【文章內(nèi)容簡介】 會計主體是會計信息所反映的特定單位和組織，可以是一個法律主體，也可以是一個經(jīng)濟主體。而納稅主體是稅法規(guī)定的獨立納稅人。原則上，規(guī)范稅制下應(yīng)以法律主體作為納稅主體。各稅種的稅法中都規(guī)定了 獨立的納稅人，但是由于我國企業(yè)法人登記制度方面存在的種種不規(guī)范和財政體制的原因，還沒有完全做到按規(guī)范的法律主體來界定基本納稅單位。會計分期 9 將企業(yè)持續(xù)的經(jīng)營活動分為一個個連續(xù)的、長短相同的期間，據(jù)以計算盈虧，按期編制財務(wù)會計報告，從而及時向各方面提供有關(guān)企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的信息。由于會計準(zhǔn)則與稅法兩者的目的不同，對收益、費用、資產(chǎn)、負(fù)債等的確認(rèn)時間和范圍也不同，從而導(dǎo)致稅前會計利潤和應(yīng)稅所得之間產(chǎn)生差異。 3． 會計準(zhǔn)則 中會計信息質(zhì)量要求 與稅收法規(guī)遵循的原則不同 由于企業(yè)會計 信息質(zhì)量要求 與稅法目的 不同，導(dǎo)致兩者為了實現(xiàn)各自不同的目的所遵循的原則也存在很大的差異。原則的差異導(dǎo)致會計和稅法對有關(guān)業(yè)務(wù)的處理方法和判斷依據(jù)產(chǎn)生差別。 （ 1）客觀性原則與真實性原則的比較。客觀性原則要求企業(yè)核算以實際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)。稅法與此相對應(yīng)的要求是真實性原則，要求企業(yè)申報納稅的收入、費用等計稅依據(jù)必須是真實可靠的。例如企業(yè)實際發(fā)生的捐贈支出，會計上都要真實反映，而申報繳納企業(yè)所得稅時要區(qū)分是否是公益救濟性質(zhì)，并且有扣除比例限制。因此，客觀性原則在稅收中并未完全貫徹。 （ 2）相關(guān)性原則比較。相關(guān)性原則要求企業(yè)提供的 會計信息 應(yīng)當(dāng)與投資者等財務(wù)報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)，有助于投資者等財務(wù)報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況作出評價和預(yù)測 。稅法中的相關(guān)性原則強調(diào) 10 的是滿足征稅目的。例如，企業(yè)申報扣除的費用必須是與應(yīng)稅收入相關(guān)的。 （ 3）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的比較。會計核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則強調(diào)收入與費用的因果配比和時間配比。稅法中對納稅申報也有類似要求。同時基于不同時期企業(yè)的稅收政策可能不同，因此特別強調(diào)企業(yè)收入費用的確認(rèn)時間不得提前或滯后。但是，為保證財政收入的均衡性和防止避稅，稅法也可能背離權(quán)責(zé)發(fā)生制。例如對跨納稅年度的 長期合同 (包括工程或勞務(wù) )，會計上在不能準(zhǔn)確應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制時允許采取完成合同法，而稅法一般只允許采取完工百分比法，不能準(zhǔn)確運用以上兩原則核算時，由主管稅務(wù)機關(guān)根據(jù)歷史情況或一定的計劃指標(biāo)確定納稅額等。 （ 4）歷史成本原則的比較。歷史成本原則要求企業(yè)的各項財產(chǎn)在取得時應(yīng)當(dāng)按照實際成本計量，各項財產(chǎn)如果發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定計提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。除法律、行政法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計制度另有規(guī)定外，企業(yè)一律不得自行調(diào)整其賬面價值。稅法強調(diào)企業(yè)有關(guān)資產(chǎn)背離歷史成本必須以有關(guān)資產(chǎn)隱含的增值或損失按稅法規(guī)定的適當(dāng)方式反映或確 認(rèn)為前提。 （ 5）謹(jǐn)慎性原則與據(jù)實扣除原則、確定性原則的比較。會計上的謹(jǐn)慎性是要求企業(yè)對交易或者事項進行會計確認(rèn)、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎， 既不高估資產(chǎn)或收益，也不低估負(fù)債或費用。對于可能發(fā)生的損失或費用， 11 應(yīng)當(dāng)加以合理估計。