差異、永久性差異的區(qū)別與聯(lián)系？ 利潤(rùn)表納稅影響會(huì)計(jì)法：時(shí)間性差異與永久性差異 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法：暫時(shí)性差異 暫時(shí)性差異包括所有時(shí)間性差異－從利潤(rùn)表形成時(shí)間性差異的，從資產(chǎn)負(fù)債表角度形成暫時(shí)性差異 如 :分期收款銷售： 利潤(rùn)表 資產(chǎn)負(fù)債表 收入 1000 長(zhǎng)期應(yīng)收款 1000 借：長(zhǎng)期應(yīng)收款 1000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000 賬面價(jià)值 CA 計(jì)稅基礎(chǔ) TB 長(zhǎng)期應(yīng)收款 1000 0 暫時(shí)性差異＝ 1000萬(wàn) 時(shí)間性差異＝ 1000萬(wàn) 除包括所有時(shí)間性差異外，暫時(shí)性差異還包括計(jì)入權(quán)益的交易或事項(xiàng)及企業(yè)合并的影響 例：可供出售金融資產(chǎn) 成本 1000萬(wàn)元 期末市價(jià) 1080萬(wàn)元 80萬(wàn)元計(jì)入資本公積 借：可供出售金融資產(chǎn) 80 貸：資本公積 80 例： CA TB 可供出售金融資產(chǎn) 1080 1000 暫時(shí)性差異＝ 80萬(wàn)元 利潤(rùn)表角度形成永久性差異的，從資產(chǎn)負(fù)債表角度不形成暫時(shí)性差異 例：作為持有至到期投資核算的國(guó)債 借：持有至到期投資 3000 貸：銀行存款 3000 當(dāng)期確認(rèn)國(guó)債利息收入： 借：持有至到期投資 50 貸：投資收益 50 利潤(rùn)表 投資收益 50 稅法規(guī)定：國(guó)債利息收入免征所得稅，形成永久性 差異 CA TB 持有至到期投資 3050 3050 暫時(shí)性差異＝ CA－ TB＝ 0 從利潤(rùn)表考慮的永久性差異，不形成暫時(shí)性差異 146 ? ： ? 假定 A企業(yè)發(fā)行 6000萬(wàn)元的股份購(gòu)入 B企業(yè) 100％的凈資產(chǎn)，假定該項(xiàng)合并符合稅法規(guī)定的免稅改組條件，購(gòu)買(mǎi)日各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值及其計(jì)稅基礎(chǔ)如下： ? 公允價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 暫時(shí)性差異 ? 固定資產(chǎn) 2700 1550 1150 ? 應(yīng)收賬款 2100 2100 ―― ? 存貨 1740 1240 500 ? 其他應(yīng)付款 （ 300） 0 （ 300） ? 應(yīng)付賬款 （ 1200） （ 1200） 0 ? 不包括遞延所得稅的 ? 可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的 ? 公允價(jià)值 5040 3690 1350 147 ? 假定 B企業(yè)適用的所得稅稅率為 30％，則該項(xiàng)交易中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債及商譽(yù)金額如下： ? 可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 5040 ? 遞延所得稅負(fù)債（ 1350 30％） 405 ? 可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值 4635 ? 商譽(yù) 1365 ? 企業(yè)合并成本 6000 ? 如果確認(rèn)由商譽(yù)產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債（ 1365 30%)，則會(huì)進(jìn)一步增加商譽(yù)的價(jià)值 (1365 30%) 關(guān)注： 如按照稅法規(guī)定確認(rèn)商譽(yù)，商譽(yù)在持有期間賬面價(jià) 值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān) 的所得稅影響 CA TB 商譽(yù) 1800 2022 與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅 ? 原規(guī)定：未涉及 ? 修訂后：企業(yè)合并發(fā)生后，購(gòu)買(mǎi)方對(duì)于在合并前本企業(yè)已經(jīng)存在的可抵扣暫時(shí)性差異及未彌補(bǔ)虧損等，可能因?yàn)槠髽I(yè)合并后估計(jì)很可能產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時(shí)性差異，從而確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。該遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)不應(yīng)為企業(yè)合并組成部分 —— 不影響合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)或應(yīng)計(jì)入合并當(dāng)期損益的金額。 ? 