【文章內(nèi)容簡介】 一、簡單比較法 1．比較前后各期及本年度各個(gè)月份存貨余額及其構(gòu)成，以確定期末存貨余額及其構(gòu)成的總體合理性。 2．比較前后各期待攤費(fèi)用、頇提費(fèi)用，以評價(jià)其總體合理性； 3．對每月存貨成本差異率進(jìn)行比較，以確定是否存在調(diào)節(jié)成本的現(xiàn)象； 4．比較前后各期及本年度內(nèi)各個(gè)月份生產(chǎn)成本總額及單位生產(chǎn)成本， 以確定本期生產(chǎn)成本的總體合理性。 5．比較前后各期及本年度內(nèi)各個(gè)月份制造費(fèi)用總額及其構(gòu)成，以評價(jià)制造費(fèi)用及其構(gòu)成的總體合理性。 6．比較前后各期從個(gè)年度內(nèi)各個(gè)月份工資費(fèi)用的發(fā)生額，以確定工資費(fèi)用的合理性。 7．比較前后各期及本午度內(nèi)各個(gè)月份主營業(yè)務(wù)成本總額及單位銷售成本．以確定主營業(yè)務(wù)成本的總體合理性。 8．比較前后各期及本年度內(nèi)各個(gè)月份直接材料成本，以評價(jià)直接材料成本的總體合理性。 9．將存貨余額與現(xiàn)有的訂單、資產(chǎn)負(fù)債表日后各期的銷售額和下一年度的預(yù)測銷售額進(jìn)行比較，以評估存貨滯銷和跌價(jià)的可能性。 l0．將存貨跌價(jià)損失準(zhǔn)備與本年度存貨處理損失的金額相比較，判斷被審計(jì)單位是合計(jì)提足額的跌價(jià)損失準(zhǔn)備。 11．將與關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生存貨交易的頻率、規(guī)模、價(jià)格和賬款結(jié)算條什，與非關(guān)聯(lián)企業(yè)對比，判斷被審計(jì)單位是否利用與關(guān)聯(lián)企業(yè)的存貨交易虛構(gòu)業(yè)務(wù)交易、調(diào)節(jié)利潤。 二、比率分析法 1．存貨周轉(zhuǎn)率 存貨周轉(zhuǎn)率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標(biāo)。其計(jì)算公式為： 存貨周轉(zhuǎn)率 =(主營業(yè)務(wù)成本 247。 平均存貨 ) 100％ 利用存貨周轉(zhuǎn)率進(jìn)行縱向比較或與其他同行企業(yè)進(jìn)行橫向比較時(shí)，要求存貨計(jì)價(jià)持續(xù) — 致。存貨周轉(zhuǎn)率的波動(dòng)可能意味著被審計(jì)單位存在以下情況： (1)有意或無意地減少存貨儲備； (2)存貨管理或控制程序發(fā)生變動(dòng)； (3)存貨成本項(xiàng)目發(fā)生變動(dòng)；(4)存貨核算方法發(fā)生變動(dòng)； (5)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提基礎(chǔ)或沖銷政策發(fā)生變動(dòng)； (6)銷售額發(fā)生大幅度變動(dòng)。 2．毛利率 毛利率是反映盈利能力的主要指標(biāo)，用以衡量成本控制及銷售價(jià)格的變化。其計(jì)算公式為： 毛利率 =(主營業(yè)務(wù)收入 — 主營業(yè)務(wù)成本 )247。 主營業(yè)務(wù)收入 100％ 毛利率的波動(dòng)可能意味著被審計(jì)單位存在以下情況： (1)銷售價(jià)格發(fā)生變動(dòng) 。(1)銷售產(chǎn)品總體結(jié)構(gòu)發(fā)生變動(dòng)； (3)單位產(chǎn)品成本發(fā)生變動(dòng)； (4)固定制造費(fèi)用比重較大時(shí)銷售數(shù)量發(fā)生變動(dòng)。 第五節(jié) 存貨的監(jiān)盤 一、存貨監(jiān)盤概述 二、存貨監(jiān)盤計(jì)劃 三、 存貨監(jiān)盤程序 四、特殊情況的處理 五、存貨監(jiān)盤結(jié)果對審計(jì)報(bào)告的影響 一、存貨監(jiān)盤概述 存貨監(jiān)盤，是指注冊會計(jì)師現(xiàn)場監(jiān)督被審計(jì)單位存貨的盤點(diǎn)，并進(jìn)行適當(dāng)?shù)某椴椤Ｆ谀┐尕浀慕Y(jié)存數(shù)量直接影響到會計(jì)報(bào)表上的存貨金額。對期末存貨數(shù)量的確定，是存貨審計(jì)中的重要內(nèi)容。在 20世紀(jì) 30年代以前，注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任一般僅針對會計(jì)記錄和數(shù)字計(jì)算進(jìn)行審核，審 計(jì)準(zhǔn)則并不要求注冊會計(jì)師對資產(chǎn)實(shí)物的實(shí)際存在和實(shí)物結(jié)存數(shù)量的正確性承擔(dān)責(zé)任。但在 1939年著名的邁克遜．羅賓斯案發(fā)生后，這一審計(jì)歷史被徹底劃上句號。此后，各國審計(jì)準(zhǔn)則都強(qiáng)調(diào)了注冊會計(jì)師對資產(chǎn)實(shí)物實(shí)際存在和實(shí)際結(jié)存數(shù)量的正確性進(jìn)行驗(yàn)證的責(zé)任。