淺議我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同(編輯修改稿)
2025-07-25 15:12 本頁(yè)面
【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，由基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南構(gòu)成。其中，基本準(zhǔn)則是綱，在整個(gè)準(zhǔn)則中起到統(tǒng)馭的作用，基本相當(dāng)于國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中的《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》 。具體準(zhǔn)則是目，是依據(jù)基本準(zhǔn)則原則要求對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)或報(bào)告作出的具體規(guī)定，現(xiàn)有具體準(zhǔn)則已經(jīng)基本涵蓋了所有業(yè)務(wù)內(nèi)容。應(yīng)用指南是補(bǔ)充，是對(duì)具體準(zhǔn)則的操作指引，應(yīng)用指南類(lèi)似于各項(xiàng)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則一并發(fā)布的應(yīng)用指南和實(shí)施指南以及相關(guān)的解釋公告。可見(jiàn)，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在內(nèi)容架構(gòu)上已基本實(shí)現(xiàn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同。 具體準(zhǔn)則趨同 金融工具的變革，并將公允價(jià)值引入新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則共有四項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用于金融企業(yè)，具體為《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 22 號(hào)——金融工具確認(rèn)》 、 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 23 號(hào)——金融企業(yè)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移》 、 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 24 號(hào)——套期保值》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 37 號(hào)——金融工具列報(bào)》 。上述四項(xiàng)準(zhǔn)則按照《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第七號(hào)——金融工具披露》的要求將金融資產(chǎn)分為四類(lèi)：①以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。②持有至到期投資。③貸款和應(yīng)收款項(xiàng)。④可供出售金融資產(chǎn)。這四項(xiàng)3 / 15準(zhǔn)則各有側(cè)重、相互關(guān)聯(lián)、邏輯一致、成為一個(gè)有機(jī)整體，其核心是將金融衍生工具納入表內(nèi)核算并按公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益或所有者權(quán)益。我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則部分拋棄了原有歷史成本的計(jì)量原則，采用公允價(jià)值原則計(jì)量部分流動(dòng)性較強(qiáng)的資產(chǎn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的定義基本相同，指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中比較側(cè)重公允價(jià)值的應(yīng)用。然而，以前由于公允價(jià)值的可獲取性問(wèn)題，我國(guó)舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本都采用歷史成本原則計(jì)量資產(chǎn)和負(fù)債，幾乎不涉及公允價(jià)值。這種簡(jiǎn)化的會(huì)計(jì)處理方法阻礙了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的交流和溝通，阻礙了我國(guó)企業(yè)的國(guó)際交流與發(fā)展。考慮到我國(guó)市場(chǎng)發(fā)展的現(xiàn)狀，修訂后的準(zhǔn)則體系為此大量采用公允價(jià)值計(jì)量。如在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3 號(hào)——投資性房地產(chǎn)》中規(guī)定：“如有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量” 。又如，在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 12 號(hào)——債務(wù)重組》中規(guī)定：“債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益” 。再如，在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 7 號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》中規(guī)定“非貨幣性資產(chǎn)同時(shí)滿(mǎn)足（一）該項(xiàng)交換屬于商業(yè)性質(zhì)；（二）換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相應(yīng)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益” 。公允價(jià)值的引用是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的最大亮點(diǎn)，在 38 項(xiàng)具體準(zhǔn)則中就有 17 項(xiàng)不同程度的運(yùn)用。公允價(jià)值的廣泛運(yùn)用，顯示了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的實(shí)質(zhì)性進(jìn)步，也充分反應(yīng)了我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)現(xiàn)國(guó)際趨同的信心和決心。 采納了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)處理方法我國(guó)原《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》將稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異分為永久性差異和時(shí)間性差異，由此提出了應(yīng)付稅款法、遞延法、債務(wù)法三種稅務(wù)處理方法，現(xiàn)實(shí)中公司一般采用應(yīng)付稅款法。