【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 入，主要是工程價(jià)款結(jié)算收入。由合同規(guī)定的初始收入、因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入組成。 （二）主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（成本）的會(huì)計(jì)核算 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 15號(hào)建造合同 第十八條 在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。 第十九條 固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，是指同時(shí)滿足下列條件： 合同總收入能夠可靠地計(jì)量； 與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)； 實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量； 合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。 第二十五條 建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的，收入費(fèi)用的確認(rèn)： 按收回的價(jià)款做收入確認(rèn) 按實(shí)耗的勞務(wù)成本做支出確認(rèn) 二者的差額做當(dāng)期損失認(rèn)定。 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 34 （一）主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的構(gòu)成 建筑安裝企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，主要是工程價(jià)款結(jié)算收入。由合同規(guī)定的初始收入、因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入組成。 （二）主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（成本）的會(huì)計(jì)核算 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 15號(hào)建造合同第十八條 在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。 第十九條 固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，是指同時(shí)滿足下列條件： 合同總收入能夠可靠地計(jì)量； 與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)； 實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量； 合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。 第二十五條 建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的，收入費(fèi)用的確認(rèn)： 按收回的價(jià)款做收入確認(rèn) 按實(shí)耗的勞務(wù)成本做支出確認(rèn) 二者的差額做當(dāng)期損失認(rèn)定。 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 35 企業(yè)確定合同完工進(jìn)度可以選用下列方法： 累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例。 已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例。 實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度。 （三）施工勞務(wù)相關(guān)稅收政策解析 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知 》 國(guó)稅函〔 2023〕 875號(hào) 企業(yè)在各個(gè)納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)采用完工進(jìn)度（完工百分比）法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。 ，是指同時(shí)滿足下列條件： （ 1）收入的金額能夠可靠地計(jì)量； （ 2）交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定； （ 3）交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地核算。 企業(yè)提供勞務(wù)完工進(jìn)度的確定，可選用下列方法： （ 1）已完工作的測(cè)量； （ 2）已提供勞務(wù)占勞務(wù)總量的比例； （ 3）發(fā)生成本占總成本的比例。 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 36 企業(yè)應(yīng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定勞務(wù)收入總額，根據(jù)納稅期末提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅年度累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期勞務(wù)收入；同時(shí)，按照提供勞務(wù)估計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅期間累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期勞務(wù)成本。 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 37 （四）建筑施工勞務(wù)收入稅會(huì)差異案例分析 某建筑企業(yè)簽訂了一項(xiàng)總金額為 270萬(wàn)元的固定造價(jià)合同，合同完工進(jìn)度按照累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定。工程于 2023年 2月開(kāi)工，預(yù)計(jì) 2023年 9月完工。最初預(yù)計(jì)的工程總成本為 250萬(wàn)元，到 2023年底，由于材料價(jià)格上漲等調(diào)整了預(yù)計(jì)總成本，預(yù)計(jì)工程總成本為 300萬(wàn)元。該建筑企業(yè)于 2023年 7月提前兩個(gè)月完成了建造合同，工程質(zhì)量?jī)?yōu)良，客戶同意支付獎(jiǎng)勵(lì)款 30萬(wàn)元。該建筑工程其他有關(guān)資料如下 2023年累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本 80萬(wàn)元，預(yù)計(jì)完成合同尚需成本 170萬(wàn)元，結(jié)算合同價(jià)款100萬(wàn)元，實(shí)際收到價(jià)款 80萬(wàn)元。 2023年累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本 210萬(wàn)元（本年 130萬(wàn)元），預(yù)計(jì)完成合同尚需成本 90萬(wàn)元，結(jié)算合同價(jià)款 110萬(wàn)元，實(shí)際收到價(jià)款 90萬(wàn)元。 