【正文】 發(fā)展歷時時間不長，相關的政策不是很完善；在政府的大力改革下，逐步完善步入正軌。但是，隨著生活水平的提高，人們收入的增加，個稅又出現了新的問題，這樣就需要我們與時俱進的考慮問題，并解決問題；改革需要一段漫長的過程，改革之路任重而道遠，我國個稅在改革過程中還存在很多弊 端和不足，及時的找出對應措施，逐步完善我國的個稅體系，提高我國居民的生活水平，為我國經濟的發(fā)展做貢獻。 建立合理的稅制模式 目前，世界上大多數國家采取綜合制來征收個人所得稅，這種模式較好的體現了量能課稅的原則，正確反映了納稅人的實際稅負水平，成為我國稅制改革的方向。 國外稅制模式的借鑒 個稅最早產生于西方國家，縱觀個稅在西方國家的發(fā)展，變化和改革的全過程，可以看出個稅經歷了由分類所得稅模式向綜合所得稅模式發(fā)展的歷程。 英國是最早建立個稅的國家，當時人們對收入的認識基于古典經濟學的分配理論， 所以創(chuàng)立之初英國就采取了分類所得稅的模式，后來隨著市場經濟的發(fā)展，規(guī)模收入分配論逐漸取代功能收入論，就是個稅模式的改變，英國已經改為分類基礎上的綜合所得稅制模式。美、日等國家先后也采用了從分類模式到綜合所得稅模式。這種轉變是經濟發(fā)展，稅法改革的必然結果。眾所周知，分類所得稅是對各項所得分類征收，但隨著經濟的發(fā)展，人們的收入種類越來越多，客觀上已經不可能把所有的收入都列入稅法中了；分類所得主要著眼于連續(xù)穩(wěn)定的收入，對某些所得稅不采用累進稅率，很難體現縱向公平原則；同時由于分類所得稅模式是按征稅對象的稅源分別課 征，不能衡量納稅人的全部負稅能力。相比之下，綜合所得稅模式是將個人全部所得項目納入累進稅率表中，按個人的全部收入綜合計征，應納稅額的多寡與納稅人純收入水平緊密聯系，能衡量納稅人的實際稅負能力，符合稅法的量能課稅原則。以美國為例，美國實行的是將納稅人全年各種所得不分性質、來源、形式等統(tǒng)一加總求和，統(tǒng)一扣除的綜合所得稅制，即按統(tǒng)一的超額累進稅率表計算應納稅額，此種制度可避免收入來源分散的納稅人逃稅漏稅及將各種不同類型所得按月、按次等計算的麻煩，而且更好地體現了納稅人的實際負擔水平。正由于此，綜合所得稅模式才逐漸 取代分類所得稅模式。 17 各國個人所得稅在發(fā)展初期一般采取分類所得稅模式，當個人所得稅發(fā)展比較成熟以后則轉向綜合所得稅模式。但綜合所得稅模式也是具有自身缺陷的，比如計算復雜、征管難度大、容易造成偷漏稅等，因此，為了稅制優(yōu)化，世界上很少有國家實行純粹的綜合所得稅模式，一般是在原則上采取綜合所得稅模式的同時對個別所得采取分類所得稅模式，也就是所謂的分類綜合所得稅模式，或混合所得稅模式，這是世界上絕大多數國家采取的個人所得稅模式。 我國個人所得稅稅制模式改革的方向 我國個人所得稅在建立之初就實行分類所得稅模 式，這主要是由于當時我國經濟落后，個人收入來源單一，應納稅人數極少等一系列原因造成的。這種模式在當時還是比較符合我國國情的。但是隨著我國經濟的迅速發(fā)展，個人收入分配形式多樣化，大量隱性收入的出現，這種分類所得稅模式的弊病越來越突出，己經嚴重阻礙了我國經濟的發(fā)展。因此，應盡快修改我國個人所得稅的課稅模式以適應我國政治經濟的發(fā)展。在這方面我們可以借鑒英國的經驗，英國的個人所得稅在一開始的時候采取的也是分類所得制，隨后隨著經濟的發(fā)展逐漸改革，現在演變?yōu)榉诸愔茷榛A的綜合制課稅模式。