【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 的稅法都對(duì)第三部門(mén)捐贈(zèng)收入的稅收問(wèn)題著重做出規(guī)定。鑒于社團(tuán)在第三部門(mén)中的主體地位及其廣泛的代表性，下面以社團(tuán)的三種收入的稅收問(wèn)題為主要例證，來(lái)從征稅客體上說(shuō)明第三部門(mén)的稅法規(guī)制問(wèn)題。 。許多社團(tuán)可能主要是靠捐贈(zèng)來(lái)維持運(yùn)作，并且，這些社團(tuán)可能還要把所獲取的捐贈(zèng)款項(xiàng)再轉(zhuǎn)給第三者，（注：如著名的 “ 希望工程 ” 在救助貧困地區(qū)的失學(xué)兒童方面，就曾長(zhǎng)期把所獲捐贈(zèng)再進(jìn)行轉(zhuǎn)贈(zèng)；此外，諸如中華慈善總會(huì)等公益性社團(tuán)在對(duì)災(zāi)區(qū)實(shí)施救助活動(dòng) 時(shí)也是如此。）在與社團(tuán)有關(guān)的捐贈(zèng)活動(dòng)中，可能涉及到三個(gè)方面的關(guān)系，以及三個(gè)方面的稅收政策和稅收立法：其一，涉及到社團(tuán)接受捐贈(zèng)和使用捐贈(zèng)資 第 9 頁(yè) 共 20 頁(yè) 財(cái)?shù)亩愂?；其二，涉及到捐?zèng)者所捐贈(zèng)資財(cái)?shù)亩愂諉?wèn)題；其三，涉及到社團(tuán)再把受贈(zèng)資財(cái)轉(zhuǎn)給其他主體時(shí)，其他主體接受和使用資財(cái)?shù)亩愂諉?wèn)題。對(duì)于上述三類主體，即捐贈(zèng)者、受贈(zèng)者（社團(tuán)）、受益者（接受社團(tuán)轉(zhuǎn)來(lái)的受贈(zèng)資財(cái)?shù)闹黧w）的捐贈(zèng)的支出或收入，國(guó)家一般都是給予稅收優(yōu)惠的。例如，捐贈(zèng)者對(duì)于其捐贈(zèng)支出，可能能夠享受到一定額度的稅基扣除；而社團(tuán)的受贈(zèng)所得，則因其是非營(yíng)利的所得，且社團(tuán)本身的活動(dòng) 不屬應(yīng)稅活動(dòng)，其所得也不是應(yīng)稅所得，故其受贈(zèng)所得應(yīng)予免稅。 。在現(xiàn)實(shí)生活中，一些社團(tuán)能夠取得國(guó)家的財(cái)政撥款，該撥款也不屬于應(yīng)稅所得，就像各級(jí)政府的撥款所得不屬于應(yīng)稅所得，因而不需要納稅一樣。實(shí)際上，無(wú)論是企業(yè)所得稅抑或公司所得稅，主要都是對(duì)公司或者企業(yè)征收的，當(dāng)然，對(duì)于從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的其他主體，同樣可以征收企業(yè)所得稅。由于社團(tuán)的撥款所得不是營(yíng)利性收入，因此，不是企業(yè)所得稅的應(yīng)稅所得，不應(yīng)納稅。 。社團(tuán)的營(yíng)利性收入與非營(yíng)利性收入應(yīng)當(dāng)分開(kāi)，這基本上 也是各國(guó)的通例。如果社團(tuán)從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)并有經(jīng)營(yíng)收入，則同樣也應(yīng)繳納所得稅。同時(shí)，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)如果需要繳納商品稅等，則同樣應(yīng)當(dāng)繳納。此外，如果社團(tuán)擁有相應(yīng)的財(cái)產(chǎn)，在稅收立法上，往往是對(duì)其財(cái)產(chǎn)做出相應(yīng)的豁免，在有關(guān)的免稅部分做出相應(yīng)的規(guī)定。 第 10 頁(yè) 共 20 頁(yè) 上述的捐贈(zèng)收入、撥款收入、營(yíng)利性收入，是對(duì)第三部門(mén)進(jìn)行稅法規(guī)制的主要作用點(diǎn)。其中，前兩種收入由于一般都會(huì)享受到稅收優(yōu)惠甚至不被納入征稅范圍，因而體現(xiàn)了稅法對(duì)第三部門(mén)的積極的促進(jìn)。此外，在第三部門(mén)存在營(yíng)利性收入的情況下，由于已經(jīng)與第三部門(mén)應(yīng)有的非營(yíng)利性相違背，因而當(dāng)然就要 對(duì)其經(jīng)營(yíng)行為做出消極的規(guī)制，即要視同于一般的企業(yè)來(lái)進(jìn)行征稅。 可見(jiàn)，對(duì)社團(tuán)的稅法規(guī)制與對(duì)企業(yè)的稅法規(guī)制存在著明顯的差別，這主要導(dǎo)因于社團(tuán)是非營(yíng)利性的組織，而企業(yè)則是典型的營(yíng)利性的組織。