【文章內(nèi)容簡介】 融資產(chǎn)的控制，從而應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)所轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)。 ? 如何判斷轉(zhuǎn)入方是否能夠?qū)⑥D(zhuǎn)入的金融資產(chǎn)整體出售給與其不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系的第三方？ –應(yīng)當(dāng)關(guān)注該金融資產(chǎn) 是否存在活躍市場 。 –如果不存在活躍市場，即使合同約定轉(zhuǎn)入方有權(quán)處置該金融資產(chǎn)，也不表明轉(zhuǎn)入方有“實(shí)際能力”，不能判斷為轉(zhuǎn)出方已放棄了對所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。 ? 如何判斷轉(zhuǎn)入方能夠單獨(dú)出售所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)且沒有額外條件對此銷售加以限制？ – 獨(dú)立于其他人的行為 – 不存在與出售相關(guān)的約束性條款。比如，轉(zhuǎn)入方出售轉(zhuǎn)入的金融資產(chǎn)時(shí)附有一項(xiàng)看漲期權(quán)，且該看漲期權(quán)又是重大價(jià)內(nèi)期權(quán)，以至于可以認(rèn)定轉(zhuǎn)入方將來很可能會(huì)行權(quán)。在這種情況下，不表明轉(zhuǎn)入方有出售所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的實(shí)際能力。 ? ? （ 1）不符合終止確認(rèn)條件的情形及處理要求 – 企業(yè) 保留了 金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬 – 不應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)，即不得將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)予以轉(zhuǎn)銷。 ? （ 2）如何判斷所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移？（同 1） – 應(yīng)當(dāng)比較轉(zhuǎn)移前后該金融資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值及時(shí)間分布的波動(dòng)使其面臨的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)沒有因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移發(fā)生實(shí)質(zhì)性改變的，表明該企業(yè)仍保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。 ? （ 3） 通常表明企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的情形 : – ① 采用 附追索權(quán) 方式出售金融資產(chǎn)。 – ②將信貸資產(chǎn)或應(yīng)收款項(xiàng)整體出售，同時(shí)保證對金融資產(chǎn)購買方可能發(fā)生的信用損失 進(jìn)行補(bǔ)償 。 – ③ 附回購協(xié)議 的金融資產(chǎn)出售，回購價(jià)固定或是原售價(jià)加合理回報(bào)。 – ④ 附總回報(bào)互換 的金融資產(chǎn)出售，該互換使市場風(fēng)險(xiǎn)又轉(zhuǎn)回給了金融資產(chǎn)出售方。如將該資產(chǎn)產(chǎn)生的利息現(xiàn)金流量支付給企業(yè)以換取固定付款額或變動(dòng)利率付款額，該項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值的所有增減變動(dòng)由企業(yè)承擔(dān)，從而使市場風(fēng)險(xiǎn)等又轉(zhuǎn)回企業(yè)。 – ⑤ 附重大價(jià)內(nèi)看跌期權(quán)（或重大價(jià)內(nèi)看漲期權(quán) ）的金融資 產(chǎn)出售 。 ? ? （ 1）什么是繼續(xù)涉入？ 企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，但未放棄對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認(rèn)有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認(rèn)有關(guān)負(fù)債。 ? （ 2）什么是繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度？ 繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度，是指該金融資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)使企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)水平。在這種情況下，這種轉(zhuǎn)移實(shí)際上反映了企業(yè)對所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的風(fēng)險(xiǎn)敞口，這一風(fēng)險(xiǎn)敞口并不與資產(chǎn)整體有關(guān)，而是限制為一定的金額。即企業(yè)對被轉(zhuǎn)移資產(chǎn)繼續(xù)涉入的程度。 ? （ 3）繼續(xù)涉入的方式： 主要有具有 追索權(quán) 、 享有繼續(xù)服務(wù)權(quán) 、 簽訂回購協(xié)議 、 簽發(fā)或持有期權(quán) 以及 提供擔(dān)保 等。有時(shí)，企業(yè)僅繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的一部分，例如，保留一項(xiàng)買入期權(quán)，以回購所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的 某一部分 ；保留所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)上的 一項(xiàng)剩余權(quán)益 ，該剩余權(quán)益使企業(yè)僅保留了所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上的部分重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。 ? （ 4）繼續(xù)涉入的確認(rèn)要求：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的部分確認(rèn)有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認(rèn)有關(guān)負(fù)債。 ? 四、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計(jì)量 ? （一）滿足終止確認(rèn)條件的計(jì)量 ? – 確認(rèn)當(dāng)期損益 金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移形成的 損益＝ 因轉(zhuǎn)移收到的 對價(jià) －所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn) 賬面價(jià)值 ＋（－）原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)利得（損失） 因轉(zhuǎn)移收到的 對價(jià) ＝ 實(shí)際收到的價(jià)款 ＋新獲得金融資產(chǎn)的公允價(jià)值 ＋因轉(zhuǎn)移獲得服務(wù)資產(chǎn)的公允價(jià)值 －新承擔(dān)金融負(fù)債的公允價(jià)值 －因轉(zhuǎn)移承擔(dān)服務(wù)負(fù)債的公允價(jià)值 新金融資產(chǎn)或金融負(fù)債包括衍生金融工具 ? 