英國的課稅對象是按分類表列舉的， 與我國的列舉項目僅包括工薪收入等 11 個項目不同的是，英國征稅項目的范圍較寬，除個人的經營收入，工資薪金收入以外，對公司雇員使用公司提供的住房，汽車等非現金收入都列入個人所得稅課稅范圍之內。即認為凡是能夠增加人們負稅能力的經濟收益都構成課稅基礎。②然后再將各種所得在經過各種扣除之后被匯總成為應稅所得進行計征，奉行“寬稅基，低稅率”的原則，最大限度的體現了稅負公平。 隨著我國國際地位的日益提高及國際交往能力的發(fā)展，從長遠來看，建立綜合所得稅模式是我國個人所得稅改革的目標。但是，由于綜合所得稅對征管的外部條件和內 部能力都要求較高，需要高納稅意識的納稅人、高素質的征管人員以及強大的稅收征管體系，需要稅務管理、稅收環(huán)境和社會經濟發(fā)展水平的綜合協調。從中國目前國情來看，現階段我國一些必需的基礎性制度還不完善或尚未建立，實行綜合所得稅模式尚有一定的難度。因此為增強現階段我國個人所得稅的稅收公平性，又為今后全面實施綜合所得稅制打下基礎，可在原有的分類稅制的基礎上，逐步推進，采用分類綜合課稅制，然后擴大綜合所得范圍，過渡到綜合課稅制。在具體操作中，對課稅所得進行科學劃分，將工資、薪金、勞務報酬、生產經營所得、承包租賃所得劃分為 勞動所得，將投資性質的應稅所得如利息、紅利、股息所得，偶然所得劃分為資本所得。 18 對勞動所得進行綜合課征，設計多級累進稅率 。對資本所得實行分類課征，按不同的比例稅率計稅。這樣既體現了稅收的公平原則，又堅持了對不同所得實行區(qū)別待遇的原則，從而有利于減少稅額的流失。 建立合理的費用扣除制度 我國政府在制定費用扣除標準的時候，應借鑒發(fā)達國家的經驗，考慮納稅人的實 際具體情況及物價指數的變化進行人性化的設計。 國外費用扣除制度的借鑒 個人所得稅的計稅依據是凈收入，即總收入扣除為得到該收入 而必須支付的各項費用之后的余額。費用扣除直接影響個人所得稅納稅范圍的大小和納稅人負擔的高低。因此，確定合理的費用扣除標準十分必要。 國際通行的個人所得稅的立法原則是：納稅人的基本生活費用不得征稅，公民是在確保其基本生活所需之外承擔納稅義務。美國聯邦個人所得稅，是按家庭實際支付能力征稅，而不是按總收入征稅。聯邦個人所得稅通過總收入扣減家庭必需的剛性支出，包括家庭生活費用支出、退休及醫(yī)療儲蓄個人繳付部分、離婚或分居贍養(yǎng)費、高教費用、醫(yī)療費用個人負擔部分、州和市個人所得稅、財產稅、慈善捐助、住房貸款利息、保險不賠 付的家庭財產意外損失、個人職業(yè)發(fā)展費用等，以及撫養(yǎng)孩子、托兒費、老年與殘疾、高教獎學金、終身學習等抵免，使得個人所得稅制度設計充分體現了量能征稅的原則。美國的聯邦個人所得稅征收，還有許多可以享受減免稅的項目 :如購買房子貸款的利息可減稅，消費貸款利息在一定時期內可減稅，裝修、改善舊房設施可減稅，向慈善機構捐款、投資人壽保險等也可減稅。所以事實上，美國納稅人申報的須納稅收入是在享受各種減免后才按法定稅率納稅。此外，從 1985 年起，美國聯邦個人所得稅的稅率表及各種扣除和抵免額，每年均按物價指數調整，這種做法被認為 是對稅法的重要創(chuàng)新，相當于大幅提高了起征點，降低了個稅的有效稅率，這對占美國家庭總數 90%以上的中低收入家庭非常有利。 