【文章內容簡介】 的同時，采取組織結構改進、利用先進管理工具（如平衡計分卡）等方法促進各部門的有效溝通，真正做到在基于公司整體價值鏈分析的基礎上尋求成本優(yōu)勢。（二）關注自己的核心競爭力只有基于核心競爭力之上的競爭優(yōu)勢才是戰(zhàn)略性優(yōu)勢。對于 M 公司來說，只有基于核心競爭力之上的成本優(yōu)勢才是長期競爭優(yōu)勢。利用價值鏈分析降低成本的同時，要始終關注自己的核心競爭力，重視研發(fā)投入，增強創(chuàng)新能力和獲取專利及知識產權。（三）關注虛擬企業(yè)虛擬企業(yè)也就是與處于價值鏈上的其他企業(yè)共同合作，強強合作、實現(xiàn)雙贏，這是當前企業(yè)經營的一個趨勢。在這個價值鏈上企業(yè)各自發(fā)揮自己最大的優(yōu)勢環(huán)節(jié)，同其他各種有利的競爭資源相結合，彌補自身的不足和局限性，共同完成價值鏈的全過程，能夠大幅度地降低成本，實現(xiàn)更多的利潤。M 公司還應加快多形式戰(zhàn)略聯(lián)盟的建立，拓展虛擬企業(yè)的范圍，在多變的全球競爭環(huán)境中搶占先機，構筑自己的成本優(yōu)勢。（四）關注全球價值鏈分析全球價值鏈分析有助于理解企業(yè)和國家在專業(yè)化生產或者專業(yè)化服務方面所帶來的優(yōu)勢和劣勢，為什么會影響企業(yè)參與全球市場的獲利能力。處在全球價值鏈中的某些企業(yè)同樣成功地進入了由發(fā)達國家壟斷的知識密集型業(yè)務領域，如自我品牌的生產、設計、軟件開發(fā)和專業(yè)化的包裝等。M 公司實施國際化戰(zhàn)略，對全球價值鏈分析應給予特別關注。（五）關注進出壁壘在進行價值鏈分析以決定某一產業(yè)的進退時，還需要考慮以下因素：一是進入壁壘，如規(guī)模經濟、資本需求、產品差別化、分銷渠道、政府政策等；二是退出壁壘，如專用性資產、退出固定成本、內部戰(zhàn)略、政府和社會約束、感情障礙等。33己對公司持續(xù)改進的看法，公司有專門的管理人員負責定期統(tǒng)計這些看法，對達到一定集中度的看法便通過相關程序予以實施，取得效果的便給予獎勵。比如，2004 年，對一名首先提出某產品包裝改進建議的生產線工人就給予了重獎，因為他的建議被采納后降低了不少公司成本。（二）大力推行全面質量管理與傳統(tǒng)質量管理不同的是，全面質量管理強調質量管理的范圍應是全過程的質量控制，企業(yè)的每一名員工都要承擔質量責任。全面質量管理的宗旨是以最少的質量成本獲得最優(yōu)的產品質量。并且最低的質量成本可以在缺點為零時達到，因為對錯誤的糾正成本是遞減的，所以總成本會保持下降的趨勢，直至最后差錯被消除。故全面質量管理的改進總是能降低成本，對于質量成本較高的企業(yè)來說，全面質量管理會是一個重要的成本動因，能給企業(yè)帶來降低成本的重大機會。M公司一度在質量方面出現(xiàn)過嚴重問題，極大地影響了公司信譽，因質量問題導致成本上升。2002 年，M 公司致力于全面質量管理，建立質量體系，大力推行 6 西格瑪、CMM（軟件成熟度模型）等管理方法，目前公司質量目標已基本實現(xiàn) 西格瑪水平、CMM5 級，通過了 ISO900TL9000 等質量體系認證，質量成本已有顯著下降。（三）流程再造流程的設置和安排是一個重要的成本驅動因素，合理的流程設置和安排會通過加速產品在企業(yè)內的流動以及提高工作效率而降低成本。流程再造是一種創(chuàng)造競爭優(yōu)勢的過程，在此過程中，企業(yè)重新組織它的生產與管理職能。在全球競爭壓力下，許多企業(yè)都視流程再造為降低生產成本和管理成本的一種重要途徑，同時也是對企業(yè)戰(zhàn)略競爭優(yōu)勢的再思考。