由此認(rèn)為，注冊會計(jì)師對存貨進(jìn)行監(jiān)盤是存貨審計(jì)必不可少的一項(xiàng)審計(jì)程序。 定期盤點(diǎn)存貨，合理確定存貨的數(shù)量和狀況是被審計(jì)單位管理當(dāng)局的責(zé)任。實(shí)施存貨監(jiān)盤，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)是注冊會計(jì)師的責(zé)任。表 132列示的是不同情況下客戶實(shí)施實(shí)地盤存存貨引起的注冊會計(jì)師的責(zé)任。必須指出，監(jiān)盤程序所得到的是實(shí)物證據(jù)，它不能保證被審計(jì)單位對存貨擁有所有權(quán)，也不能對該存貨的價(jià)值提供審計(jì)證據(jù)。 表 13— 2 監(jiān)盤 —— 注冊會計(jì)師的責(zé)任 存貨盤點(diǎn)的方法或情況 注冊會計(jì)師的責(zé)任 逐項(xiàng)盤點(diǎn) (存貨只在接近或在資產(chǎn)負(fù)債表日的實(shí)施盤點(diǎn)確定 ) 注冊會計(jì)師通常必須 (1)盤點(diǎn)時(shí)親臨現(xiàn)場；(2)通過觀察、詢問、抽盤、對存貨盤點(diǎn)方法和結(jié)果感到滿意。 循環(huán)盤點(diǎn) (保持良好的永續(xù)紀(jì)錄 ,通過定期與實(shí)地盤點(diǎn)比較來檢查 ) 注冊會計(jì)師的觀察一般在審計(jì)期間或?qū)徲?jì)期末以后執(zhí)行 統(tǒng)計(jì)估計(jì) (存貨有統(tǒng)計(jì)樣本決定 ,而不是每年的逐項(xiàng)盤點(diǎn) ) 注冊會計(jì)師應(yīng)該 (1)對客戶方法的可靠性滿意 ,以提供于每年逐項(xiàng)盤點(diǎn)結(jié)果相同的結(jié)果；(2)實(shí)地觀察足夠的盤點(diǎn) ,對盤點(diǎn)程序的有效性滿意； (3)對合理的樣本計(jì)劃 ,統(tǒng)計(jì)正確性 ,恰當(dāng)運(yùn)用和產(chǎn)生合理結(jié)果滿意。 未觀察的盤點(diǎn) —— 當(dāng)年 (注冊會計(jì)師在客戶的期末存貨盤點(diǎn)時(shí)不在現(xiàn)場 ,或盤點(diǎn)時(shí)不能采用必要的程序 ) 注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng) (1)監(jiān)督或?qū)嵉乇P點(diǎn)一些存貨； (2)對中期交易采取適當(dāng)測試； (3)審核客戶盤點(diǎn)記錄和盤點(diǎn)方法。 未觀察的盤點(diǎn) —— 上年（注冊會計(jì)師未能實(shí)地觀察上一期的存貨盤點(diǎn)）。 假定注冊會計(jì)師對取得的本期存貨情況滿意，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過以下程序?qū)ι掀鸫尕洕M意；（ 1）上期交易的檢查；（ 2）符合上期盤點(diǎn)的記錄；（ 3）運(yùn)用毛利百分比法等進(jìn)行分析。 二、存貨監(jiān)盤計(jì)劃 注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)單位存貨的特點(diǎn)、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，在評價(jià)被審計(jì)單位存貨盤點(diǎn)計(jì)劃的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃，對存貨監(jiān)盤作出合理安排。 (一 ) 編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃 有效的存貨盤點(diǎn)工作，必須建立在事前周密計(jì)劃的基礎(chǔ)上。為了滿足審計(jì)的要求，注冊會計(jì)師應(yīng)該復(fù)核或與被審計(jì)單位管理當(dāng)局討論其存貨盤點(diǎn)計(jì)劃，這樣一方面可以使被審計(jì)更加了解審計(jì)對存貨盤點(diǎn)的要求，另一方面也有利于注冊會計(jì)師掌握企業(yè)存貨管理的情況和企業(yè)對存貨盤點(diǎn)的初步安排。注冊會計(jì)師編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃時(shí)應(yīng)主要考慮： 1．了解存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、各存貨項(xiàng)目的重要程度及存放場所； 2．了解存貨會計(jì)系統(tǒng)及其他相關(guān)的內(nèi)部控制； 3．評估與存貨相關(guān)的固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)及重要性； 4．查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿； 5．考慮實(shí)地察看存貨的存放場所，特別是金額較大或性質(zhì)特殊的存貨； 6．考慮是否需要利用專家的工作或其他注冊會計(jì)師的工作； 7．