另以英國為例，英國個人所得稅的稅前扣除分為兩類 :一是費用扣除，指與取得收入有關的一些費用支出可從總收入中扣除，但這些費用必須是“全部”和“完全”為經營目的而發(fā)生的支出。如工資、薪金所得的費用扣除規(guī)定是 :在履行本職工作時所發(fā)生的全部、完全及必要的費用，個人養(yǎng)老金，退休金捐款和公益性捐贈等。二是稅收寬免或稱生計扣除，是指允許從所得中扣除的納稅人用于本人生計及贍養(yǎng)家庭等 19 方面的那部分收入，而不考慮 其支出的方式或收入來源。英國的稅收寬免有多種類別，如個人寬免、己婚夫婦寬免、額外人口寬免、寡婦喪居寬免、盲人寬免等，而且有些類別如個人寬免、己婚夫婦寬免等按其所屬年齡段的不同而享受不同的寬免額，所屬年齡段越高，享受的寬免額也越大。另外，考慮到通貨膨脹率等因素，英國個人所得稅的稅收寬免數額與前一年的零售物價指數掛鉤，其上升幅度保持一致。 我國個人所得稅費用扣除的對策建議 借鑒國外的通行做法，結合我國的具體情況，在實際操作中，費用扣除應考慮納稅人的實際情況，如撫養(yǎng)、贍養(yǎng)人口、婚姻狀況、年齡和健康狀況等 實行區(qū)別對待。同時要考慮國家的人口政策和教育政策，對撫養(yǎng)一個子女的給予一定扣除額，多子女的不增加扣除額，但對贍養(yǎng)老人的生計扣除要隨著老人數量增加 。考慮教育政策，對教育事業(yè)要予以促進，這可以從教育者與被教育者兩方面給予優(yōu)惠，如對各類學校教師的工薪收入、勞動報酬和稿酬、專利和發(fā)明等特許使用權所得，給予較多的扣除 。對有子女接受正規(guī)教育的納稅人，可給一定的費用扣除。同時，個人所得稅的征繳必須考慮通貨膨脹因素。費用扣除標準的確定要充分考慮通貨膨脹因素，使費用扣除額能夠隨物價因素的變化而調整。 新的費用扣除額雖然比 800 元的舊標準翻了一倍多，但仍缺乏與社會經濟發(fā)展實際情況的橫向比較。 2021 年的 CPI(物價指數 )指數比 1993 年上漲了 ，普通民眾的直接感受就是錢越來越不經花，實際購買力不增反降。由于費用扣除額不能適應社會經濟結構、居民收入狀況、生活成本、物價指數等因素的變化，致使個稅由最初的只對富有人群征稅發(fā)展到連民工都要征稅，征稅對象由少數高收入階層迅速擴大到多數收入相對較低的普通民眾，“稅基”擴大太快。由于物價持續(xù)不斷的上漲，作為普通民眾主要理財方式的銀行存款和國債投資，己變成了負利率。因此扣除標準應指數化 ，并隨著每年國家公布的社會物價指數和其它相關指數進行調整，以保證納稅人的實際生活水平不下降。 建立合理的稅率結構 合理的稅率不僅能夠增加財政收入而且能夠刺激生產，在現行的市場經濟條件下，我國應放棄采取高額累進稅率的方法來增加財政收入，適當下調稅率及累進級數。 國外稅率結構的借鑒 個人所得稅稅率設計的基本原則是體現個人所得稅調節(jié)收入分配的政策目標，采 20 用少級距、高邊際稅率的超額累進稅率。對大部分納稅人應適用不太高的稅率，以體現普遍納稅的精神，對高收入者要用高稅率，以體現對收入水 平的調解。與綜合所得稅制相一致，應納稅額必須以年為計算單位，這樣才能客觀地反映納稅人的納稅能力也可以避免一些漏洞。 目前，西方國家多采用多級超額累進稅制。實踐證明高稅率、多檔次不一定會增加較多的財政收入，卻會造成巨大的效率犧牲。有鑒于此， 20 世紀 80 年代中期以來以美國的稅制改革為開端，西方發(fā)達國家為了刺激勞動者的工作熱情和投資者的投資欲望，提高經濟增長率，紛紛實行以降低最高邊際稅率、減少累進檔次為主要內容的改革。