【文章內容簡介】 當地稅務機關對企業(yè)轉讓定價進行調整時，應將調整金額、性質書面通知被調整企業(yè)。對企業(yè)轉讓定價的調整一般限于被審計、調查的納稅年度的應稅所得。其審計、調查、調整一般應自納稅年度的下一年度起 3 年內進行。如調整涉及以前年度所得的，也可向前追溯，但是最長不得超過 10 年。對企業(yè)轉讓定價調整的所得，企業(yè)不作相應賬務調整的，其關聯(lián)方取得的超過沒有關聯(lián)關系所應取得的數額部分，視同股息分配，該股息不享受《外資稅法》第 19條所規(guī)定免稅所得稅的優(yōu)惠。其關聯(lián)方取得的所得如利息、特許權使用費，不得調整13 / 40已扣繳的預體所得稅。企業(yè)如對轉讓定價調整有異議的，必須按當地稅務機關規(guī)定的時間和要求先繳納稅款，后按《外資稅法》第二十六條的規(guī)定進行行政復議，同時要提供有關價格、費用等資料。否則稅務機關不予受理。對企業(yè)轉讓定價的調整，涉及執(zhí)行稅收協(xié)定條款的，依照稅收協(xié)定規(guī)定執(zhí)行。四、彌補虧損的政策彌補虧損的政策來自《外資稅法》第十一條和國稅發(fā)〔2022〕152 號文件的內容，可歸納如下： 《外資稅法》的第十一條規(guī)定，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)在中國境內設立的從事生產，經營的機構，場所發(fā)生年度虧損，可以用下一納稅年度的所得彌補；下一納稅年度的所得不足彌補的，可以逐年延續(xù)彌補，但最長不得超過五年。關于預繳季度所得稅時以前年度虧損處理的問題，該文件規(guī)定： 外商投資企業(yè)和外國企業(yè)按照《外資稅法》規(guī)定預繳季度企業(yè)所得稅時，首先應彌補企業(yè)以前年度所發(fā)生的虧損，彌補虧損后有余額的，再按其所適用的稅率預繳季度企業(yè)所得稅。匯總企業(yè)的虧損彌補問題。外商投資企業(yè)和外國企業(yè)匯總或合并申報我國境內各分支機構或營業(yè)機構企業(yè)所得稅時，當某些機構發(fā)生虧損，首先應用相同稅率機構的盈利進行抵補；若沒有相同稅率機構的盈利，可用與虧損機構相近稅率機構的盈利進行抵補。五、財產損失的稅前彌補根據《國家稅務總局關于取消及下放外商投資企業(yè)和外國企業(yè)以及外籍個人若干稅務行政審批項目的后續(xù)管理問題的通知》 (國稅發(fā) 〔2022〕80 號)第十條“取消企業(yè)財產損失所得稅前扣除審批的后續(xù)管理”規(guī)定：根據《國家稅務總局關于外商投資企業(yè)財產損失所得稅前扣除審批管理的通知》（國稅發(fā)〔2022〕46 號）的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的財產損失，經稅務機關審查批準后，可以在發(fā)生當期計算繳納企業(yè)所得稅時扣除。取消上述審批后，企業(yè)發(fā)生財產損失的，在向主管稅務機關報送年度所得稅申報表時，應就其財產損失的類型、程 度、數量、價格、損失理由、扣除期限等做出書面說明，同時附送企業(yè)內部有關部門的財產損失鑒定證明資料等，若涉及由企業(yè)外部造成財產損失的，還應附送企業(yè)外部有關部門、機構鑒定的財產損失證明資料。主管稅務機關檢查企業(yè)所得稅納稅情況時，應就企業(yè)財產損失進行重點檢查。對企業(yè)列支的財產損失，凡沒有提供上述情況說明資料的，14 / 40又沒有辦法實際取證，可以進行納稅調整。我局 2022 年 3 月 13 日頒布的國稅發(fā)〔2022〕46 號文件同時停止執(zhí)行。六、獲利年度的確定（一） 《外資細則》第七十六條規(guī)定，開始獲利的年度，是指企業(yè)開始生產經營后，第一個獲得利潤的納稅年度。企業(yè)開辦初期有虧損的，可以依照《外資稅法》第十一條的規(guī)定逐年結轉彌補，以彌補后有利潤的納稅年度為開始獲利年度。