略論我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的國(guó)際法環(huán)境(編輯修改稿)
2025-07-25 23:37 本頁(yè)面
【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 加工工廠的委托，負(fù)責(zé)工廠的經(jīng)營(yíng)管理，最后將成品反輸日本或別的國(guó)家或地區(qū)的貿(mào)易形態(tài)?！ ?978年改革開(kāi)放之初，我國(guó)在進(jìn)行農(nóng)業(yè)改革的同時(shí)，開(kāi)始鼓勵(lì)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的發(fā)展。80年代富裕起來(lái)的廣東農(nóng)民便開(kāi)始通過(guò)地方鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府建立加工工廠出租給香港企業(yè)的方式尋求資金運(yùn)營(yíng)的出路。租賃工廠的香港企業(yè)和鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府簽定委托加工合同，但由于鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府除提供加工工廠外，無(wú)任何的生產(chǎn)實(shí)體，所以，合同簽定后，往往由香港企業(yè)以無(wú)償出借的方式提供機(jī)械設(shè)備，并派遣工廠的管理者，具體的經(jīng)營(yíng)管理都由香港企業(yè)負(fù)責(zé)。中方只負(fù)責(zé)招募和派遣打工者及收取加工費(fèi)。在具體操作上，香港子公司在同中國(guó)法人或來(lái)料加工工廠簽定委托加工契約書(shū)后，往往再單獨(dú)簽定一份補(bǔ)充協(xié)議書(shū)，其內(nèi)容是由中國(guó)法人或來(lái)料加工工廠將工廠的經(jīng)營(yíng)管理權(quán)委托給香港子公司進(jìn)行運(yùn)營(yíng)。這種具有雙重委托性質(zhì)的來(lái)料加工貿(mào)易形式，一方面立足于中國(guó)廣東(主要是鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè))廉價(jià)的勞動(dòng)力資源和來(lái)料加工貿(mào)易的稅收優(yōu)惠，另一方面又充分利用了香港的避稅地地位以及結(jié)算上的便利等，在30年來(lái)日系企業(yè)的來(lái)料加工業(yè)務(wù)中非常普遍 [10]。但2005年以來(lái)，關(guān)于這種雙重委托協(xié)議，是否會(huì)導(dǎo)致廣東的來(lái)料加工工廠失去獨(dú)立性，成為事實(shí)上由香港子公司自己控制的一個(gè)加工車間，進(jìn)而誘發(fā)避稅地對(duì)策稅制的適用，成了備受關(guān)注的問(wèn)題?！ ?三)本案爭(zhēng)議的焦點(diǎn) 是否對(duì)船井電機(jī)香港子公司實(shí)施避稅地對(duì)策稅制，關(guān)鍵問(wèn)題在于它是否滿足適用除外的總體原則(該行為具有充分的經(jīng)濟(jì)合理性)和幾項(xiàng)具體適用除外標(biāo)準(zhǔn)。在此問(wèn)題上，日本稅務(wù)當(dāng)局回避了對(duì)經(jīng)濟(jì)合理性的探討，而集中探討了適用除外標(biāo)準(zhǔn)問(wèn)題。上述提及的適用除外標(biāo)準(zhǔn)中，前三項(xiàng)，即：事業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、實(shí)體標(biāo)準(zhǔn)、管理支配標(biāo)準(zhǔn)，船井電機(jī)香港子公司很明顯地滿足了該要求。因此核心問(wèn)題在于決定對(duì)其是適用非關(guān)聯(lián)者標(biāo)準(zhǔn)還是適用所在地國(guó)標(biāo)準(zhǔn)，焦點(diǎn)就落在了香港子公司所從事的業(yè)種判定上。在此問(wèn)題上日本稅務(wù)當(dāng)局主張，香港子公司所從事的業(yè)種應(yīng)該屬于制造業(yè)，因其不符合對(duì)應(yīng)的所在地國(guó)標(biāo)準(zhǔn)，因此應(yīng)當(dāng)將香港子公司的留存所得合算到日本母公司的所得內(nèi)進(jìn)行合并課稅。其論理的展開(kāi)過(guò)程是：……因?yàn)殡p重委托行為的存在……①香港子公司對(duì)受委托方——廣東來(lái)料加工企業(yè)的制造行為進(jìn)行著很強(qiáng)的干預(yù)，②受委托的來(lái)料加工工廠基本上可以視為香港子公司的事實(shí)上的工作車間，③因此該行為不應(yīng)視為委托，而應(yīng)視為香港子公司在廣東自己親自進(jìn)行的制造行為，④在制造業(yè)的情況下，制造工廠的所在地視為該事業(yè)發(fā)生的所在地，⑤香港——廣東型來(lái)料加工貿(mào)易的場(chǎng)合，制造工廠不在香港而在廣東，⑥所以，香港子公司不滿足所在地國(guó)標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)對(duì)之適用避稅地對(duì)策稅制?！ 