2002 年是 M 公司的“流程再造年”，對現(xiàn)有流程和體系結構進行重建，強調面向業(yè)務流程的管理，將業(yè)務的審核與決策點定位于流程執(zhí)行的地方。一是將組織結構調整為“準事業(yè)部制+矩陣式團隊”，建立扁平化組織，提高了組織的運轉效率及對市場的反應速度，強調團體合作精神。二是通過大 IT 系統(tǒng)、6 西格瑪、CMM 等有效的流程管理第四節(jié) M 公司的戰(zhàn)略性成本動因分析在識別企業(yè)價值鏈作業(yè)的基礎上，還應識別每一項價值作業(yè)的成本動因，通過控制成本動因以降低成本或增加顧客價值，建立可持續(xù)競爭優(yōu)勢。從筆者搜集的相關資料來看，M 公司對于執(zhí)行性成本動因關注較結構性成本動因多。一、控制成本動因（一）追求全員成本意識的企業(yè)文化員工的主觀因素是驅動企業(yè)成本的一個重要因素。比如，員工的成本意識、工作態(tài)度和責任感等，都是影響企業(yè)成本高低的主觀因素，因而也可將其視為成本的驅動因素。從成本控制角度看，員工的主觀因素具有巨大的潛力。企業(yè)文化為絕大多數(shù)員工認可，員工凝聚力較強，這是 M 公司具有的優(yōu)勢之一。M 公司認為，以產品成本為主流的成本管理，不能保證公司的成本領先戰(zhàn)略，只在當全局性的成本控制意識成為公司的一種文化，成為全員而不僅是管理層的行為準則，成本意識滲透到每個崗位、每個經營環(huán)節(jié)，才能真正實現(xiàn)成本領先戰(zhàn)略。為此，M 公司通過學習、培訓、內部活動等方式堅持不懈地努力培育公司成本文化，并使之成為公司文化的核心。M 公司成立了網(wǎng)上合理化建議系統(tǒng)，員工可以在該系統(tǒng)上發(fā)表自或客戶，顯示了作業(yè)如何消耗資源以及產品或客戶如何引發(fā)作業(yè)。ABC將企業(yè)描述為一系列為滿足客戶需要的作業(yè)，這就克服了傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)下間接費用責任不清的缺陷，使以前的許多不可控間接費用在作業(yè)成本系統(tǒng)中變成可控。同時，作業(yè)成本法大大拓展了成本核算的范圍，改進了成本分攤方法，及時提供相對準確的成本信息，為管理者管理作業(yè)以增強競爭能力、實現(xiàn)戰(zhàn)略目標提供了信息。作業(yè)基礎管理（Activitybased Management，簡稱 ABM）是利用 ABC 作為主要信息源而對作業(yè)進行的管理。ABM 是把管理重心深入到作業(yè)層次的一種新的管理觀念，同時也是戰(zhàn)略性成本動因分析的具體運用。它盡可能消除“不增值作業(yè)”，改進“增值作業(yè)”，優(yōu)化“作業(yè)鏈”和“價值鏈”，最終增加“客戶價值”和“企業(yè)價值”。從 ABM的實質來看，它的主要目標有兩個：一是從外部客戶的角度出發(fā)，盡量通過作業(yè)為客戶提供更多的服務；二是從企業(yè)自身角度出發(fā)，盡量從客戶提供的服務來獲取更多的利潤。實施 ABC 和 ABM 可能帶來的收益有：提供更為精確的成本，為定價策略提供相應的成本信息，加強對成本有效的管理和控制，堅持改善市場營銷策略，提高產品的盈利性，產品和客戶盈利性的有效分析，改善成本控制，提供準確的業(yè)績指標。由于 ABC 和 ABM 辨別了增值作業(yè)、成本動因及為降低成本而改善過程的途徑，它們對于成本領先戰(zhàn)略至關重要，在國外一些大公司中（如惠普、先進電子等）取得了降低成本、盈利增長的良好效果，M 公司有效好的信息基礎條件，可從某一事業(yè)部開始試行 ABC 和 ABM，探索適合自己的運行方式。