【 例 】 非同一控制下企業(yè)合并于購(gòu)買(mǎi)日，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異 300萬(wàn)元，不符合確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)條件。所得稅稅率25%。 購(gòu)買(mǎi)日確認(rèn)商譽(yù) 2022萬(wàn)元。 ? 合并 1年后，滿足可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)條件 ? 處理原則：影響利潤(rùn)表所得稅費(fèi)用；降低商譽(yù)的價(jià)值至假定于購(gòu)買(mǎi)日即確認(rèn)該可抵扣差異，不影響原確認(rèn)的計(jì)入損益的金額（負(fù)商譽(yù)） ? 借：遞延所得稅資產(chǎn) 75萬(wàn)元 ? 貸：所得稅費(fèi)用 75萬(wàn)元 ? 借：資產(chǎn)減值損失 75萬(wàn)元 ? 貸：商譽(yù)（或商譽(yù)減值準(zhǔn)備） 75萬(wàn)元 ?如合并未滿 1年，滿足可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)條件 ?處理原則：追溯調(diào)整商譽(yù) ? 借：遞延所得稅資產(chǎn) 75萬(wàn)元 ? 貸：商譽(yù) 75萬(wàn)元 五、控股合并中，合并報(bào)表遞延所得稅的確認(rèn) 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則：區(qū)分同一控制與非同一控制 稅法：考慮非股權(quán)支付額的比例、合并中合并方取得被合并方股權(quán)及凈資產(chǎn)的比例 企業(yè)重組中資產(chǎn)的稅務(wù)處理 ? 企業(yè)重組： ? 一般性稅務(wù)處理：與一般所得稅業(yè)務(wù)處理一致 ? — 確認(rèn)所得，資產(chǎn)按公允價(jià)值為計(jì)稅基礎(chǔ) ? 特殊性稅務(wù)處理： ? 股權(quán)支付部分暫不確認(rèn)所得 ,非股權(quán)支付部分確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失 。 ? 稅款遞延，資產(chǎn)按原歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ) ? 注意 :特殊性重組的 ,當(dāng)事各方在年度申報(bào)時(shí) ,向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交備案資料 。未備案的 ,不得按特殊重組處理 .《 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知 》 （財(cái)稅 [2022]59號(hào)） 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 —— 所得稅 企業(yè)合并中產(chǎn)生投資在合并報(bào)表中的處理： 會(huì)計(jì) 稅收 非同一控制 應(yīng)稅改組 一般不產(chǎn)生差異 非同一控制 免稅改組 產(chǎn)生差異 同一控制 應(yīng)稅改組 產(chǎn)生差異 同一控制 免稅改組 一般不產(chǎn)生差異 ? 六、所得稅的列報(bào) — 遞延所得稅資產(chǎn)與負(fù)債的抵銷 ? 遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債一般為非流動(dòng)項(xiàng)目 ? 當(dāng)期所得稅資產(chǎn)及負(fù)債凈額列報(bào)的條件 ? （ 1）凈額結(jié)算法定權(quán)利 ? （ 2）意圖以凈額結(jié)算或取得資產(chǎn)和清償負(fù)債同時(shí)進(jìn)行 ? 當(dāng)期所得稅資產(chǎn)及負(fù)債凈額列示： 實(shí)際交納大于應(yīng)交，差額列為 “ 其他流動(dòng)資產(chǎn) ” ；實(shí)際交納小于應(yīng)交，差額列為“ 應(yīng)交稅費(fèi) ” ? （ 1）凈額結(jié)算法定權(quán)利 （ 2）同一稅務(wù)部門(mén)、意圖以凈額結(jié)算或同時(shí)取得和清償債務(wù) ? 一、資產(chǎn)負(fù)債表日貨幣性項(xiàng)目 ? 貨幣性項(xiàng)目應(yīng)以資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算貨幣性項(xiàng)目。因資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率與初始確認(rèn)時(shí)或者前一資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額，計(jì)入當(dāng)期損益。 ? 外幣貨幣性項(xiàng)目 —— 企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)或償付的負(fù)債； ? 注：外幣預(yù)收、預(yù)付款項(xiàng)一般不是外幣貨幣性項(xiàng)目。 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 19號(hào) 外幣折算 ? 