復(fù)核或與管理當(dāng)局討論其存貨盤點(diǎn)計(jì)劃。 (二 ) 復(fù)核或與管理當(dāng)局討論其存貨盤點(diǎn)計(jì)劃 在復(fù)核或討論盤點(diǎn)計(jì)劃時(shí)注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮以下主要因素，以評價(jià)其能否合理地確定存貨的數(shù)量和狀況： 1．盤點(diǎn)的時(shí)間安排。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)單位的存貨盤存制度及相關(guān)內(nèi)容控制的有效性，評價(jià)其盤點(diǎn)時(shí)間是否合理； 2．存貨盤點(diǎn)范圍和場所的確定； 3．盤點(diǎn)人員的分工及勝任能力； 4．盤點(diǎn)前的會議及任務(wù)布置； 5．存貨的整理和排列；毀損、陳舊、過時(shí)、殘次及所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的存貨的區(qū)分； 6．存貨的計(jì)量工具和計(jì)量方法； 7．在產(chǎn)品完工程度的確定方法； 8．存放在外單位的存貨的盤點(diǎn)安排； 9．存貨收發(fā)截止的控制； 10．盤點(diǎn)期間存貨移動(dòng)的控制； 11．盤點(diǎn)表單的設(shè)計(jì)、使用與控制； 12．盤點(diǎn)結(jié)果的匯總及盤盈盤虧的分析、調(diào)查與處理。 如果注冊會計(jì)師認(rèn)為被審計(jì)單位的存貨盤點(diǎn)計(jì)劃存在缺陷，應(yīng)當(dāng)提請被審計(jì)單位調(diào)整。 (三 )存貨監(jiān)盤計(jì)劃的主要內(nèi)容： 1．存貨監(jiān)盤的目標(biāo)、范圍及時(shí)間安排； 2．存貨監(jiān)盤的要點(diǎn)及關(guān)注事項(xiàng)； 3．參加存貨監(jiān)盤人員的分工； 4．抽查的范圍。 三、 存貨監(jiān)盤程序 (一 )檢查盤點(diǎn)準(zhǔn)備工作 在被審計(jì)單位盤點(diǎn)存貨前，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場，確定應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否已經(jīng)適當(dāng)整理和排列，并附有盤點(diǎn)標(biāo)識，以防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)。 (二 )現(xiàn)場觀察被審計(jì)單位盤點(diǎn) 盤點(diǎn)開始時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)親臨現(xiàn)場，密切注意企業(yè)的盤點(diǎn)現(xiàn)場以及盤點(diǎn)人員的操作程序和盤點(diǎn)過程。觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場的存貨是否擺放有序并停止流動(dòng)，觀察盤點(diǎn)人員的盤點(diǎn)程序是否符合盤點(diǎn)計(jì)劃和指令的基本要求，計(jì)量點(diǎn)數(shù)是否準(zhǔn)確，有無 重計(jì)或漏計(jì)的錯(cuò)誤，盤點(diǎn)標(biāo)簽或盤點(diǎn)清單是否按要求填制。如果發(fā)現(xiàn)問題，注冊會計(jì)師應(yīng)及時(shí)指出，并督促企業(yè)糾正。如認(rèn)為盤點(diǎn)程序和過程有問題，導(dǎo)致盤點(diǎn)結(jié)果嚴(yán)重失實(shí)，應(yīng)要求企業(yè)組織人員重新盤點(diǎn)。師應(yīng)當(dāng)觀察被審計(jì)單位盤點(diǎn)人員是否遵守盤點(diǎn)計(jì)劃并準(zhǔn)確地記錄存貨的數(shù)量和狀況，特別關(guān)注存貨的狀況，觀察被審計(jì)單位是否已經(jīng)恰當(dāng)?shù)貐^(qū)分所有毀損、陳舊、過時(shí)及殘次的存貨。 為了保證被審計(jì)單位盤點(diǎn)過程符合審計(jì)的要求，所取得的盤點(diǎn)證據(jù)能達(dá)到盤點(diǎn)目標(biāo)，在被審計(jì)單位存貨盤點(diǎn)結(jié)束前，注冊會計(jì)師還應(yīng)當(dāng) (1)再次觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場，以確定所有應(yīng)納。入盤點(diǎn)范回的存貨是否均已盤點(diǎn)； (2)取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點(diǎn)表單的號碼記錄，確定其是否連續(xù)編號，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤點(diǎn)的匯總記錄進(jìn)行核對。 (三 )適當(dāng)抽查已盤點(diǎn)存貨 根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的要求，注冊計(jì)師應(yīng)當(dāng)對所盤點(diǎn)的存貨進(jìn)行適當(dāng)抽查，將抽查結(jié)果與被審計(jì)單位盤點(diǎn)記錄相核對，并形成相應(yīng)記錄。在抽查時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)從存貨盤點(diǎn)記錄中選取項(xiàng)目追查至存貨實(shí)物，以測試盤點(diǎn)記錄的準(zhǔn)確性；注冊會計(jì)師還應(yīng)當(dāng)從存貨實(shí)物中選取項(xiàng)目追查至存貨盤點(diǎn)記錄，以測試存貨盤點(diǎn)記錄的完整性。監(jiān)盤抽點(diǎn)的時(shí)間應(yīng)在盤點(diǎn)標(biāo)簽尚未取 下之前 ,抽點(diǎn)的樣本一般不得低于存貨總量的 10％。在比較抽點(diǎn)結(jié)果與盤點(diǎn)單中的記錄時(shí)，不僅要核對數(shù)量，還應(yīng)該核對存貨的編號、品種、規(guī)格及產(chǎn)品品質(zhì)等。在抽點(diǎn)在產(chǎn)品時(shí)，還應(yīng)關(guān)注其完工程度是否適當(dāng)。如果抽查時(shí)發(fā)現(xiàn)差異；注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)查明原因，及時(shí)提請被審計(jì)單位更正。如果差異較大，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)擴(kuò)大抽查范圍或提請被審計(jì)單位重新盤點(diǎn)。 (四 )評價(jià)盤點(diǎn)結(jié)果 抽點(diǎn)結(jié)束后，應(yīng)將全部盤點(diǎn)標(biāo)簽或盤點(diǎn)清單按編號順序歸總，據(jù)以登記盤點(diǎn)表。歸總時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)注意盤點(diǎn)標(biāo)簽或盤點(diǎn)清單編號的連續(xù)性，以免有缺號、重號現(xiàn)象。所有的盤點(diǎn)標(biāo)簽、盤點(diǎn)清單均應(yīng)由企業(yè)參與盤點(diǎn)人員和監(jiān)盤注冊會計(jì)師簽名，并復(fù)印兩份，企業(yè)與會計(jì)師事務(wù)所 各留一份。同時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取盤點(diǎn)日前后存貨收發(fā)及移動(dòng)的憑證，檢查庫存記錄與會計(jì)記錄期末截止是否正確。注冊會計(jì)師還應(yīng)當(dāng)復(fù)核盤點(diǎn)結(jié)果匯總記錄，評估其是否正確地反映了實(shí)際盤點(diǎn)結(jié)果。如果認(rèn)為被審計(jì)單位的盤點(diǎn)方式及其結(jié)果無效，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請被審計(jì)單值重新盤點(diǎn)。 除了以上監(jiān)盤的常規(guī)程序外，如果被審計(jì)單位存在下列的情況，也應(yīng)按準(zhǔn)則的要求作相應(yīng)的處理： (1)對未納入盤點(diǎn)范圍的存貨，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)查明未納入的原因； (2) 對所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的存貨，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)取得其規(guī)格、數(shù)量等有關(guān)資料，確定是否已分別存放、標(biāo)明，且未被納入盤點(diǎn)范圍； (3)如果存貨盤點(diǎn)日 不是資產(chǎn)負(fù)債表日，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，確定盤點(diǎn)日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間存貨的變動(dòng)是否已作正確的記錄；(4) 在永續(xù)盤存制下，如果永續(xù)盤存記錄與存貨盤點(diǎn)結(jié)果之間出現(xiàn)重大差異，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施追加審計(jì)程序，查明原因，并檢查永續(xù)盤存記錄是否已作適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。 四、特殊情況的處理 如果由于被審計(jì)單位存貨的性質(zhì)或位置等原因?qū)е聼o法實(shí)施存貨監(jiān)盤，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮能否實(shí)施替代審計(jì)程序，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。注冊會計(jì)師實(shí)施的替代審計(jì)程序主要包括： (