2023年累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本 295萬(wàn)元（本年 85萬(wàn)元），預(yù)計(jì)完成合同尚需成本 0萬(wàn)元，結(jié)算合同價(jià)款 90萬(wàn)元，實(shí)際收到價(jià)款 130萬(wàn)元。 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 38 2023年會(huì)計(jì)處理： 2023年完工進(jìn)度 =210/300=70% 2023年確認(rèn)收入 270 70%= 2023年確認(rèn)合同成本 300 70%80=130萬(wàn) 2023年合同毛利 — 130= 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 130萬(wàn) 貸： 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 工程施工 合同毛利 預(yù)計(jì)合同損失（ 300270）（ 170%） =9萬(wàn) 借：資產(chǎn)減值損失 9萬(wàn) 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 9萬(wàn) 2023年收入與成本稅會(huì)不存在差異，不需要調(diào)整；計(jì)提的資產(chǎn)減值損失減少了會(huì)計(jì)利潤(rùn)，所得稅法規(guī)定：企業(yè)計(jì)提的各項(xiàng)準(zhǔn)備金，除國(guó)務(wù)院、國(guó)家稅務(wù)總局明確規(guī)定允許扣除的外，一律不允許稅前扣除，因此 08年要調(diào)增應(yīng)納稅所得額 9萬(wàn)元。 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 39 2023年的會(huì)計(jì)處理： 登記實(shí)際發(fā)生的合同成本 借：工程施工 — 合同成本 85萬(wàn) 貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等科目 85萬(wàn) 登記結(jié)算的合同價(jià)款 借：應(yīng)收賬款 90萬(wàn) 貸：工程結(jié)算 90萬(wàn) 實(shí)際收到的合同價(jià)款 借：銀行存款 130萬(wàn)元 貸：應(yīng)收賬款 130萬(wàn) 確認(rèn)當(dāng)年的合同收入及合同成本， 2023年確認(rèn)收入（ 270+30） — （ +） =111萬(wàn)； 2023年確認(rèn)合同成本 29580130=85萬(wàn)； 2023年合同毛利 11185=26萬(wàn) 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 85萬(wàn) 工程施工 合同毛利 26萬(wàn) 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 111萬(wàn) 同時(shí)將工程結(jié)算與工程施工對(duì)沖 借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 9萬(wàn) （直接在 A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表弟 32行“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金調(diào)減 9萬(wàn)，以前有專(zhuān)門(mén)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金調(diào)整表，先已經(jīng)取消） 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 9萬(wàn) 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 40 2023年會(huì)計(jì)處理： 登記實(shí)際發(fā)生的合同成本 借：工程施工 — 合同成本 80萬(wàn) 貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等科目 80萬(wàn) 登記結(jié)算的合同價(jià)款 借：應(yīng)收賬款 100萬(wàn) 貸：工程結(jié)算 100萬(wàn) 實(shí)際收到的合同價(jià)款 借：銀行存款 80萬(wàn)元 貸：應(yīng)收賬款 80萬(wàn) 2023年完工進(jìn)度 80/250=32%； 2023年確認(rèn)收入 270 32%=； 2023年確認(rèn)合同成本 250 32%=80萬(wàn)； 2023年合同毛利 — 80= 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 80萬(wàn) 工程施工 合同毛利 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2023年的稅務(wù)處理也是按完工百分比法，稅會(huì)不存在差異，不需要調(diào)整。 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 41 四、轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入稅收政策解析、納稅調(diào)整及風(fēng)險(xiǎn)提示 （一）處置股權(quán)的三種方式 （二）中途轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入政策分析 （三）企業(yè)清算方式股權(quán)處置政策解析 （四）撤資減資方式的處置股權(quán)政策解析 （五）處置股權(quán)的案例分析 （六）所得稅申報(bào)表的填寫(xiě) （七）處置股權(quán)稅收政策籌劃思路及納稅調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn) 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 42 （一）處置股權(quán)的三種方式 中途轉(zhuǎn)讓 (在 A105030投資收益納稅調(diào)整明細(xì)表） 企業(yè)清算 （在 A107011符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益 撤資減資 優(yōu)惠明細(xì)表） （二）中途轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入政策分析 國(guó)稅函 [2023]79號(hào)：企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效、且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤(rùn)等股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額。 中途轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得或損失 =股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入 — 股權(quán)投資成本 考慮：股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入金額較大，可否分年度繳納企業(yè)所得稅？ 