35嚴重阻礙了公司發(fā)展的步伐，比如質量事故、效率低下等；二是結構性成本動因是決定企業(yè)基礎經濟結構如長期投資等相關的成本動因，一經確定往往很難變動，同時，這些因素往往發(fā)生在生產開始之前，因此在既定的結構性因素下進行成本管理，會較少考慮變動這些因素；三是可能基于這樣的考慮：對于結構性成本動因而言，并不是程度越高越好，而是存在一個適度的問題。比如說，企業(yè)的規(guī)模應適應其發(fā)展的需要而非越大越好；整合程度也非越高越好。但對于執(zhí)行性成本動因而言，一般認為程度越高越好，例如，應盡量加強和鼓勵員工的全面參與，健全全面質量管理體系。而且就企業(yè)而言，執(zhí)行性成本動因總結的越多，將越有助于企業(yè)的成本管理。但是，由于結構性成本動因對于成本領先戰(zhàn)略具有極其重要的意義，比如規(guī)模、經驗等，M 公司還應進一步加強對結構性成本動因的控制。同時，還應持續(xù)關注執(zhí)行性成本動因的控制。（一）建立執(zhí)行文化、完善考核制度和獎懲機制M 公司目前存在著執(zhí)行力瓶頸問題，雖然流程改進了、規(guī)章制度也比較健全，但經常存在“令行禁不止”的情況，比如質量管理的流程和制度要求質量、職能、研發(fā)、事業(yè)部等部門的參與，但是各部門還是各做各的，交流較少，內部質量問題仍然時有發(fā)生。究其原因，內部缺乏一種執(zhí)行文化，更深刻的原因是，考核不嚴、懲罰力度不夠是導致執(zhí)行不力的主要原因。（二）改進管理模式和組織結構M 公司目前大企業(yè)病表現(xiàn)明顯，官僚成本高，資源共享差，內部甚至出現(xiàn)了“內部攻關”一說。官僚成本指的是企業(yè)規(guī)模擴大以后而發(fā)生的協(xié)調溝通成本，這種成本往往是以降低效率為代價而發(fā)生的。因此對于 M 公司來說，如何選擇集團管理模式，如何界定集團總部和下屬部門之間的權責劃分，如何對總部定位，各種管理職能如何劃分，是目前尤需解決的問題，以最大程度的降低公司官僚成本。（三）試行作業(yè)成本法和作業(yè)基礎管理作業(yè)成本法（Activitybased Costing，簡稱 ABC）與戰(zhàn)略成本管理緊密相連，它根據(jù)產品或客戶所消耗的資源，將資源分配給產品34工具，設計和優(yōu)化公司的業(yè)務流程，縮短信息溝通的渠道和時間，盡可能利用 IT 手段實現(xiàn)信息的一次（集中）處理與共享使用。03 年，M 公司的凈資產收益率出現(xiàn) 4 年以來的首次上升，存貨周轉率、應收賬款周轉率等指標明顯提高，通過流程再造在提高實際效率的同時，有效地降低了成本。另外，M 公司應用目標成本法和價值工程法管理產品設計成本，以市場為導向進行產品設計和技術開發(fā)，開發(fā)利用與上游供應商和下游顧客間價值鏈的聯(lián)系，對處于衰退期的產品積極進軍海外市場從而充分利用現(xiàn)有生產能力等等對戰(zhàn)略性成本動因的控制，都體現(xiàn)在第三章內容中。二、結論與建議企業(yè)只有真正了解成本發(fā)生的前因后果，才能真正控制成本。傳統(tǒng)成本管理只重視了有形成本動因，而忽視了無形成本動因。在傳統(tǒng)成本管理觀念中，像原材料、人工、制造費用等項目才是構成成本的主要因素，而產品的研究開發(fā)、市場開拓、企業(yè)內部結構的調整等都與成本管理無多少關聯(lián)。但事實上，一些有形的成本項目往往并不是影響成本的最主要因素，而一些傳統(tǒng)成本管理未能考慮的因素，如企業(yè)規(guī)模、地理位置、產品的復雜性，甚至像廠房的規(guī)劃布局、存貨的內部傳遞及企業(yè)的管理制度等因素，都會對產品成本產生很大的影響。這些動因需要長期的積累才能形成，且一經形成就難以改變，因此更要強調從戰(zhàn)略予以綜合考慮。據(jù)國外的研究表明，企業(yè)在生產開始之前，已有 85%的產品成本成為約束成本，即一些結構性成本動因和執(zhí)行性成本動因，實際上是影響企業(yè)成本的關鍵因素，而傳統(tǒng)成本管理能產生影響的部分，只占總成本的 15%。