20X7年 1月 1日，甲公司將持有的乙公司發(fā)行的 10年期公司債券出售給丙公司，經(jīng)協(xié)商 出售價(jià)格為 330萬元 ，20 6年 12月 31日該債券 公允價(jià)值為 310萬元 。該債券于20X6年 1月 1日發(fā)行，甲公司持有該債券時(shí)已將其分類為可供出售金融資產(chǎn) ， 面值為 300萬元 ，年利率 6%(等于實(shí)際利率 )，按年支付利息。 ? 借 :銀行存款 (或存放中央銀行款項(xiàng) ) 3 300 000 貸 :可供出名金融資產(chǎn) 3 100 000 投資收益 200 000 ? 借 :資本公積 —— 其他資本公積 100 000 貸 :投資收益 l00 000 ? – （ 1） 損益確定 ：將金融資產(chǎn) 整體的賬面價(jià)值 在終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分之間，按照各自的相對公允價(jià)值進(jìn)行分?jǐn)偅⑾铝袃烧呓痤~之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益： ? 終止確認(rèn)部分的賬面價(jià)值 ? 終止確認(rèn)部分的對價(jià)，與原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額中對應(yīng)終止確認(rèn)部分的金額之和。 – 部分轉(zhuǎn)移時(shí) 未終止確認(rèn)部分 公允價(jià)值的確定 ? ①企業(yè)出售過與未終止確認(rèn)部分類似的金融資產(chǎn)，或發(fā)生過與未終止確認(rèn)部分有關(guān)的其他市場交易的，應(yīng)當(dāng)按照最近實(shí)際交易價(jià)格確定 ? ②未終止確認(rèn)部分在活躍市場無報(bào)價(jià)，最近市場上也無實(shí)際交易價(jià)格，應(yīng)按照所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的公允價(jià)值扣除終止確認(rèn)部分的 對價(jià) 后的余額確定。 ? ③該金融資產(chǎn)整體的公允價(jià)值難以合理確定，按整體的賬面價(jià)值扣除終止確認(rèn)部分的對價(jià)后的余額確定。 ? 例： A商業(yè)銀行與 B商業(yè)銀行簽訂一筆貸款轉(zhuǎn)讓協(xié)議， A銀行將該筆貸款 90％ 的收益權(quán)轉(zhuǎn)讓給 B銀行，該筆貸款公允價(jià)值為 110萬元，賬面價(jià)值 100萬元。假定不存在其他服務(wù)性資產(chǎn)或負(fù)債，轉(zhuǎn)移后該部分貸款的相關(guān)債權(quán)債務(wù)關(guān)系由B銀行繼承，不附任何追索權(quán)，也無其他限制條款。 ? (1)判斷應(yīng)否終止確認(rèn) 。符合金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則中規(guī)定的部分轉(zhuǎn)移的情形，也符合將所轉(zhuǎn)移部分終止確認(rèn)的條件。 ? (2)計(jì)算終止確認(rèn)和未終止確認(rèn)部分各自的公允價(jià)值 ? (3)將貸款整體的賬面價(jià)值在終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分進(jìn)行分?jǐn)? ? (4)此項(xiàng)轉(zhuǎn)移應(yīng)確認(rèn)的損益 ? (5)A銀行的會(huì)計(jì)處理 借：存放中央銀行款項(xiàng) 990 000 貸：貸款 900 000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 90 000 各自公允價(jià)值 占整體公允價(jià)值的百分比 分?jǐn)偤蟮馁~面價(jià)值 已轉(zhuǎn)移部分 99 90％ 90 未轉(zhuǎn)移部分 11 10％ 10 合計(jì) 110 100％ 100 ? ? 金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)企業(yè)轉(zhuǎn)移一項(xiàng)金融資產(chǎn)滿足終止確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，如果與金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)入方簽訂 服務(wù)合同 提供相關(guān)服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)就該服務(wù)合同確認(rèn)一項(xiàng) 服務(wù)資產(chǎn)或服務(wù)負(fù)債 （主要涉及收取的服務(wù)費(fèi)、發(fā)生的服務(wù)成本）。 ? 服務(wù)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì) 量，并作為金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移對價(jià)的組成部分。 ? 服務(wù)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)視同未終止確認(rèn)金融資產(chǎn)的一部分 ，其金額應(yīng)根據(jù)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的賬面價(jià)值在終止確認(rèn)和未終止確認(rèn)部分（包括服務(wù)資產(chǎn)）之間按各自相對公允價(jià)值進(jìn)行分?jǐn)偂? ? 實(shí)務(wù)中 ，服務(wù)合同所涉及的服務(wù)費(fèi)金額較小的，企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）可以在收取服務(wù)費(fèi)當(dāng)期確認(rèn)為中間業(yè)務(wù)收入。 ? （二）未滿足終止確認(rèn)條件時(shí)的計(jì)量 – 處理原則 ? （ 1）繼續(xù)確認(rèn)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，收到的對價(jià)作為一項(xiàng)金融負(fù)債 ? （ 2）金融資產(chǎn)和相關(guān)的金融負(fù)債分別計(jì)量，不得相互抵銷 ? （ 3）隨后會(huì)計(jì)期間，繼續(xù)確認(rèn)該金融資產(chǎn)產(chǎn)生的收入和金融負(fù)債產(chǎn)生的費(fèi)用。此時(shí)，所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)和相關(guān)負(fù)債應(yīng)在反映企業(yè)所保留的權(quán)利和義務(wù)的基礎(chǔ)上進(jìn)行計(jì)量。 ? （ 4）特別注意如所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以攤余成本計(jì)量，相關(guān)負(fù)債不能指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。 ? （三）繼續(xù)涉入條件下金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計(jì)量 – 繼續(xù)涉入會(huì)計(jì)處理要求