二、對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量的股票、基金等非貨幣性項(xiàng)目 ，如果期末的公允價(jià)值以外幣反映，則應(yīng)當(dāng)先將該外幣按照公允價(jià)值確定當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣金額進(jìn)行比較，其差額作為公允價(jià)值變動(dòng)損益，計(jì)入當(dāng)期損益。 ? 如屬于可供出售外幣非貨幣性項(xiàng)目的，形成的匯兌差額，計(jì)入資本公積。 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 20號(hào) 企業(yè)合并 ? 一、企業(yè)合并的界定 ? 企業(yè)合并指將兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng) ? 前提：有關(guān)企業(yè)要構(gòu)成業(yè)務(wù) ? 業(yè)務(wù)：投入 +加工處理過(guò)程 +（產(chǎn)出） ? 如被并方為業(yè)務(wù)，作為企業(yè)合并處理；合并中可能產(chǎn)生商譽(yù)或是需計(jì)入損益的因素 ? 如被并方不構(gòu)成業(yè)務(wù)，作為資產(chǎn)的購(gòu)買(mǎi)；購(gòu)買(mǎi)價(jià)款按照購(gòu)入單項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值的相對(duì)比例分配，不形成商譽(yù)或計(jì)入損益的因素 ?對(duì)控制的理解： ?控制：有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策并能據(jù)以從該企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲益 ?判斷：同時(shí)符合 權(quán)利標(biāo)準(zhǔn)和利益標(biāo)準(zhǔn) ； ?控制的界定與 CAS CAS3 CAS36相同 ? 控制權(quán)的判斷標(biāo)準(zhǔn)： ? 取得 50％以上的表決權(quán)股份；取得表決權(quán)股份的比例不足 50％，但存在其他情況： ? （ 1）通過(guò)與其他投資者之間的協(xié)議約定 ? （ 2）根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)主導(dǎo)被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策 ? （ 3）有權(quán)任免董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)多數(shù)成員 ? （ 4）在董事會(huì)等類似機(jī)構(gòu)具有多數(shù)投票權(quán) ? 前提：企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策由董事會(huì)簡(jiǎn)單多數(shù)通過(guò)。 ?財(cái)會(huì)函 〔 2022〕 60號(hào)）要求 : ?企業(yè)應(yīng)當(dāng)正確理解會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān) “ 控制 ” 的規(guī)定，合理確定企業(yè)合并類型和合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。判斷企業(yè)對(duì)被投資單位是否形成控制時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮被投資單位的股權(quán)結(jié)構(gòu)、董事會(huì)構(gòu)成、日常經(jīng)營(yíng)管理特點(diǎn)等情況。 ?當(dāng)期因購(gòu)買(mǎi)子公司或其他原因?qū)е潞喜⒎秶l(fā)生變化的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露合并范圍的變化情況、判斷對(duì)被投資單位形成控制的依據(jù)等。 ?企業(yè)將持股比例低于 50%的被投資單位納入合并范圍或持股比例高于 50%的被投資單位未納入合并范圍的 ,應(yīng)在附注中披露判斷依據(jù)。 ?實(shí)務(wù)操作： ?第一大股東是否擁有相當(dāng)?shù)墓蓹?quán)比例，其余股權(quán)比較分散； ?根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)判斷，股東大會(huì)誰(shuí)說(shuō)了算？其他股東是否踴躍參加； ?是否有跡象表明其他小股東是否有意采取聯(lián)合行動(dòng)推翻大股東決議； ?國(guó)有企業(yè)改制以后是否還存在行政干預(yù)和濃厚的壟斷色彩； ?大股東的決策又沒(méi)有完全無(wú)視小股東的利益？ ?二 . 同一控制下企業(yè)合并 ?發(fā)生在同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的合并；超越企業(yè)集團(tuán)層次國(guó)有企業(yè)之間的合并一般不作為同一控制下企業(yè)合并； ?同一個(gè)人控制下企業(yè)間的合并 ?： ?同一控制下原則僅限于企業(yè)合并交易 ? 個(gè)別報(bào)表 ? 合并報(bào)表 ?除企業(yè)合并外 ,其他同一控制下 交易按照正常原則處理 ?同一控制下企業(yè)合并的原則 僅適用于合并方 ，合并方與被合并方處理不對(duì)等。 ?從能夠?qū)⑴c合并企業(yè)合并前后 均實(shí)施控制的一方 出發(fā)，確