【文章內(nèi)容簡介】 現(xiàn)金的收入、支出不一致：如賒銷業(yè)務(wù)，固定資產(chǎn)耗用等，會發(fā)生非現(xiàn)金資產(chǎn)和所有者權(quán)益變化，于是就有了兩種不同的會計(jì)處理基礎(chǔ)：收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制（應(yīng)計(jì)制）。關(guān)于這個問題在討論會計(jì)原則時再說明。2）對于某些業(yè)務(wù)需要運(yùn)用會計(jì)人員的職業(yè)判斷加以估計(jì)。會計(jì)估計(jì)對報(bào)表有重大影響，如成本跨期攤配、折舊、攤銷等程序，實(shí)質(zhì)上都是估計(jì)的結(jié)果，而非精確的計(jì)量。（4）貨幣計(jì)量假設(shè)（monetary measurement）選擇計(jì)量單位是會計(jì)核算面臨的重大問題，由于會計(jì)是反映經(jīng)濟(jì)活動價值方面，而貨幣是價值的必然表現(xiàn)形式，所以，嚴(yán)格地說，選擇貨幣計(jì)量是一種必然結(jié)果而非假定。不過，這一選擇包含著一個實(shí)質(zhì)性假定：幣值穩(wěn)定。因此，有很多著作將這個假定逕稱為：貨幣是基本計(jì)量單位與幣值不變假定。二戰(zhàn)以來，通貨膨脹困擾各國經(jīng)濟(jì)，會計(jì)中的幣值穩(wěn)定假定一直受到激烈的批評和責(zé)難，會計(jì)界為解決這個難題作出了巨大努力，并取得階段性成果，如通貨膨脹會計(jì)，但可以認(rèn)為，計(jì)量問題依然是現(xiàn)代會計(jì)面臨的巨大挑戰(zhàn)之一。一般會計(jì)原則即會計(jì)工作應(yīng)遵循的一般規(guī)則，是行為規(guī)范和準(zhǔn)繩，對會計(jì)工作有普遍指導(dǎo)意義?，F(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則將其歸納為四類十三項(xiàng)原則：總體性要求：謹(jǐn)慎性、有用性、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。會計(jì)信息質(zhì)量要求：真實(shí)性、可比性、一致性、及時性、清晰性。會計(jì)要素確認(rèn)、計(jì)量要求：劃分收益性支出與資本性支出、歷史成本計(jì)價、配比。例外原則：重要性原則，實(shí)質(zhì)重于形式。還有一種分類（西方），具體包括三個方面：衡量會計(jì)信息質(zhì)量的一般原則： 客觀性、相關(guān)性、可比性、一貫性、及時性、明晰性（6個）確認(rèn)和計(jì)量的一般原則： 權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則、歷史成本、劃分收益性支出與資本性支出（4個）起修正作用的一般原則（修訂性慣例，即會計(jì)核算的特殊考慮）：謹(jǐn)慎性、重要性、實(shí)質(zhì)重于形式（3個） 現(xiàn)分述如下：總體性要求：即對會計(jì)核算的一般要求。（1）客觀性原則（objectivity）/可靠性原則（reliability）即會計(jì)核算必須以實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)和合法憑證為依據(jù)，如實(shí)反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。它包含兩個具體要求：1）如實(shí)反映；2）可查證性（verifiability）：對同樣的資料，不同會計(jì)人員以相同方法處理，應(yīng)得到同樣結(jié)果。（2）可比性原則（parability）即會計(jì)核算要按照規(guī)定的會計(jì)方法進(jìn)行處理，使核算口徑一致，相互可比（橫向可比，便于信息匯總）。（3）一致性原則（consistency）/一貫性原則（coherence）要求企業(yè)采用的會計(jì)方法和程序前后各期必須一致，不得隨意變更（縱向可比）?？杀刃浴⒁恢滦詫?shí)際上都是可比性要求，一貫性并非否認(rèn)變更的必要性，但應(yīng)說明變更原因及影響。會計(jì)信息質(zhì)量要求：即對會計(jì)所提供的信息應(yīng)達(dá)到的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。（1）相關(guān)性原則（relevance）/有用性原則（effectivity）要求會計(jì)信息必須與決策相關(guān)聯(lián)。相關(guān)性是會計(jì)信息的重要質(zhì)量特征，沒有相關(guān)性，就使會計(jì)信息失去意義。