【正文】 重新執(zhí)行和分析程序。注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)認定層次重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果選擇審計程序。 （三）進一步審計程序的時間注冊會計師可以在期中或期末實施控制測試或?qū)嵸|(zhì)性程序。當(dāng)重大錯報風(fēng)險較高時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在期末或接近期末實施實質(zhì)性程序；或采用不通知的方式，或在管理層不能預(yù)見的時間實施審計程序。如果在期中實施了進一步審計程序，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)針對剩余期間獲取審計證據(jù)。在確定何時實施時，CPA應(yīng)考慮下列因素：控制環(huán)境；何時能得到相關(guān)信息；錯報風(fēng)險的性質(zhì)；審計證據(jù)適用的期間或時點。（四）進一步審計程序的范圍在確定審計程序的范圍時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：確定的重要性水平；評估的重大錯報風(fēng)險；計劃獲取的保證程度。第四節(jié) 控制測試和實質(zhì)性程序一、控制測試（一）控制測試的內(nèi)涵控制測試指的是測試控制運行的有效性。當(dāng)存在下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施控制測試： ，預(yù)期控制的運行是有效的 、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)（二）控制測試的性質(zhì)控制測試的性質(zhì)是指控制測試所使用的審計程序的類型及其組合?？刂茰y試的程序的包括詢問、觀察、檢查、重新執(zhí)行和穿行測試。（三）控制測試的時間控制測試的時間包含兩層含義：一是何時實施控制測試；二是測試所針對的控制適用的時點或期間。注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)控制測試的目的確定控制測試的時間，并確定擬信賴的相關(guān)控制的時點或期間。（四）控制測試的范圍控制測試的范圍是指某項控制活動的測試次數(shù)。在確定某項控制的測試范圍時，注冊會計師通?？紤]的因素：6個二、實質(zhì)性程序（一）實質(zhì)性程序的內(nèi)涵實質(zhì)性程序是指注冊會計師針對評估的重大錯報風(fēng)險實施的直接用以發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報的審計程序。實質(zhì)性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)測試以及實質(zhì)性分析程序。（二）實質(zhì)性程序的性質(zhì) 、賬戶余額、列報的具體細節(jié)進行測試，目的在于直接識別財務(wù)報表認定是否存在錯報。適用于對各類交易、賬戶余額、列報認定的測試，尤其是對存在或發(fā)生、計價認定的測試。 （三）實質(zhì)性程序的時間如果在期中實施了實質(zhì)性程序，注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對剩余期間實施進一步的實質(zhì)性程序，或?qū)嵸|(zhì)性程序和控制測試結(jié)合使用，以將期中測試得出的結(jié)論合理延伸至期末。如果已識別出由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險，為將期中得出的結(jié)論延伸至期末而實施的審計程序通常是無效的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在期末或者接近期末實施實質(zhì)性程序。（四）實質(zhì)性程序的范圍在確定實質(zhì)性程序的范圍時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮評估的認定層次重大錯報風(fēng)險和實施控制測試的結(jié)果。注冊會計師評估的認定層次的重大錯報風(fēng)險越高，需要實施實質(zhì)性程序的范圍越廣。如果對控制測試結(jié)果不滿意，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮擴大實質(zhì)性程序的范圍。第七章 審計證據(jù)、審計工作底稿和審計抽樣 第一節(jié) 審計證據(jù)一、審計證據(jù)的概念 審計證據(jù)，是指CPA為了得出審計結(jié)論、形成審計意見而使用的所有信息，包括財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其他信息。 