稅法一般堅持在有關(guān)損失實際發(fā)生時再申報扣除，費用的金額必須能夠準(zhǔn)確確定。會計上根據(jù)謹(jǐn)慎性原則提取各項資產(chǎn)減值，稅法原則上都不承認(rèn)，稅法強調(diào)的是在有關(guān)資產(chǎn)真正發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時能得到即時處理。這樣規(guī)定主要是方便稅務(wù)管理，防止硬性規(guī)定減值比例的不公平以及企業(yè)自行確定減值準(zhǔn)備提取比例的 不可控性。 （ 6）實質(zhì)重于形式原則運用的比較。 實質(zhì)重于形式要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認(rèn)、計量和報告。不僅僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù) 。如售后回購業(yè)務(wù)視同融資進行會計核算。但是由于稅法的法定性，在征稅中運用實質(zhì)重于形式原則必須有明確的稅法條款規(guī)定，必須對體現(xiàn)立法精神的經(jīng)濟實質(zhì)明確界定清楚，以防止濫用。我國目前的稅法在體現(xiàn)實質(zhì)重于形式方面還有很大欠缺，許多過于依賴形式化條件的稅法條款實際上背離了立法精神。 4．會計實務(wù)與稅收實務(wù)的不同 （ 1）對收入的確認(rèn)方面。從收入的范圍看，財務(wù)會計制度規(guī)定只包括貨物的賣價或勞務(wù)的價款，稅收則不僅包括銷售貨物賣價或勞務(wù)的價款，還包括各種價外費用。另外，財務(wù)會計制度對銷售貨物或提供勞務(wù)即使售價低于進價也在企業(yè)的損益中體現(xiàn)。增值稅條例規(guī)定：“納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的價格明顯偏低并無正當(dāng)理由的，由主管 12 稅務(wù)機關(guān)核定其銷售額”；正是由于它們的出發(fā)點不同、判斷角度不同，造成兩者對收入確認(rèn)產(chǎn)生了較大差異。 （ 2）借款費用。主要從以下幾方面去體現(xiàn) ： ① 利率限制。會計上無嚴(yán)格的利率限制，而稅收 法規(guī)規(guī)定，當(dāng)借款費用高于銀行同期貸款利率，或貸款系從關(guān)聯(lián)企業(yè)取得并超過規(guī)定比例，應(yīng)按稅收法規(guī)規(guī)定作納稅調(diào)整。 ② 輔助費用。會計上規(guī)定，借款發(fā)生的輔助費用 在會計核算時刻根據(jù)重要性原則作不同處理。而在稅收法規(guī)上無具體規(guī)定。③ 溢折價攤銷。在會計上規(guī)定，債券的溢折價攤銷可采用直線法也可采用實際利率 i，而稅收法規(guī)無具體規(guī)定。 ④ 籌建期間的借款費用（計入固定資產(chǎn)的除外）。會計上規(guī)定計入“長期待攤費用”在開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月一次損益，而稅收法法規(guī)則是在稅收法規(guī)的期限內(nèi)分?jǐn)? 。 ⑤ 資本化費用數(shù)額。會計上規(guī)定，必須按實際投入構(gòu)建固定資產(chǎn)的借款金額和規(guī)定的利率計算確認(rèn)應(yīng)資本化的借款費用。而稅收法規(guī)上無具體規(guī)定。除此之外，會計制度與稅收法規(guī)在其他項目上還有差異，比如說工資、業(yè)務(wù)招待費、廣告費、業(yè)務(wù)員宣傳費、捐贈支出 、資產(chǎn)報損等項目，本文不在贅述。 （二）企業(yè)的避稅行為也造成差異的存在 就短期來說通過調(diào)節(jié)企業(yè)當(dāng)期盈余的高低能夠影響到當(dāng)期的應(yīng)納稅額，或者達到延緩支付稅款的目的，從而節(jié)約公司當(dāng)期的現(xiàn)金支出和增加營運資金，對提高 公司當(dāng)期的盈利水平和改善財務(wù)狀況具有很大幫助。特別是我國目 13 前的稅法體系還不完善，稅收優(yōu)惠政策多而雜，使企業(yè)更有動機通過盈余管理來達到避稅目的。如我國《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)所得稅實行 25%的比例稅率，但又對小型微利企業(yè)實行稅收優(yōu)惠政策，即對年應(yīng)納稅所得額不超過 30 萬元的企業(yè)，減按 20%的稅率征收所得稅。這樣，企業(yè)管理者就有動機操縱減少應(yīng)納稅所得額以達到少交納所得稅的目的，特別是應(yīng)納稅所得額剛剛達到或超過 30 萬的企業(yè)。由于我國會計準(zhǔn)則與稅收法規(guī)存在著差別，導(dǎo)致會計收益與應(yīng)稅收益之間的差異。這就使得公司在進行 盈余管理提高盈余的同時，可能會通過操縱非應(yīng)稅項目來規(guī)避所得稅成本。 跨國公司為了整體利益的需要，追求全球范圍內(nèi)利潤的最大化和成本的最低華，利用發(fā)展中國家的