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)取得財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的公告》國(guó)家稅務(wù)總局公告 2023年第 19號(hào) ：企業(yè)取得財(cái)產(chǎn)（包括各類(lèi)資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等）轉(zhuǎn)讓收入、債務(wù)重組收入、接受捐贈(zèng)收入、無(wú)法償付的應(yīng)付款收入等，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應(yīng)一次性計(jì)入確認(rèn)收入的年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 43 （三）企業(yè)清算方式股權(quán)處置政策解析 《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》財(cái)政部 財(cái)稅〔 2023〕 60號(hào)：被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得；剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，超過(guò)或低于股東投資成本的部分，應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。 清算方式股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失 =分得剩余資產(chǎn) — 確認(rèn)的股息所得 — 投資成本 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 44 （四）撤資減資方式的處置股權(quán)政策解析 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》 國(guó)家稅務(wù)總局公告 2023年第 34號(hào) 投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回或減少投資，其取得的資產(chǎn)中，相當(dāng)于初始出資的部分，應(yīng)確認(rèn)為投資收回；相當(dāng)于被投資企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積按減少實(shí)收資本比例計(jì)算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得；其余部分確認(rèn)為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。 被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營(yíng)虧損，由被投資企業(yè)按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)；投資企業(yè)不得調(diào)整減低其投資成本，也不得將其確認(rèn)為投資損失。 *（特指減資的情況下） 撤資減資方式股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失 =取得的資產(chǎn) — 相當(dāng)于初始投資收回的金額 — 確認(rèn)的股息紅利 結(jié)果為正數(shù)？ 撤資情況下結(jié)果為負(fù)數(shù)？確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失 減資情況下結(jié)果為負(fù)數(shù)？不確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 45 （五）處置股權(quán)的案例分析 A居民企業(yè) 2023年轉(zhuǎn)讓持有的 Y公司 20%的股權(quán)，轉(zhuǎn)讓價(jià)格 550萬(wàn)元，該股權(quán)是 A 企業(yè) 2023年用計(jì)稅基礎(chǔ)為 180萬(wàn)元，不含稅售價(jià)為 300萬(wàn)元的自產(chǎn)剛材換取的。 2023年股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)， A企業(yè)對(duì)該股權(quán)權(quán)益法核算賬面成本為 400萬(wàn)元，核算投資收益為 175萬(wàn)元。 Y公司累計(jì)未分配利潤(rùn) 300萬(wàn)元，盈余公積 100萬(wàn)元，分析三種方式股權(quán)處置所得。 股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ) =300 =351 直接轉(zhuǎn)讓股權(quán)方式所得 =550— 351=199萬(wàn)元 撤資減資方式股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 =550— 351— （ 300+100） 20%=119 清算方式處置股權(quán)所得 =550— （ 300+100） 20%— 351=119 （六）所得稅申報(bào)表的填寫(xiě)： 直接轉(zhuǎn)讓股權(quán)填寫(xiě)：在 A105030第六行 撤資減資及清算處置股權(quán)：在 A107011表填列 企業(yè)所得稅收入稅收政策解析及申報(bào)實(shí)務(wù) 46 （七）處置股權(quán)稅收政策籌劃思路及納稅調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn) 權(quán)益法核算下，會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入與稅法股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入差異的調(diào)整 （ 1）如果會(huì)計(jì)調(diào)增初始投資成本的，轉(zhuǎn)讓收入調(diào)增處理； （ 2）持有期間，投資成本調(diào)整增加金額，轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)調(diào)增應(yīng)納稅所得額；（按照所享有被投資單位所有者權(quán)益的部分調(diào)增投資成本的） （ 3）持有期間，投資成本調(diào)整減少的金額，轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)調(diào)減應(yīng)納稅所得額 例如 A投資 400萬(wàn)元，占 B20%的股份， B的所有者權(quán)益金額是 2500萬(wàn)元， A按權(quán)益法應(yīng)當(dāng)享有的份額計(jì)算的投資成本是 2500 20%=500萬(wàn)，會(huì)計(jì)做借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 100萬(wàn)，貸：營(yíng)業(yè)外收入 100萬(wàn)；所得稅不征稅，投資當(dāng)年調(diào)減應(yīng)納稅所得額 100萬(wàn)。 假如轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)讓收入 1000萬(wàn)元，會(huì)計(jì)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得 500萬(wàn)元；企業(yè)所得稅采取歷史成本計(jì)稅基礎(chǔ)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得 1000400=600，調(diào)增應(yīng)納稅所得額 100萬(wàn)