財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中包含的信息和其他信息共同構(gòu)成了審計證據(jù)，兩者缺一不可。沒有前者，審計工作將無法進行；沒有后者，可能無法識別重大錯報風(fēng)險。 二、審計證據(jù)的種類（一）按外形特征劃分按外形特征劃分，審計證據(jù)分為實物證據(jù)、書面證據(jù)、口頭證據(jù)和環(huán)境證據(jù)四大類?！ㄟ^實際觀察或清點取得的、用于確定實物資產(chǎn)是否實際存在的證據(jù)。實物證據(jù)通常是證明實物資產(chǎn)是否存在的非常有說服力的證據(jù)，但實物資產(chǎn)的存在并不完全能證實被審計單位對其擁有所有權(quán)和價值?！獣孀C據(jù)是以文件、記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)，也稱文件證據(jù)。 包括與審計有關(guān)的各種原始憑證、會計記錄(記賬憑證、會計賬簿和各種明細表)、各種會議記錄和文件、各種合同、通知書、報告書及函件等。 書面證據(jù)是審計證據(jù)的主要組成部分，也是基本證據(jù)?！粚弳挝宦殕T或其他有關(guān)人員對注冊會計師的提問作口頭答復(fù)所形成的一類證據(jù)。一般而言，口頭證據(jù)本身并不足以證明事情的真相，往往需要得到其他相應(yīng)證據(jù)的支持。——是指對被審單位產(chǎn)生影響的各種環(huán)境事實。 一般不能直接得出審計結(jié)論，但它可幫助注冊會計師了解被審計單位及其經(jīng)濟活動所處的環(huán)境，是注冊會計師進行判斷所必須掌握的資料。環(huán)境證據(jù)具體包括以下幾種：（1）有關(guān)內(nèi)部控制情況。（2）被審計單位管理人員的素質(zhì)。（3）各種管理條件和管理水平。 小練習(xí)：下列證據(jù)中，不屬于書面證據(jù)的有（）。 A、材料盤點表 B、原始發(fā)票 C、會計報表 D、管理當(dāng)局聲明書（二）按來源不同劃分 按來源不同劃分，審計證據(jù)分為外部證據(jù)和內(nèi)部證據(jù)兩類。1．外部證據(jù) 包括三類：（1）由被審計單位以外的機構(gòu)或人士編制，并由其直接遞交給注冊會計師的證據(jù)，如應(yīng)收賬款函證回函。（2）由被審計單位以外的單位或人士編制，但為被審計單位持有并提交注冊會計師的證據(jù)，如銀行對賬單、購貨發(fā)票、客戶訂購單等。（3）由注冊會計師為證明某個事項而自己動手編制的各種計算表、分析表等。 2．內(nèi)部證據(jù)：一般而言，內(nèi)部證據(jù)不如外部證據(jù)的可靠性強。而同屬于內(nèi)部證據(jù)，若經(jīng)過外部流轉(zhuǎn)，并獲取其他單位或個人的承認（如銷貨發(fā)票、付款支票等），則具有較強的可靠性。即便是僅僅在被審計單位內(nèi)部流轉(zhuǎn)的書面證據(jù)，其可靠程度也因被審計單位內(nèi)部控制的好壞而不同。主要包括：（1）會計記錄。（2）被審計單位管理層聲明書。（3）其他內(nèi)部證據(jù)。 三、審計證據(jù)的特性（一）審計證據(jù)的充分性是對審計證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關(guān)。注冊會計師需要獲取的審計證據(jù)的數(shù)量受錯報風(fēng)險的影響。（二）審計證據(jù)的適當(dāng)性含義：是對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)在支持各類交易、賬戶余額、列報的相關(guān)認定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關(guān)性和可靠性。審計證據(jù)的相關(guān)性——與審計目標相關(guān)聯(lián)；應(yīng)考慮：特定的審計程序可能只為某些認定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認定無關(guān)；針對同一項認定可從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)；只與特定認定相關(guān)的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關(guān)的審計證據(jù)。審計證據(jù)的可靠性（1）受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取審計證據(jù)的具體環(huán)境。（2）CPA考慮審計證據(jù)的可靠性的原則：；；；（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠；。小練習(xí)：下列審計證據(jù)中可靠性最弱的是（）。 