《悇?wù)當(dāng)局的主張誘發(fā)了日本國(guó)內(nèi)各界的激烈爭(zhēng)論，爭(zhēng)論的焦點(diǎn)主要集中在兩個(gè)方面： (1)該課稅是否違反避稅地對(duì)策稅制的設(shè)立主旨 日本國(guó)內(nèi)一直有從“實(shí)質(zhì)所得者課稅的原則”、“租稅回避對(duì)策”及“資本輸出中立論”三種觀點(diǎn)來(lái)尋求避稅地對(duì)策稅制的主旨的主張，“租稅回避對(duì)策”居于主流?！ ∷^租稅回避是指，利用私法上的選擇的可能性，采用從純經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的角度來(lái)看不具備合理理由的、不常用的法律形式，以實(shí)現(xiàn)特定的經(jīng)濟(jì)性目的，回避通常法律形式下的課稅要件，達(dá)到減輕稅負(fù)或者回避租稅的目的的行為 [11]。即，租稅回避是通過(guò)異常的法律形式的選擇，回避稅負(fù)或減少通常應(yīng)該承擔(dān)的稅負(fù)的行為。將此概念與香港——廣東型來(lái)料加工貿(mào)易進(jìn)行比照的話，各界普遍認(rèn)為來(lái)料加工貿(mào)易本身并不是一種異常的法律形式 [12]，在中國(guó)進(jìn)行投資的外國(guó)企業(yè)中，該形式的選擇具有相當(dāng)?shù)钠毡樾?。香港子公司所從事的?lái)料加工貿(mào)易也從一開(kāi)始起就沒(méi)有著眼于租稅回避。日本稅務(wù)當(dāng)局在其論理展開(kāi)過(guò)程中回避了對(duì)這一問(wèn)題的探討?！ ?2)該課稅是否滿足適用除外標(biāo)準(zhǔn)條款設(shè)立的主旨及業(yè)種判定問(wèn)題 1)適用除外標(biāo)準(zhǔn)條款的主旨——海外投資的經(jīng)濟(jì)合理性 日本的避稅地對(duì)策稅制設(shè)立適用除外標(biāo)準(zhǔn)條款的主旨在于那些在避稅地設(shè)立的公司，并不一定都是以避稅為目的，只要該類型的特定外國(guó)子公司的事業(yè)活動(dòng)存在足夠的經(jīng)濟(jì)合理性，那么就不成為避稅地對(duì)策稅制的適用對(duì)象，以保護(hù)日系企業(yè)不遭受雙重課稅的威脅，促進(jìn)其海外事業(yè)的發(fā)展?！ 《悇?wù)當(dāng)局對(duì)香港——廣東型來(lái)料加工貿(mào)易企業(yè)的課稅，無(wú)疑等于否認(rèn)了該貿(mào)易類型的經(jīng)濟(jì)合理性。但日本公司往往是基于以下兩點(diǎn)理由才采用了來(lái)料加工貿(mào)易方式。①利用中國(guó)廉價(jià)的勞動(dòng)力資源。②利用香港的優(yōu)勢(shì)。香港是亞洲的國(guó)際金融中心，從相關(guān)企業(yè)的信息的收集，到各種原材料的采購(gòu)，以及結(jié)算的便利，具有明顯的優(yōu)勢(shì)。而且從地理位置上，與中國(guó)大陸毗鄰，在制度上，也同大陸建有“更緊密經(jīng)貿(mào)關(guān)系安排”(CEPA協(xié)定)。③該地區(qū)激烈的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)形勢(shì)使然。在該地區(qū)，日本企業(yè)面臨臺(tái)灣地區(qū)、韓國(guó)的類似企業(yè)的激烈競(jìng)爭(zhēng)，采用香港——廣東型來(lái)料加工貿(mào)易形態(tài)具有必然性和合理性。對(duì)該方式適用避稅地對(duì)策稅制，等于否認(rèn)了來(lái)料加工貿(mào)易形態(tài)的合理性。日本稅務(wù)當(dāng)局是否有權(quán)做出這樣的裁量誘發(fā)了廣泛的爭(zhēng)議。 2)關(guān)于業(yè)種判定的爭(zhēng)論 關(guān)于業(yè)種判定的爭(zhēng)議集中在兩個(gè)角度： 第一，該種判定是否符合日本關(guān)于產(chǎn)業(yè)分類的定義。根據(jù)日本標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)業(yè)分類的規(guī)定，將那些對(duì)有機(jī)或無(wú)機(jī)的物質(zhì)進(jìn)行物理的、化學(xué)的加工，使之變化為新產(chǎn)品，再將該產(chǎn)品出售給批發(fā)商的事務(wù)所歸類于制造業(yè) [13]。并且在對(duì)制造業(yè)與批發(fā)零售業(yè)的關(guān)系區(qū)分中，將那些自己并不實(shí)施制造行為，而是將自己所有的原材料提供給承包工廠，再將承包工廠制造出的產(chǎn)品以自己的名義進(jìn)行販賣的形態(tài)(日本國(guó)內(nèi)稱之為“制造問(wèn)屋”)不作為制造業(yè)來(lái)認(rèn)定，而將之歸屬于批發(fā)零售業(yè)的范疇 [14]?！ ∠鄬?duì)于稅務(wù)當(dāng)局和部分學(xué)者主
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