理論上，相關(guān)性包括下列三個屬性：，即根據(jù)相關(guān)信息，可以對報(bào)告主體未來狀況作出判斷。，其準(zhǔn)確率高達(dá)90％以上，提前期2年；：即根據(jù)會計(jì)信息能夠發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題，進(jìn)而及時加以改進(jìn)；，因?yàn)橹挥屑皶r的信息才是有用的信息。（2）及時性（時效性）原則（timeliness）這個原則實(shí)際上是相關(guān)性原則的延伸，為保證信息有用，會計(jì)核算就必須講究時效，及時處理。這一原則要求：及時收集會計(jì)資料，及時加工處理，及時生成規(guī)范信息并及時傳遞。（3）明晰性原則/充分披露原則（full disclosure）即要求會計(jì)記錄必須清楚、明了，便于理解和使用，會計(jì)人員在設(shè)計(jì)和編制會計(jì)記錄和報(bào)告時，必須考慮正確地反映真實(shí)情況，避免產(chǎn)生誤解，不得有意忽略或隱瞞重要的財(cái)務(wù)信息。充分披露原則要求：：應(yīng)讓信息使用者通過閱讀信息，可以對企業(yè)有一個概括性的了解；：注意信息量適中，不增加閱讀者負(fù)擔(dān)；：從職業(yè)道德方面考慮，必須如實(shí)披露，不得隱瞞、欺詐或誤導(dǎo)。會計(jì)要素確認(rèn)、計(jì)量方面的要求：即日常核算的基本業(yè)務(wù)操縱規(guī)范。（1）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則－應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)（accrual basis）該原則是建立收入、費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：即以收入和費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生和影響作為確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生的費(fèi)用，無論款項(xiàng)是否實(shí)際收付，都作為當(dāng)期收入和費(fèi)用處理；凡不屬于本期收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)收付，也不作為本期收入、費(fèi)用入帳。這一處理基礎(chǔ)是由“持續(xù)經(jīng)營”和“會計(jì)分期”假設(shè)派生的。與權(quán)責(zé)發(fā)生制相對應(yīng)的概念是收付實(shí)現(xiàn)制，也叫現(xiàn)金基礎(chǔ)（cash basis），即不考慮收入和費(fèi)用所屬期間，均按現(xiàn)金收付作為收入、費(fèi)用確認(rèn)依據(jù)。歷史上曾廣泛使用，目前僅限于少數(shù)實(shí)體，如事業(yè)單位。（2）配比原則（matching）是由權(quán)責(zé)發(fā)生制原則派生的，指營業(yè)收入和與其相關(guān)的成本費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配合?；蛘哒f，一定期間的收入必須減去與取得該收入有關(guān)的各種費(fèi)用，以便正確反映經(jīng)營成果。由于計(jì)算損益是會計(jì)的重要目標(biāo)，為實(shí)現(xiàn)這個目標(biāo)，應(yīng)根據(jù)收入與費(fèi)用間的因果關(guān)系，進(jìn)行比較。收入－費(fèi)用配比有兩種方式：一是直接配比，如產(chǎn)品成本，容易配比；二是間接配比，如期間費(fèi)用按期間配合，這時的配比存在一定的假設(shè)條件，并有估計(jì)成分。（3）歷史成本原則（historical cost）是由持續(xù)經(jīng)營、貨幣計(jì)量假設(shè)中引申出來的，指資產(chǎn)計(jì)價時，不考慮資產(chǎn)的變現(xiàn)價值或當(dāng)時市價，而按資產(chǎn)取得時的原始成本計(jì)價。會計(jì)所采用的計(jì)價價格稱為“計(jì)量屬性”。 計(jì)量單位：貨幣計(jì)量（假設(shè)之一） 歷史成本：基本計(jì)量屬性會計(jì)計(jì)量 現(xiàn)行市價 計(jì)量屬性 可實(shí)現(xiàn)凈值 折現(xiàn)價值 未來現(xiàn)金流量歷史成本原則就是將歷史成本作為基本計(jì)量屬性，作為一項(xiàng)會計(jì)原則，其建立基于下列理由：，而不是會計(jì)人員主觀虛構(gòu)或估計(jì)；，依據(jù)充分；，歷史成本最容易取得，避免復(fù)雜計(jì)算；、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)一致，因而沒有按現(xiàn)行價值或變現(xiàn)價值計(jì)價的必要。