A、入庫單 B、購貨發(fā)票 C、銷售發(fā)票 D 、應(yīng)收賬款函證回函四、審計證據(jù)的取證方法注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過實施下列審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，得出合理的審計結(jié)論，作為形成審計意見的基礎(chǔ)：（1）風(fēng)險評估程序；（2）控制測試（必要時或決定測試時）；（3）實質(zhì)性程序。在實施風(fēng)險評估程序、控制測試或?qū)嵸|(zhì)性程序時，注冊會計師可根據(jù)需要單獨或綜合運用以下審計程序，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。檢查記錄或文件檢查記錄或文件可提供可靠程度不同的審計證據(jù)，審計證據(jù)的可靠性取決于記錄或文件的來源和性質(zhì)。 檢查有形資產(chǎn)檢查有形資產(chǎn)可為其存在性提供可靠的審計證據(jù)，但不一定能夠為權(quán)利和義務(wù)或計價認定提供可靠的審計證據(jù)。觀察觀察提供的審計證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時點，并且在相關(guān)人員已知被觀察時，相關(guān)人員從事活動或執(zhí)行程序可能與日常的做法不同，從而影響注冊會計師對真實情況的了解。詢問詢問本身不足以發(fā)現(xiàn)認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內(nèi)部控制運行的有效性，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)實施其他審計程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。 函證 函證是指注冊會計師為了獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程。通過函證獲取的證據(jù)可靠性較高. 重新計算CPA以人工方式或使用計算機輔助審計技術(shù)，對記錄或文件中的數(shù)據(jù)計算的準確性進行核對。重新執(zhí)行CPA以人工方式或使用計算機輔助審計技術(shù)，重新獨立執(zhí)行作為內(nèi)控組成部分的程序或控制。8. 分析程序（1）分析程序的概念分析程序是指注冊會計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。分析程序還包括調(diào)查識別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關(guān)系。（2）分析程序的方法比較分析；比率分析；結(jié)構(gòu)百分比分析；趨勢分析。（3）分析程序的目的：①用作風(fēng)險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境。②當(dāng)使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風(fēng)險降至可接受的水平時，分析程序可以用作實質(zhì)性程序。③在審計結(jié)束或臨近結(jié)束時對財務(wù)報表進行總體復(fù)核。（補充：有的教材）審計方法審計方法是指審計人員為了行使審計職能，完成審計任務(wù)，達到審計目標而針對審計對象所采取的各種措施和手段的總稱。包括審計的基本(一般)方法和技術(shù)方法。審計的基本方法，也可稱為審計的一般方法，指的是在各種審計活動中都適用的方法，是執(zhí)行各項目審計的一般原則或思路。審計技術(shù)方法是審計過程中使用的，用以收集充分、適當(dāng)審計證據(jù)的方法和手段。審計基本方法審計基本方法，一般有兩種分類方式。按照審計取證的先后順序分，審計基本方法可以分為順查法、逆查法，這兩種方法可以統(tǒng)稱為順序檢查法；按照審計的范圍和數(shù)量分，審計基本方法可以分為詳查法、抽查法，這兩種方法可以統(tǒng)稱為范圍檢查法。一、順序檢查法（一）順查法：又稱正查法，它是依會計處理程序的先后順序，依次進行檢查的方法。其操作步驟為，從檢查原始憑證開始，依次為記賬憑證、明細賬（日記賬）、總賬和會計報表。順查法的審計順序與會計處理賬務(wù)的程序一致，其優(yōu)點是脈絡(luò)清晰、操作簡便，審查全面完整容易發(fā)現(xiàn)疑點和找出線索，不容易遺漏問題，審查結(jié)果可靠。其缺點是工作量大，審計成本高，審計效率低。通常適用于會計核算制度不健全、問題較多的企業(yè)單位，或用于對那些業(yè)務(wù)十分簡單、業(yè)務(wù)量小的單位進行審計，也用于對重大違法行為的專案審計。（二）逆查法逆查法又稱倒查法。它是指按會計處理程序相反的順序依次進行檢查的方法。