（二）國稅發(fā)〔1995〕121 號對上述第第七十六條作了進一步的解釋說明。該項規(guī)定可以用下圖來直觀地表示：開始獲利年度否 否是是否是減免期限 從企業(yè)獲利年度開始連續(xù)計算，不因為中間虧損而推遲七、匯總納稅的規(guī)定對于匯總納稅的政策規(guī)定，主要是以《外資細則》的相關條款（第 89 至 93 條）為基礎，輔以國稅發(fā)〔2022〕152 號共同構成的。具體規(guī)定總結如下：（一） 《外資細則》第九十一條規(guī)定，外國企業(yè)合并申報繳納所得稅，所涉及的營業(yè)機構適用不同稅率納稅的，應當合理地分別計算各營業(yè)機構的應稅所得額，不能作為獲利年度 當年是否獲利企業(yè)當年實際經營期是否不足 6 個月作為獲利年度不能作為獲利年度從下年開始作為獲利年度企業(yè)是否盈利15 / 40按照不同的稅率繳納所得稅。這里所說的各營業(yè)機構，有盈有虧，盈虧相抵后仍有利潤的，應當按有盈利的營業(yè)機構所適用的稅率納稅。發(fā)生虧損的營業(yè)機構，應當以該營業(yè)機構以后年度的盈利彌補其虧損，彌補虧損后仍有利潤的，再按該營業(yè)機構所適用的稅率納稅；同時，其彌補額應當按為該虧損營業(yè)機構抵虧的營業(yè)機構所適用的稅率納稅。但是，第九十二條又規(guī)定，當負責合并申報繳納所得稅的營業(yè)機構不能合理地分別計算各營業(yè)機構的應稅所得額時，當地稅務機關可以對其應納稅的所得總額，按照營業(yè)收入比例、成本和費用比例、資產比例、職工人數或者工資數額的比例，在各營業(yè)機構之間合理分配。第九十三條 外國企業(yè)在中國境內設立分支機構的，在匯總申報繳納所得稅時，比照本細則第九十一條和第九十二條的規(guī)定辦理。（二）國稅發(fā)〔2022〕152 號，即《國家稅務總局關于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法若干執(zhí)行問題的通知》 ，對各營業(yè)機構匯總申報企業(yè)所得稅時盈虧相抵處理的問題作了進一步的處理：外商投資企業(yè)和外國企業(yè)匯總或合并申報我國境內各分支機構或營業(yè)機構企業(yè)所得稅時，當某些機構發(fā)生虧損，首先應用相同稅率機構的盈利進行抵補；若沒有相同稅率機構的盈利，可用與虧損機構相近稅率機構的盈利進行抵補。（三）由于總公司或母公司(以下簡稱總機構)征收地和成員企業(yè)管理地的不一致，征收與管理脫節(jié)，加之層次多，操作復雜，監(jiān)管難度大，容易造成管理上的漏調和稅款流失。為此，國家稅務總局在今年頒布的《規(guī)程》中強調了匯總申報納稅的管理。（1）匯繳機構所在地主管稅務機關，在接受企業(yè)年度所得稅匯總或合并申報后，應于每年 5 月 31 日前為納稅人開具《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)匯總或合并申報企業(yè)所得稅證明》 ；所屬各營業(yè)機構應于每年 6 月 30 日前，將該證明及其年度申報表和會計報表送交其所在地主管稅務機關。（2）匯繳機構所在地主管稅務機關，在對企業(yè)的匯總或合并申報資料進行審核時發(fā)現其所屬營業(yè)機構的疑點，需要進一步核實的，可以向該企業(yè)的營業(yè)機構所在地主管稅務機關發(fā)出《營業(yè)機構稅務事項協(xié)查函 》 ，該營業(yè)機構所在地主管稅務機構應負責就協(xié)查事項進行調查核實并函復結果。（3）營業(yè)機構所在地主管稅務機關在日常管理或稅務檢查中，發(fā)現營業(yè)機構有少報收入或多列成本費用等所得稅的問題，應將有關情況及時向匯繳機構所在地主管稅務機關發(fā)出《營業(yè)機構稅務處理聯(lián)絡函》 。