【文章內(nèi)容簡介】 融資產(chǎn)的控制，從而應當終止確認所轉移的金融資產(chǎn)。 ? 如何判斷轉入方是否能夠?qū)⑥D入的金融資產(chǎn)整體出售給與其不存在關聯(lián)方關系的第三方？ –應當關注該金融資產(chǎn) 是否存在活躍市場 。 –如果不存在活躍市場，即使合同約定轉入方有權處置該金融資產(chǎn)，也不表明轉入方有“實際能力”，不能判斷為轉出方已放棄了對所轉移金融資產(chǎn)的控制。 ? 如何判斷轉入方能夠單獨出售所轉移金融資產(chǎn)且沒有額外條件對此銷售加以限制？ – 獨立于其他人的行為 – 不存在與出售相關的約束性條款。比如，轉入方出售轉入的金融資產(chǎn)時附有一項看漲期權，且該看漲期權又是重大價內(nèi)期權，以至于可以認定轉入方將來很可能會行權。在這種情況下，不表明轉入方有出售所轉移金融資產(chǎn)的實際能力。 ? ? （ 1）不符合終止確認條件的情形及處理要求 – 企業(yè) 保留了 金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有的風險和報酬 – 不應當終止確認該金融資產(chǎn)，即不得將金融資產(chǎn)或金融負債從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負債表內(nèi)予以轉銷。 ? （ 2）如何判斷所有風險和報酬是否轉移？（同 1） – 應當比較轉移前后該金融資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值及時間分布的波動使其面臨的風險。企業(yè)面臨的風險沒有因金融資產(chǎn)轉移發(fā)生實質(zhì)性改變的，表明該企業(yè)仍保留了金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有的風險和報酬。 ? （ 3） 通常表明企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有的風險和報酬的情形 : – ① 采用 附追索權 方式出售金融資產(chǎn)。 – ②將信貸資產(chǎn)或應收款項整體出售，同時保證對金融資產(chǎn)購買方可能發(fā)生的信用損失 進行補償 。 – ③ 附回購協(xié)議 的金融資產(chǎn)出售，回購價固定或是原售價加合理回報。 – ④ 附總回報互換 的金融資產(chǎn)出售，該互換使市場風險又轉回給了金融資產(chǎn)出售方。如將該資產(chǎn)產(chǎn)生的利息現(xiàn)金流量支付給企業(yè)以換取固定付款額或變動利率付款額，該項資產(chǎn)公允價值的所有增減變動由企業(yè)承擔，從而使市場風險等又轉回企業(yè)。 – ⑤ 附重大價內(nèi)看跌期權（或重大價內(nèi)看漲期權 ）的金融資 產(chǎn)出售 。 ? ? （ 1）什么是繼續(xù)涉入？ 企業(yè)既沒有轉移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有的風險和報酬，但未放棄對該金融資產(chǎn)控制的，應當按照其繼續(xù)涉入所轉移金融資產(chǎn)的程度確認有關金融資產(chǎn)，并相應確認有關負債。 ? （ 2）什么是繼續(xù)涉入所轉移金融資產(chǎn)的程度？ 繼續(xù)涉入所轉移金融資產(chǎn)的程度，是指該金融資產(chǎn)價值變動使企業(yè)面臨的風險水平。在這種情況下，這種轉移實際上反映了企業(yè)對所轉移金融資產(chǎn)風險和報酬的風險敞口，這一風險敞口并不與資產(chǎn)整體有關，而是限制為一定的金額。即企業(yè)對被轉移資產(chǎn)繼續(xù)涉入的程度。 ? （ 3）繼續(xù)涉入的方式： 主要有具有 追索權 、 享有繼續(xù)服務權 、 簽訂回購協(xié)議 、 簽發(fā)或持有期權 以及 提供擔保 等。有時，企業(yè)僅繼續(xù)涉入所轉移金融資產(chǎn)的一部分，例如，保留一項買入期權，以回購所轉移金融資產(chǎn)的 某一部分 ；保留所轉移金融資產(chǎn)上的 一項剩余權益 ，該剩余權益使企業(yè)僅保留了所轉移金融資產(chǎn)所有權上的部分重大風險和報酬。 ? （ 4）繼續(xù)涉入的確認要求：企業(yè)應當按照其繼續(xù)涉入所轉移金融資產(chǎn)的部分確認有關金融資產(chǎn)，并相應確認有關負債。 ? 