其操作步驟為，首先從檢查、分析會計報表開始，由報表到賬簿，再由賬簿到憑證及其他原始材料。這種方法是會計處理程序的結(jié)果開始檢查，直至結(jié)果產(chǎn)生的起因。逆查法是現(xiàn)代審計中較為普遍采用的一種方法，其優(yōu)點是審計證據(jù)的取證范圍比順查法小得多，有利于抓住主要矛盾，從而有針對性地進行審計，因此，可以節(jié)省人力和時間，從而提高審計的效率和質(zhì)量，這種方法還能利于進行抽樣審計。其缺點是審計不全面，容易出現(xiàn)遺漏，難于查出各種錯弊，而且該方法在很大程序上要利用審計人員的職業(yè)判斷，因而審計人員的經(jīng)驗和能力對審計的效果影響很大，如果審計人員的經(jīng)驗不足，就有可能得出不正確的審計結(jié)論。適用于業(yè)務(wù)量較大、規(guī)模較大的大中型企事業(yè)單位，或管理規(guī)范、會計基礎(chǔ)比較好的單位。二、范圍檢查法(一)詳查法。詳查法適用于經(jīng)濟業(yè)務(wù)較少、會計核算簡單的單位及為揭露重大問題而進行的專案審查。 (二)抽查法。又稱抽樣審計，是從被審計單位被查期內(nèi)的全部會計資料中，抽選部分樣本進行審查，根據(jù)對樣本的審計結(jié)果來推斷總體特征的一種方法。常用的樣本選取方法有判斷抽樣法和統(tǒng)計抽樣法兩種。抽查法的優(yōu)點是：能明確審查重點、省時省力、具有效率高、成本低和事半功倍的效果。其缺點是審計結(jié)果過份依賴抽查樣本的合理性，如果抽樣不合理，或缺乏代表性，抽樣結(jié)果往往不能發(fā)現(xiàn)問題，甚至以偏概全，作出錯誤的審計結(jié)論。因此抽查法僅適用于規(guī)模較大，業(yè)務(wù)比較復(fù)雜，內(nèi)部控制制度比較健全，會計基礎(chǔ)較好的單位。審計的技術(shù)方法審計的技術(shù)方法分為兩類，一類是審查書面資料的方法，一類是證實客觀事物的方法。一、審查書面資料的方法也叫查賬法。按審查書面資料的技術(shù)可分為審閱法、核對法、復(fù)算法、分析法、查詢法。（一）審閱法。是根據(jù)有關(guān)政策、法規(guī)等審計標準，觀察所審查的書面資料，鑒別資料本身及反映的經(jīng)濟活動是否真實、合法、合理、有效和正確的方法。包括對會計憑證、賬簿和報表及相關(guān)資料的審閱。（二）核對法，是把兩個或兩個以上相互連結(jié)的不同會計記錄之間的有關(guān)數(shù)據(jù)相互驗證、對比，用以確定會計記錄是否正確的一種技術(shù)核查方法。采用核對法可以證實各種會計資料之間銜接是否正確，有無差錯和弊端。 (三)復(fù)算法，又稱驗算法或重算法，是指審核人員對會計資料中的某些數(shù)字重新計算，以驗證其是否正確無誤的方法。 (四)分析法，指在審計時通過對被審項目有關(guān)內(nèi)容的對比與分解，從中找出項目之間的差異以及各項目的構(gòu)成因素，以揭示其中有無問題，從而進一步審計提供線索或主攻方向的一種審計技術(shù)。 (五)查詢法，是指審計人員為了了解有關(guān)情況或證實某一事實，以詢問的方式進行檢查的一種方法。在會計檢查過程中發(fā)現(xiàn)的異常現(xiàn)象和可疑的問題，都可以向被查單位外部或內(nèi)部有關(guān)人員進行調(diào)查詢問，以了解事實真相，從中取得檢查線索或證據(jù)。查詢法可以分為面詢和函詢兩種。二、證實客觀事物的方法（一）盤點法，指審核人員對被審單位各項財產(chǎn)物資進行實地盤點，以確定其是否存在以及數(shù)量、品種、規(guī)格及其金額等實際情況，借以論證有關(guān)實物賬戶的余額是否真實的一種方法。盤點法按其組織方式，分為直接盤點和監(jiān)督盤點兩種。（二）調(diào)節(jié)法，是指檢查人員在檢查某一項目時，由于現(xiàn)在的數(shù)據(jù)與需要證實的數(shù)據(jù)在時點上不一致，為了驗證其數(shù)字的正確性，而對其中某些因素進行必要增減，從而推算出需要證實某項數(shù)據(jù)的一種方法。 （三）觀察法，是指審計人員對于被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營管理活動的進行、財產(chǎn)物資的保管、內(nèi)部控制的運行、會計核算的流程等，親臨現(xiàn)場進行實地觀察，以取得審計證據(jù)的方法。（四）鑒定法，是指對書面資料、實物和經(jīng)濟活動等的分析、鑒別，超過一般審計人員的能力和知識水平而邀請有關(guān)專門部門或人員運用專門技術(shù)進行確定和識別的方法。 第二節(jié) 審計工作底稿一、審計工作底稿的含義及編制目的（一）含義: 審計工作底稿是指CPA對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關(guān)審計證據(jù)，以及得出的審計結(jié)論作出的記錄。審計工作底稿是審計證據(jù)的載