盡管如此，歷史成本的局限性還是很明顯的，對其主要的批評意見是：，使歷史成本不能真正反映企業(yè)資產(chǎn)的現(xiàn)行價值，而經(jīng)營決策所依據(jù)的價值基礎(chǔ)是現(xiàn)行價值，使得資產(chǎn)價值信息與會計(jì)目標(biāo)背離；： 資產(chǎn)現(xiàn)值－購置成本＝資產(chǎn)收益（保值增值、持有收益(holding earnings)）。（4）劃分收益性支出與資本性支出的原則收益性支出（revenue expenditure）是指該支出的發(fā)生是為了取得本期收益，僅與本期本期收益有關(guān)；資本性支出（capital expenditure）是指該支出的發(fā)生與本期和以后各會計(jì)期間的收入取得有關(guān)，即受益期不限于本期。這一原則要求會計(jì)核算要嚴(yán)格區(qū)分兩類不同支出，以正確計(jì)算當(dāng)期損益：收益性支出費(fèi)用化（進(jìn)入當(dāng)期成本），資本性支出資本化，形成資產(chǎn)，成本逐期系統(tǒng)地分?jǐn)?。會?jì)修訂性慣例：應(yīng)用會計(jì)原則時應(yīng)予考慮的注意。（1）謹(jǐn)慎性/穩(wěn)健性考慮（conservation）這一考慮是會計(jì)實(shí)務(wù)中對經(jīng)濟(jì)活動不確定性和風(fēng)險(xiǎn)所作的謹(jǐn)慎反應(yīng)：當(dāng)一種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理方法有多種選擇時，應(yīng)該在不影響合理反映的前提下，盡量選擇一種避免高估資產(chǎn)和收益、低估負(fù)債和損失的會計(jì)方法。按照這個原則，對預(yù)計(jì)的收益，必須待顯而易見、且經(jīng)過核實(shí)后方確認(rèn)；對預(yù)計(jì)損失，只要存在可能性，就應(yīng)該入帳并披露，如或有負(fù)債的確認(rèn)和反映。此外，會計(jì)實(shí)務(wù)中允許采用某些特別程序也是基于謹(jǐn)慎考慮：；（后進(jìn)先出法）；。（2）重要性考慮（materiality）即在會計(jì)核算時對會計(jì)事項(xiàng)應(yīng)區(qū)別其重要程度，采用不同的會計(jì)方法和程序。這實(shí)際上是會計(jì)核算的“例外原則”：對重要事項(xiàng)必須分別核算、單獨(dú)反映；對一些次要內(nèi)容，則可以在不影響信息真實(shí)性的情況下，進(jìn)行簡化處理、合并反映。這也就是說，會計(jì)核算時應(yīng)該根據(jù)“成本－效益原則（benefitcost principle）”，作適當(dāng)變通，如低值易耗品攤銷方法。關(guān)于重要性的判斷：由于重要性是相對的，一些業(yè)務(wù)是否重要，在很大程度上取決于會計(jì)人員的職業(yè)判斷。一般可從兩個方面進(jìn)行判斷：從性質(zhì)上，若該事項(xiàng)發(fā)生與否對決策有重大影響，屬于重要事項(xiàng)；從數(shù)量上，如某項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到總資產(chǎn)的5％，就認(rèn)為具有重要性。（3）實(shí)質(zhì)重于形式 它是重要的國際會計(jì)慣例。實(shí)質(zhì)是指經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，形式是指具體表現(xiàn)形式。此原則是指企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會計(jì)核算，而不應(yīng)僅僅按照它們的法律形式作為會計(jì)核算的依據(jù)。 有時，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的外在法律形式并不能真實(shí)反映其實(shí)質(zhì)內(nèi)容。為了真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，就不能僅僅根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的外在表現(xiàn)形式來進(jìn)行核算，而要反映其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。