此外，對(duì)社團(tuán)的稅法規(guī)制也不同于對(duì)政府的稅法規(guī)制，因?yàn)樵诂F(xiàn)實(shí)中社團(tuán)可能還要從事一些經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，而從理論和原則上說(shuō)，政府不僅絕對(duì)不應(yīng)盈利，而且原本就應(yīng)當(dāng)是不從事經(jīng)營(yíng)的。從總體上看，社團(tuán)的稅法地位介于企業(yè)與政府之間，并且，在很大程度上是偏向于政府的稅法地位，這也是為什么許多國(guó)家在稅法上規(guī)定社團(tuán)稅收的諸多豁免的重要原因。 （四）對(duì)社團(tuán)的捐贈(zèng)稅收問(wèn)題的典型分析 社團(tuán)是第三部門(mén)的最典型的代表，在社團(tuán)的諸多收入中，捐贈(zèng)收入是非常大的一個(gè)進(jìn)項(xiàng)，因此各國(guó)稅法對(duì)于捐贈(zèng)收入的規(guī)定 也相對(duì)較多，并形成了社團(tuán)的 “ 捐贈(zèng)稅收 ” 問(wèn)題。對(duì)此有必要進(jìn)一步進(jìn)行具體的典型分析，這有助于更好地說(shuō)明第三部門(mén)的特殊性及由此帶來(lái)的稅法規(guī)制的出發(fā)點(diǎn)和作用點(diǎn)的特殊性。 在社團(tuán)的所得稅方面，對(duì)于捐贈(zèng)資財(cái)?shù)拿舛愂欠浅Ｖ匾摹?第 11 頁(yè) 共 20 頁(yè) 而稅法之所以對(duì)其給予免稅的待遇，其理由主要有以下幾個(gè)方面： ，尤其是向具有較強(qiáng)的公益性 的社團(tuán)的捐贈(zèng)，是一種公認(rèn)的善舉、義舉，是符合社會(huì)公認(rèn)的道德的，因而國(guó)家在法律上對(duì)于這種行為應(yīng)予鼓勵(lì)，體現(xiàn)在稅法上，就是對(duì)其捐贈(zèng)行為要做出相應(yīng)的免稅規(guī)定； ，本來(lái)是應(yīng)當(dāng)構(gòu)成應(yīng)稅總所得的組成部分一并來(lái)納稅的，但由于這部分已經(jīng)捐贈(zèng)出去，因而應(yīng)當(dāng)從應(yīng)稅的總所得中扣除。 ，是國(guó)為社團(tuán)是非營(yíng)利性的組織，同時(shí)又具有重要的作用；但如果向營(yíng)利性的組織捐贈(zèng)，則國(guó)家就不允許免稅。 ，使得所得稅的計(jì)算更為合理，防止避稅，稅法一般要 求捐贈(zèng)要有一個(gè)合理的限度，包括受贈(zèng)的主體、捐贈(zèng)的數(shù)量及其在捐贈(zèng)者應(yīng)稅所得中的比重等，這能夠使相應(yīng)的資財(cái)在國(guó)家、捐贈(zèng)者和受贈(zèng)者之間有一個(gè)平衡，對(duì)于經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展也才更為有利。 可見(jiàn)，盡管捐贈(zèng)資財(cái)本來(lái)屬于應(yīng)稅所得，但由于上述理由，使其可以享受免稅的待遇，從而可 以使捐贈(zèng)者免去既要捐贈(zèng)又要對(duì)捐贈(zèng)的資財(cái)納稅的雙重負(fù)擔(dān)，從而較為公平；與此同時(shí)，由于捐贈(zèng)可以樹(shù)立捐贈(zèng)者的良好社會(huì)形象，因而在稅法上鼓勵(lì)捐贈(zèng)對(duì)于各方都是有好處的。正因 第 12 頁(yè) 共 20 頁(yè) 如此，許多國(guó)家對(duì)捐贈(zèng)者的捐贈(zèng)支出都做出了免稅的規(guī)定。例如，美國(guó)稅法規(guī)定 ，允許私人慈善捐贈(zèng)作為個(gè)人開(kāi)支從其 “ 經(jīng)過(guò)調(diào)整后的毛所得 ” （ agi）中扣除。（注： “ 經(jīng)過(guò)調(diào)整后的毛所得 ”（ adjustedgrossine，簡(jiǎn)稱 agi），是在個(gè)人的全部所得中扣除不予計(jì)列的項(xiàng)目后，再減去必要的費(fèi)用開(kāi)支，即得出 agi。可參見(jiàn)孫仁江編著：《當(dāng)代美國(guó)稅收理論與實(shí)踐》，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社 1987 年版，第 19 頁(yè)、第 29 頁(yè)。） 除了上述的對(duì)于捐贈(zèng)資財(cái)?shù)拿舛愐酝?，還有對(duì)于受益者的所得免稅的問(wèn)題。本來(lái)受益者接受捐贈(zèng)資財(cái)便產(chǎn)生了所得，但由于受益者恰恰是需要捐贈(zèng)的主體，因而對(duì)于該所得，一般不列入應(yīng)稅所得之中，不予征稅。通常，列入稅法的征