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 18 號(hào)——所得稅》沒(méi)有沿用原來(lái)的會(huì)計(jì)處理方法，而是直接借鑒《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 12 號(hào)——所得稅》 ，采用暫時(shí)性差異的概念，計(jì)算應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異，由此確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。然后根據(jù)一定的所得稅率計(jì)算相應(yīng)所得稅。4 我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同過(guò)程中面臨的主要問(wèn)題總的來(lái)說(shuō)，新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在我國(guó)執(zhí)行情況良好，但也存在以下問(wèn)題：4 / 15 特殊的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)有待進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)環(huán)境是會(huì)計(jì)所賴(lài)以產(chǎn)生、存在和發(fā)展的環(huán)境，是會(huì)計(jì)所處特定發(fā)展階段的客觀條件。會(huì)計(jì)環(huán)境包括經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政治環(huán)境、法律環(huán)境和文化環(huán)境等，其中最重要的是經(jīng)濟(jì)環(huán)境。目前，我國(guó)處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期，國(guó)有企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)告處于主流地位，會(huì)計(jì)規(guī)范的設(shè)計(jì)主要服務(wù)于國(guó)內(nèi)的大型國(guó)有企業(yè)。而我國(guó)這些企業(yè)所處的會(huì)計(jì)環(huán)境與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所假設(shè)的環(huán)境有一定的差異，因此應(yīng)該謹(jǐn)慎地對(duì)待會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同問(wèn)題。另外市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)有待于進(jìn)一步完善公平競(jìng)爭(zhēng)的交易環(huán)境尚在建立和完善中，價(jià)格、金融、財(cái)稅、社會(huì)保障等宏觀管理體制尚在改革之中，企業(yè)之間的交易行為還存在一些不規(guī)范之處，這對(duì)會(huì)計(jì)如何真實(shí)、公允地反映這類(lèi)交易提出了挑戰(zhàn)，也導(dǎo)致了公允價(jià)值難以形成。尤其是眾多的國(guó)有企業(yè)，規(guī)模較大，涉及的領(lǐng)域較廣，相互之間關(guān)聯(lián)方交易相當(dāng)普通，其中不乏顯失公允的交易。這些因素都嚴(yán)重制約了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的進(jìn)程。 特殊的會(huì)計(jì)信息使用者會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，是基于發(fā)達(dá)國(guó)家較為成熟的市場(chǎng)環(huán)境，是以在全球資本市場(chǎng)上跨國(guó)上市和籌資的財(cái)務(wù)信息信息為導(dǎo)向的。會(huì)計(jì)信息使用者一般是資本市場(chǎng)的投資者、潛在投資者和 債權(quán)人等， 與西方發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)會(huì)計(jì)信息使用者的構(gòu)成、對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求、關(guān)注程度和角度有很大的差距。我國(guó)大多數(shù)上市公司屬于國(guó)家控股企業(yè)，政府可能自覺(jué)或不自覺(jué)地干預(yù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息可能摻入較多的人為因素；另一方面，上市公司中，不流通的國(guó)有股、法人股占絕大多數(shù)，社會(huì)公眾流通股大多數(shù)是由分散的個(gè)人或小股東持有，他們通常缺乏投資經(jīng)驗(yàn)和基本的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)，投資決策很少依賴(lài)于科學(xué)的財(cái)務(wù)報(bào)表分析，這就導(dǎo)致相關(guān)股東對(duì)公開(kāi)披露的財(cái)務(wù)報(bào)告信息的關(guān)注、靈敏度不高。在需求者對(duì)信息質(zhì)量要求不高、不強(qiáng)烈的情況下，自然很難期待出現(xiàn)高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。 公允價(jià)值應(yīng)用的排斥我國(guó)許多上市公司是從國(guó)有企業(yè)剝離出來(lái)的，關(guān)聯(lián)交易相當(dāng)普遍，需要更多地靠職業(yè)判斷來(lái)確定的公允價(jià)值往往成為操縱利潤(rùn)的手段，所以我國(guó)原有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)公允價(jià)值較為排斥。這與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的應(yīng)用是相悖的。而新準(zhǔn)則體系在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面均謹(jǐn)慎采用了公允價(jià)值，這也是新準(zhǔn)則體系的一大亮點(diǎn)。雖然公允價(jià)值在新準(zhǔn)則體系應(yīng)用中較為謹(jǐn)慎，在應(yīng)用范圍方面也充分地考慮了我國(guó)國(guó)情，做了一定的改進(jìn)。但是，更多靠職業(yè)判斷確定的公允價(jià)值是否超過(guò)了我國(guó)目前整體的會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)水平？公允價(jià)值反而難達(dá)“公允” ，并極有5 / 15可能成為利潤(rùn)操縱的工具，這是目前很多人擔(dān)心和憂(yōu)慮的，近年來(lái)上市公司在執(zhí)行中也暴露出這方面問(wèn)題。另外，長(zhǎng)期以來(lái)以歷史成本為基礎(chǔ)的計(jì)量模式已根深蒂固于人們腦
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