班組經濟核算、預算控制、定額成本控制、標準成本控制、成本否決、比價采購等這些傳統(tǒng)的成本管理方法在實踐中取得了良好的效果，然而它們都是在 15％的作業(yè)性成本上做文章。M 公司通過對學習標桿企業(yè)（如 ATamp。T、微軟、海爾等企業(yè)）的學習，最近幾年也強調對戰(zhàn)略性成本動因的控制。筆者認為，M 公司之所以特別關注執(zhí)行性成本動因，一是因為內部執(zhí)行性問題比較突出，3739降低成本水平，通過充分研究產品的各部件降成本的空間，形成降低成本方案，并在過程中加以跟蹤和實施。以下是具體案例：B 產品，是 M 公司起家的拳頭產品，已經步入生命周期的成熟期。然而，在目前移動通信產品和終端通信產品紅火的市場環(huán)境中，只有保持其持久的競爭力，才能避免從成熟期迅速走向衰落期的命運。為此，M 公司在流程重組、突出產品線經營思路的基礎上，成立了 B 產品經營團隊，由市場、研發(fā)設計、采購、生產、銷售的各個環(huán)節(jié)以及支撐部門（如財務、質量）的骨干員工組成，在產品總經理的組織和領導下，為產品的增值和戰(zhàn)略定位出謀劃策，并達成了“提高產品質量、降低產品成本，使傳統(tǒng)產品產生最大效益”的一致目標。根據(jù)市場競爭狀況和公司利潤水平，經營團隊提出了 03 年“B 產品每線成本降低 10 元，成本率降低 2 個百分點”的明確目標。為實現(xiàn)這一目標，經營團隊通過價值鏈分析、成本動因分析、ABC分析等方法，確定了降低成本的具體措施。其中，主要應用了基于作業(yè)成本動因分析的成本因素控制法。競爭對手成本系統(tǒng)設計 制造費用 采購價格 售前費用 售后費用研發(fā)設計 核算方法 采購周期 銷售策略替代改版 材料成本 獨家采購率 客戶動態(tài) 客戶動態(tài)結構優(yōu)化 物流成本 采購成本圖表 3—3 成本因素控制思路對成本的動因分析過程，是根據(jù)該公司目前的成本構成情況，確立了成本構成的幾個關鍵點：材料成本、制造費用、物流成本，同時對每個關鍵點進行動因分析。產品的材料成本是由設計和采購兩項動因決定的，產品成本的 80%是在設計階段就已經決定的，因此設計層面的改進，包括器件替代、單板替代和機型結構的優(yōu)化，能夠大幅降低產品成本。采購成本的降低又可以進一步進行動因分析，一方面通競爭對手客戶需求 產品研發(fā) 轉產供應商采購銷售維護客戶40過設計優(yōu)化、采取替代方案，降低材料的獨家采購率，另一方面對成本比重較大的材料，主動出擊充分掌握供應商信息，迫使供應商降低價格。制造費用分攤方法的選擇，也是影響產品成本的動因。物流成本，不直接反映在財務報表上，但卻間接地對產品成本產生影響，例如存貨的跌價損失和報廢以及不及時采購、供貨而導致的有形和無形的損失?；谙到y(tǒng)的成本動因分析后，確定了成本因素控制的內容：器件替代、單板替代和機型結構優(yōu)化；降低獨家采購率，降低 OEM 套料的采購比例；設置消耗定額，降低物料消耗，降低退貨損失；盡量降低制造費用的公攤部分，合理分攤制造費用；降低存貨水平，從而降低跌價損失等。在具體執(zhí)行上：通過大量發(fā)貨材料包括器件級和單板級的數(shù)據(jù)整理，確定了材料成本降低環(huán)節(jié)中，應首要關注單板。用戶板在 B 產品的整體硬件成本中，占到近 50%。根據(jù)價值工程法的原理，在滿足產品功能的情況下，應盡可能簡化設計降低成本，因此采取了設計新的共享外圍器件、提高密度、開發(fā)新型用戶板、簡化結構等設計改進方案。03 年用戶板的每線成本降幅達 30%以上。經營團隊還根據(jù)重點順序，對其它單板進行了設計改造，并實時跟蹤降低成本進展，為公司節(jié)約了數(shù)百萬元。在