（4）營業(yè)機構所在地主管稅務機關在按照《辦法》第七條規(guī)定對營業(yè)機構就地征收稅款或調整免稅期所得或調整虧損額的，應及時將征收稅款額及應稅所得額調整額以《營業(yè)機構稅務處理聯(lián)絡函》通知匯繳機構所在地主管稅務機關，匯繳機構所在地16 / 40主管稅務機關應對企業(yè)應稅所得額及應納稅總額作相應調整，并在應補（退）稅額中減除已在營業(yè)機構所在地繳納的稅款額。為了方便理解，外資成員企業(yè)匯總納稅的計稅方法列表如下： 案例　年度分機構 A 利潤(設：T=30%)分機構 B 利潤(設：T=24%) 應納稅2022 年利潤 100 萬 50 萬 （10050）30%2022 年利潤 40 萬 120 萬 4030%+（12050）24%+5030%八、特別項目或行業(yè)的規(guī)定（一）對外商投資企業(yè)從事投資業(yè)務若干稅收問題的處理由于投資業(yè)務的特殊性， （94）財稅字第 083 號文件對外資企業(yè)從事此項業(yè)務的稅務處理，作了專門的規(guī)定。對專門從事投資業(yè)務的外商投資企業(yè)（以下簡稱投資公司）適用稅收優(yōu)惠問題（1）投資公司按照有關法規(guī)從事投資業(yè)務及與投資有關的其他業(yè)務（包括為接受其投資的企業(yè)提供管理、培訓、代理等服務業(yè)務） ，不屬于《外資稅法》第七條、第八條及其《外資細則》第七十二條所規(guī)定的生產性企業(yè)范圍，不應享受生產性外商投資企業(yè)的有關稅收優(yōu)惠待遇。（2）由外國投資者持有 100％股份的投資公司，將從外商投資企業(yè)分得的利潤（股息） ，在中國境內直接再投資，可視同外國投資者，并依照《外資稅法》和《外資細則》及其他有關規(guī)定享受再投資退稅優(yōu)惠。關于外商投資企業(yè)以非貨幣資產進行投資的稅務處理問題外商投資企業(yè)經過有關部門批準，以實物或無形資產及其他非貨幣資產向其他企業(yè)投資的，其投資資產經投資合同認定的價值與原賬面凈值之間的差額，應視為財產轉讓收益，計入企業(yè)當期應稅所得額。如為凈收益，且數額較大，計入當期應稅所得額計算納稅有困難，經企業(yè)申請和主管稅務機關批準，可在不超過五年的期限內平均分期轉為應稅所得額計算繳納企業(yè)所得稅。關于從事投資業(yè)務的外商投資企業(yè)應稅所得額的計算問題（1）外商投資企業(yè)從事投資業(yè)務，應合理、準確地分別計算境內投資收益和經營業(yè)務收入，以及各自有關的成本、費用和損失。（2）根據《外資細則》第十八條的規(guī)定，外商投資企業(yè)從其境內投資的企業(yè)取得17 / 40的利潤（股息） ，可不計入本企業(yè)應稅所得額，但與該投資有關的可行性研究費用、投資貸款利息支出、投資管理費用等投資決策實施中的各項費用和投資期滿不能收回的投資損失等，不得沖減本企業(yè)應稅所得額。（3）從事投資業(yè)務的外商投資企業(yè)所取得的除上款所述境內投資利潤（股息）以外的其他各類所得，應依照《外資稅法》規(guī)定計算納稅。（二）對從事房地產業(yè)務的外商投資企業(yè)若干問題稅務處理由于房地產業(yè)務的特殊性，國稅發(fā)〔1999〕242 號對此作了專門的規(guī)定，要求自2022 年 1 月 1 日起對如下問題進行如下處理：從事房地產業(yè)務的外商投資企業(yè)與境外企業(yè)簽訂房地產代銷、包銷合同或協(xié)議，委托境外企業(yè)在境外銷售其位于我國境內房地產的，應按境外企業(yè)向購房人銷售的價格，作為外商投資企業(yè)房地產銷售收人，計算繳納營業(yè)稅和企業(yè)所得稅。上述外商投資企業(yè)向境外代銷、包銷企業(yè)支付的各項傭金、差價、手續(xù)費、提成費等勞務費用，應提供完整、有效的憑證資料，經主管稅務機關審核確認后，方可作為外商投資企業(yè)的費用列支。但實際列支的數額，不得超過房地產銷售收人的10％。（三）對企業(yè)重組問題的有關稅務處理主要是根據國稅發(fā)〔1997〕71 號的精神進行處理的。