如：融資租賃（所有權(quán)沒轉(zhuǎn)移但照樣提取折舊等）、收入確認(rèn)（不以所有權(quán)轉(zhuǎn)移、而以資金收回可能性為標(biāo)準(zhǔn)）。 專題二 會計(jì)實(shí)務(wù)一、資產(chǎn)的會計(jì)處理（一）資產(chǎn)的本質(zhì)與特征正確認(rèn)識資產(chǎn)的本質(zhì)，關(guān)系到資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量方法，進(jìn)而決定企業(yè)凈資產(chǎn)和利潤的確定。因此，資產(chǎn)本質(zhì)和特征是一個基本會計(jì)理論問題。 什么是資產(chǎn)？根據(jù)我國會計(jì)準(zhǔn)則（修訂）：資產(chǎn)是指“過去的交易或事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益?！辟Y產(chǎn)的本質(zhì)人們的認(rèn)識不盡一致，主要有以下幾種表述：（1）經(jīng)濟(jì)資源觀。即資產(chǎn)是一種“資源”或“經(jīng)濟(jì)資源”，如我國會計(jì)準(zhǔn)則（修訂前）所采用的定義，顯然就是一種資源觀。從資源角度來認(rèn)識資產(chǎn)，擴(kuò)大了傳統(tǒng)資產(chǎn)概念的范圍，使之能夠涵蓋某些特殊資產(chǎn)，如無形資產(chǎn)。（2）權(quán)利觀。即認(rèn)為資產(chǎn)是一種“權(quán)利”或“權(quán)益”，如當(dāng)今比較流行的“產(chǎn)權(quán)論”。這種觀點(diǎn)強(qiáng)調(diào)主體對資產(chǎn)的法定權(quán)利，即企業(yè)對資產(chǎn)的占有、使用、收益和處置權(quán)，對確立企業(yè)經(jīng)營自主權(quán)有積極影響，但容易與所有者權(quán)益相混淆。（3）未來經(jīng)濟(jì)利益觀（future economic benefits）。認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是未來經(jīng)濟(jì)利益，或能帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源。資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)利益是指一項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)或與其他資產(chǎn)結(jié)合，具有為企業(yè)未來賺取現(xiàn)金流入作出貢獻(xiàn)的能力。這是當(dāng)今會計(jì)界的主流觀點(diǎn)。資產(chǎn)的特征（1）預(yù)期能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。它包含兩層意義：第一，具有產(chǎn)生現(xiàn)金流量的能力，體現(xiàn)在：可換取現(xiàn)金或其他產(chǎn)品、勞務(wù)；用來生產(chǎn)時可以增加其他資產(chǎn)的價值（增值）；可以用于清償債務(wù)。因此，判斷一項(xiàng)目是否是資產(chǎn)首先要看它是不是蘊(yùn)涵著潛在的經(jīng)濟(jì)利益，不具有潛在利益的項(xiàng)目或因故喪失潛在利益的項(xiàng)目，都應(yīng)排除在資產(chǎn)之外。如：長期積壓的殘次冷背存貨，沒有或減少了潛在利益，這時要直接扣除或通過計(jì)提減值準(zhǔn)備等方式扣除；（2）企業(yè)擁有或控制。會計(jì)并不核算所有資源，而僅僅計(jì)量在某一個主體控制范圍內(nèi)的經(jīng)濟(jì)資源。從這個意義上，資產(chǎn)的未來利益具有排他性，因?yàn)橘Y產(chǎn)不能同時被多個主體控制。若存在共同控制，則只能按份額確認(rèn)資產(chǎn)。判斷資產(chǎn)是否被企業(yè)擁有或控制，一般都應(yīng)考慮法定所有權(quán)，但法律上的所有權(quán)概念不是會計(jì)上確認(rèn)資產(chǎn)的必要條件。典型的例子如融資租入的固定資產(chǎn)、土地使用權(quán)；（3）由過去的交易或事項(xiàng)所產(chǎn)生資產(chǎn)必須是過去交易或事項(xiàng)的結(jié)果，強(qiáng)調(diào)交易或事項(xiàng)已經(jīng)發(fā)生。