四、金融資產(chǎn)轉移的計量 ? （一）滿足終止確認條件的計量 ? – 確認當期損益 金融資產(chǎn)整體轉移形成的 損益＝ 因轉移收到的 對價 －所轉移金融資產(chǎn) 賬面價值 ＋（－）原直接計入所有者權益的公允價值變動累計利得（損失） 因轉移收到的 對價 ＝ 實際收到的價款 ＋新獲得金融資產(chǎn)的公允價值 ＋因轉移獲得服務資產(chǎn)的公允價值 －新承擔金融負債的公允價值 －因轉移承擔服務負債的公允價值 新金融資產(chǎn)或金融負債包括衍生金融工具 ? 20X7年 1月 1日，甲公司將持有的乙公司發(fā)行的 10年期公司債券出售給丙公司，經(jīng)協(xié)商 出售價格為 330萬元 ，20 6年 12月 31日該債券 公允價值為 310萬元 。該債券于20X6年 1月 1日發(fā)行，甲公司持有該債券時已將其分類為可供出售金融資產(chǎn) ， 面值為 300萬元 ，年利率 6%(等于實際利率 )，按年支付利息。 ? 借 :銀行存款 (或存放中央銀行款項 ) 3 300 000 貸 :可供出名金融資產(chǎn) 3 100 000 投資收益 200 000 ? 借 :資本公積 —— 其他資本公積 100 000 貸 :投資收益 l00 000 ? – （ 1） 損益確定 ：將金融資產(chǎn) 整體的賬面價值 在終止確認部分和未終止確認部分之間，按照各自的相對公允價值進行分攤，并將下列兩者金額之間的差額計入當期損益： ? 終止確認部分的賬面價值 ? 終止確認部分的對價，與原直接計入所有者權益的公允價值變動累計額中對應終止確認部分的金額之和。 – 部分轉移時 未終止確認部分 公允價值的確定 ? ①企業(yè)出售過與未終止確認部分類似的金融資產(chǎn)，或發(fā)生過與未終止確認部分有關的其他市場交易的，應當按照最近實際交易價格確定 ? ②未終止確認部分在活躍市場無報價，最近市場上也無實際交易價格，應按照所轉移金融資產(chǎn)整體的公允價值扣除終止確認部分的 對價 后的余額確定。 ? ③該金融資產(chǎn)整體的公允價值難以合理確定，按整體的賬面價值扣除終止確認部分的對價后的余額確定。 ? 例： A商業(yè)銀行與 B商業(yè)銀行簽訂一筆貸款轉讓協(xié)議， A銀行將該筆貸款 90％ 的收益權轉讓給 B銀行，該筆貸款公允價值為 110萬元，賬面價值 100萬元。假定不存在其他服務性資產(chǎn)或負債，轉移后該部分貸款的相關債權債務關系由B銀行繼承，不附任何追索權，也無其他限制條款。 ? (1)判斷應否終止確認 。符合金融資產(chǎn)轉移準則中規(guī)定的部分轉移的情形，也符合將所轉移部分終止確認的條件。 ? (2)計算終止確認和未終止確認部分各自的公允價值 ? (3)將貸款整體的賬面價值在終止確認部分和未終止確認部分進行分攤 ? (4)此項轉移應確認的損益 ? (5)A銀行的會計處理 借：存放中央銀行款項 990 000 貸：貸款 900 000 貸：其他業(yè)務收入 90 000 各自公允價值 占整體公允價值的百分比 分攤后的賬面價值 已轉移部分 99 90％ 90 未轉移部分 11 10％ 10 合計 110 100％ 100 ? ? 金融資產(chǎn)轉移準則規(guī)定，當企業(yè)轉移一項金融資產(chǎn)滿足終止確認標準，如果與金融資產(chǎn)轉入方簽訂 服務合同 提供相關服務的，應當就該服務合同確認一項 服務資產(chǎn)或服務負債 （主要涉及收取的服務費、發(fā)生的服務成本）。 ? 服務負債應當按照公允價值進行初始計 量，并作為金融資產(chǎn)轉移對價的組成部分。 ? 服務資產(chǎn)應當視同未終止確認金融資產(chǎn)的一部分 ，其金額應根據(jù)所轉移金融資產(chǎn)整體的賬面價值在終止確認和未終止確認部分（包括服務資產(chǎn)）之間按各自相對公允價值進行分攤。 ? 實務中 ，服務合同所涉及的服務費金額較小的，企業(yè)（轉出方）可以在收取服務費當期確認為中間業(yè)務收入。 ? （二）未滿足終止確認條件時的計量 – 處理原則 ? （ 1）繼續(xù)確認所轉移金融資產(chǎn)，收到的對價作為一項金融負債 ? （ 2）金融資產(chǎn)和相關的金融負債分別計量，不得相互抵銷 ? （ 3）隨后會計期間，繼續(xù)確認該金融資產(chǎn)產(chǎn)生的收入和金融負債產(chǎn)生的費用。此時，所轉移金融資產(chǎn)和相關負債應在反映企業(yè)所保留的權利和義務的基礎上進行計量。 ? （ 4）特別注意如所轉移金融資產(chǎn)以攤余成本計量，相關負債不能指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。 ? （三）繼續(xù)涉入條件下金融資產(chǎn)轉移的計量 – 繼續(xù)涉入會計處理要求