合并的稅務處理（1）資產的計價的處理。凡合并后的企業(yè)在會計損益核算中，按評估價調整了有關資產賬面價值并據此計提折舊或攤銷的， 應在計算申報年度應稅所得額時，經申請何審核后按逐年調整或綜合調整兩種方法之一進行調整。（2）定期減免稅優(yōu)惠的處理。合并前各企業(yè)剩余的定期減免稅期限不一致的，或者其中有不適用定期減免稅優(yōu)惠的，合并后的企業(yè)應劃分計算相應的應稅所得額。對其中剩余減免稅期限不一致的業(yè)務相應部分的應稅所得額，分別繼續(xù)享受優(yōu)惠至期滿；對不適用稅收優(yōu)惠的業(yè)務的應稅所得額，不享受優(yōu)惠。分立的稅務處理（1）資產計價的處理。分立后各企業(yè)的資產，負債和股東權益，應按分立前企業(yè)的賬面歷史成本計價，不得以企業(yè)為實現分立而對有關資產等項目進行評估的價值調整其原賬面價值。凡分立后的企業(yè)在會計損益核算中，按評估價調整了有關資產賬面價值并據此計提折舊或攤銷的，應在計算申報年度應稅所得額時，按照本規(guī)定第一條有關企業(yè)合并的“資產計價的處理”款項中規(guī)定的方法予以調整。（2）稅收優(yōu)惠的處理。對分立后的各企業(yè)，應分別根據其生產經營情況，依照18 / 40《外資稅法》及其《外資細則》及有關規(guī)定，確定適用減低稅率及承續(xù)享受分立前企業(yè)的定期減免稅優(yōu)惠待遇。（3）前期虧損的處理分立前企業(yè)尚未彌補的經營虧損，按分立協(xié)議的約定由分立后的各企業(yè)分擔的數額，可在《外資稅法》第十一條規(guī)定的虧損彌補年限的剩余期限內，由分立后的各企業(yè)逐年延續(xù)彌補。股權重組的稅務處理。股權重組就是企業(yè)的股東(投資者)或股東持有的股份金額或比例發(fā)生變更，具體包括股權轉讓和增資擴股兩種形式。對股權重組的稅務處理分以下情況進行。（1）股權轉讓收益的處理。外商投資企業(yè)和外國企業(yè)，轉讓其擁有的企業(yè)的股權或股份所取得的收益，應依照《外資稅法》及其《外資細則》有關規(guī)定，計算繳納或扣繳所得稅。中國境內企業(yè)轉讓股權或股份的損失，可在其當期應稅所得額中扣除。股權轉讓收益或損失是指，股權轉讓價減除股權成本價后的差額。而股權轉讓價是指，股權轉讓人就轉讓的股權所收取的包括現金、非貨幣資產或者權益等形式的金額。 （2）股票發(fā)行溢價的處理。企業(yè)發(fā)行股票，其發(fā)行價格高于股票面值的溢價部分，為企業(yè)的股東權益，不作為營業(yè)利潤征收所得稅；企業(yè)清算時亦不計入應納稅清算所得。（3）以利潤(股息)購買股票適用再投資退稅優(yōu)惠的限定。外國投資者將從企業(yè)分取的利潤(股息)購買本企業(yè)股票(包括配股)或其他企業(yè)股票，不適用《外資稅法》有關再投資退稅的優(yōu)惠規(guī)定。（4）股權重組的企業(yè)有關稅務事項的處理。對企業(yè)在股權重組前后的營業(yè)活動應作為延續(xù)的營業(yè)活動進行稅務處理。企業(yè)在股權重組后，依有關法律規(guī)定仍為外商投資企業(yè)的或仍適用外商投資企業(yè)有關稅收法律法規(guī)的，對其有關事項進行以下稅務處理：① 企業(yè)不得按為實現股權重組而對有關資產等項目進行評估的價值，調整其資產、負債及股東權益的賬面價值。凡企業(yè)在會計損益核算中，按評估價調整了有關資產賬面價值并據此計提折舊或攤銷的，應在計算申報年度應稅所得額時，按照上述企業(yè)合并的“資產計價的處理”款項中規(guī)定的方法予以調整。② 企業(yè)按照《外資稅法》及其《外資細則》及有關規(guī)定可享受的各項稅收優(yōu)惠待遇，不因股權重組而改變。股權重組后，企業(yè)就其尚未享受期滿的稅收優(yōu)惠繼續(xù)享受至期滿，不得重新享受有關稅收優(yōu)惠。③ 企業(yè)在股權重組前尚未彌補的經營虧損，可在《外資稅法》第十