比如美國聯邦個人所得稅把原先 11%50%的 14 級稅率變?yōu)?15%, 28%兩極稅率，目前實行 15%, 28%, 31%, 36%, %的 5 級稅率制 。英國 19871988 年財政年度還實行 7%60%的 6 級超額累進稅率， 19881989 財政年度也改為 25%, 40%兩級稅率， 20212021 財政年度實行 20%, 22%, 40%的 3 級稅率制 。加拿大聯邦個人所得稅把最高邊際稅率從 34%降為 29%，檔次從 10 檔減為目前的 3 檔 (29%, 26%, 22%)。日本也把個人所得稅稅率從 1987 年以前的 %70%的 15 檔改為 2021 年及以后的 10%20%,30%, 37%的 4 級 。法國的超額累進稅 率從 1987 年的 13 級變?yōu)槟壳暗?%54的 6 級。 由于多數國家個人所得稅除了在聯邦或中央一級征收外，地方也征收個人所得稅(一般在聯邦或中央的個人所得稅基礎上附征 )，因此，綜合的個人所得稅最高一級稅率一般在 40%以上，不少國家高達 60%以上?？傊?，西方國家個人所得稅稅率制度發(fā)展的趨勢是從高稅率、多檔次轉向低稅率、少檔次，希望通過這一改革提高所得稅征收管理水平，緩和高稅率、多檔次所得稅稅率制度對效率的損害，同時在保留若干檔次的情況下兼顧稅制公平的要求。 我國個人所得稅稅率結構改革的建議 我國現行的個人所得稅的稅率采用超額累進稅率和比例稅率，對工薪所得按 5%45%實行九級超額累進稅率 。對個體經營、承包租賃經營所得則實行 535%的五級 超額累進稅率 。對其他所得項目適用 20%的比例稅率 。對一次性收入奇高者的勞務報 酬所得適用加成征稅稅率。參照美國稅率，結合我國具體國情，我國個人所得稅稅率 應在保留累進制稅率的同時，降低稅率并減少累進級距。理論和實踐證明，過高的稅 率在某種程度上有加大偷稅的副效應，而且低稅率比高稅率更有利于組織收入，在全 21 球經濟一體化的今天可以更有效防止資本外逃。 我國目前的分類征收容易引起稅收不公，我國的工薪所得和個體經營所得分別實45%和 35%的最高邊際稅率，顯然形成對職工工薪所得的歧視性待遇和對收入較高的個體經營者和承包、租賃者的優(yōu)惠待遇 :工薪階層的收入扣除 1600 元后，絕大部分納稅人只適用于 5%15%的前三擋稅率，第 59 級稅率，基本上不起什么作用，部分稅率毫無實用價值。尤其是 45%的最高稅率在現實生活中極少運用，形同虛設 。多檔稅率的設計加大了征收工作的繁雜性。就目前我國情況而言，應先將個人所得稅中的勞動性所得加以合并，歸為同一類，避免相同性質的個人所得實 行稅率上的稅收歧視。其次，在個人所得稅由分類制向綜合制過渡的基礎上，將超額累進稅率和比例稅率合并，對個人的綜合所得按統(tǒng)一的超額累進稅率計征，以體現稅負公平。第三相對簡化稅率檔次，邊際稅率不宜過高，以 40%較為合適。這樣才能較好的體現和利稅負。 建立完善的征管機制和手段 個人所得稅的征收原則上應當由納稅義務人自行申報，但由于目前我國公民稅法 意識淡薄，自行申報尚有很大難度，因此當前重點應加強稅法宣傳，完善征管外部設 備為以后自行申報創(chuàng)立條件。 國外征管機制和手段的借鑒 目前世界 上大多數國家都實行源泉扣繳和自行申報相結合的征管模式，以美國為例，美國的征管制度采取預扣制度。