如合同訂立可為企業(yè)帶來預(yù)期利益，但由于合同還未實(shí)際履行，這時相關(guān)利益就不能確認(rèn)；而已經(jīng)購入的設(shè)備，無論款項(xiàng)是否支付，只要設(shè)備運(yùn)抵企業(yè)，并由企業(yè)實(shí)際控制使用，就應(yīng)列入資產(chǎn)。（二）資產(chǎn)分類由于資產(chǎn)種類繁多，不斷變化，為有效管理和核算，必須科學(xué)、合理地分類。一般分類標(biāo)志包括：資產(chǎn)流動性（currency）。這是世界各國對外財(cái)務(wù)報(bào)告中采用的基本分類。流動性是指資產(chǎn)在正常經(jīng)營活動中轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金所經(jīng)歷的時間，時間越短，流動性越強(qiáng)。資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)部分就是按照流動性大小排列的，變現(xiàn)速度快、變現(xiàn)能力強(qiáng)的資產(chǎn)排在前面，流動性差的非流動資產(chǎn)排在后面。這種分類便于提供有關(guān)變現(xiàn)能力、償債能力信息。 資產(chǎn)實(shí)物形態(tài)。按照有無實(shí)物形態(tài)，可將資產(chǎn)分為有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)。但這種劃分并不是特別嚴(yán)密的界定，有時遵從長期形成的習(xí)慣。如貨幣資產(chǎn)、債權(quán)資產(chǎn)等，也無實(shí)物形態(tài)，但習(xí)慣上仍把它們看成是有形資產(chǎn)。資產(chǎn)貨幣性。貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)的劃分，主要應(yīng)用于通貨膨脹會計(jì)領(lǐng)域。貨幣性資產(chǎn)是那些換取貨幣金額確定的資產(chǎn)，即不隨貨幣購買力變化而調(diào)整其金額；非貨幣性資產(chǎn)就是帳面價值隨物價變動而變化的資產(chǎn)，因而從信息角度要經(jīng)常調(diào)整。（三）資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量確認(rèn)（recognition）。即將一個項(xiàng)目作為會計(jì)要素列入會計(jì)報(bào)表的過程，體現(xiàn)在三個方面：應(yīng)否確認(rèn)、何時確認(rèn)和如何確認(rèn)。實(shí)務(wù)中要根據(jù)項(xiàng)目是否滿足確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行判斷：（1）符合資產(chǎn)定義；（2）未來經(jīng)濟(jì)利益流入具有很大可能性；（3）能夠可靠地計(jì)量（合理地估計(jì)）。計(jì)量（measurement）。即對會計(jì)要素進(jìn)行量化描述的過程。主要解決入帳資產(chǎn)以按多少金額予以記錄和報(bào)告的問題。會計(jì)計(jì)量包括兩個方面：計(jì)量單位和計(jì)量屬性。其中計(jì)量單位采用貨幣單位，由于貨幣購買力會發(fā)生變動，所以又有兩種選擇：名義貨幣和貨幣不變購買力。目前世界各國普遍使用名義貨幣，但在嚴(yán)重或惡性通貨膨脹（達(dá)到或超過100%）時，名義貨幣會嚴(yán)重扭曲會計(jì)信息，所以一般要求補(bǔ)充編制不變購買力信息。計(jì)量屬性前述已有討論，即一般采用歷史成本基礎(chǔ)。從理論上說，使用未來現(xiàn)金流量屬性是最為理想的，但在實(shí)務(wù)中，卻根據(jù)具體情況進(jìn)行選擇：可靠性強(qiáng)的歷史成本、考慮謹(jǐn)慎原則的成本與市價孰低、重置成本、公允價值（fair value）等。資產(chǎn)的種類及一般核算原理（1）資產(chǎn)種類貨幣資金（monetary funds）：包括現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金（外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用卡存款、信用證保證金存款、存出投資款）；應(yīng)收帳款（accounts receivable）：即在商業(yè)信用條件下，因銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)，應(yīng)向客戶收取的款項(xiàng)，一般發(fā)生于賒銷業(yè)務(wù)中。在計(jì)量時，應(yīng)收帳款額的確定要扣除“商業(yè)折扣（trade