【文章內容簡介】 入 6 000 000(二) 投資損益的確定1. 一般原則(1) 在確認應享有或應分擔被投資單位的凈利潤或凈虧損時，如果取得投資時被投資單位各項資產、負債的公允價值與其賬面價值不同的，投資企業(yè)在計算確定投資收益時，不能完全以被投資單位自身核算的凈利潤與持股比例計算確定，而是需要在被投資單位實現凈利潤的基礎上經過適當調整后確定。在確認應享有被投資單位的凈利潤或凈虧損時，主要應考慮以下因素對被投資單位凈利潤的影響：一是以取得投資時被投資單位固定資產、無形資產的公允價值為基礎計提的折舊額或攤銷額對被投資單位凈利潤的影響。如取得投資時被投資單位固定資產公允價值高于賬面價值，對于投資企業(yè)來講，相關固定資產的折舊額應以取得投資時該固定資產的公允價值為基礎確定，并根據被投資單位已計提的折舊額與對于投資企業(yè)來講應計提的折舊額之間的差額，對被投資單位的凈利潤進行調整。二是被投資單位有關長期資產以投資企業(yè)取得投資時的公允價值為基礎計算確定的減值準備金額對被投資單位凈利潤的影響。三是被投資單位采用的會計政策和會計期間與投資企業(yè)不一致時，應按投資企業(yè)的會計政策和會計期間對被投資單位的財務報表進行調整，以調整后的凈利潤為基礎計算確認投資損益。投資企業(yè)無法合理確定取得投資時被投資單位各項可辨認資產公允價值的，或者投資時被投資單位可辨認資產的公允價值與賬面價值相比，兩者之間的差額不具重要性的，或是無法取得對被投資單位凈利潤進行調整所需資料的，可以按照被投資單位的賬面凈利潤與持股比例計算的結果直接確認為投資損益?！纠?10】 沿用【例59】，假定A公司長期股權投資的成本大于取得投資時B公司可辨認凈資產公允價值份額的情況下，20x9年B公司實現凈利潤8 000 000元。A公司、B公司均以公歷年度作為會計年度，采用相同的會計政策。由于投資時B公司各項資產、負債的賬面價值與其公允價值相同，不需要對B公司的凈利潤進行調整，A公司應確認的投資收益為2 400 000元(8 000 00030%)，一方面增加長期股權投資的賬面價值，另一方面作為利潤表中的投資收益確認。A公司的會計處理如下：借：長期股權投資——B公司——損益調整 2 400 000 貸：投資收益——B公司 2 400 000【例511】 甲公司于20x9年1月2日購入乙公司30%的股份，購買價款為20 000 000元，并自取得股份之日起派人參與乙公司的生產經營決策。取得投資日，乙公司可辨認凈資產公允價值為60 000 000元，除下列項目外，其他資產、負債的公允價值與賬面價值相同(單位：元)。 賬面原價 已提折舊 公允價值 原預計使用年限 剩余使用年限存 貨 5 000 000 7 000 000固定資產 10 000 000 2 000 000 12 000 000 20 16無形資產 6 000 000 1 200 000 8 000 000 10 8小 計 21 000 000 3 200 000 27 000 000假定乙公司20x9年實現凈利潤6 000 000元，其中在甲公司取得投資時的賬面存貨5 000 000元中有80%對外出售。甲公司與乙公司的會計年度和采用的會計政策相同。甲公司在確定其應享有乙公司20x9年的投資收益時，應在乙公司實現凈利潤的基礎上，根據取得投資時有關資產的賬面價值與其公允價值差額的影響進行調整(假定不考慮所得稅影響)：調整后的凈利潤 = 6 000 000－(7 000 000－5 000 000)80%－(12 000 000247。16－10 000 000247。20)－(8 000 000247。8－6 000 000247。10) = 3 750 000(元)甲公司應享有份額 = 3 750 00030% = 1 125 000(元)借：長期股權投資——乙公司——損益調整 1 125 000 貸：投資收益 1 125 000(2) 在確認投資收益時，除考慮有關資產、負債的公允價值與賬面價值差異的調整外，對于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現內部交易損益也應予以抵銷。即投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現內部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分應當予以抵銷，在此基礎上確認投資損益。投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的內部交易損失，按照《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》等規(guī)定屬于資產減值損失的，應當全額確認。投資企業(yè)對于納入其合并范圍的子公司與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的內部交易損益，也應當按照上述原則進行抵銷，在此基礎上確認投資損益。應當注意的是，該未實現內部交易損益的抵銷既包括順流交易也包括逆流交易，其中，順流交易是指投企業(yè)向其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產的交易，逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產的交易。當該未實現內部交易損益體現在投資企業(yè)或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產賬面價值中時，相關的損益在計算確認投資損益時應予抵銷。① 對于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產的逆流交易，在該交易存在未實現內部交易損益的情況下(即有關資產未對外部獨立第三方出售)，投資企業(yè)在采用權益法計算確認應享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時。應抵銷該未實現內部交易損益的影響。當投資企業(yè)自其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)購買資產時，在講該資產出售給外部獨立的第三方之前，不應確認聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)因該交易產生的損益中本企業(yè)應享有的部分。因逆流交易產生的未實現內部交易損益，在未對外部獨立第三方出售之前，體現在投資企業(yè)持有資產的賬面價值中。投資企業(yè)對外編制合并財務報表的，應在合并財務報表中對長期股權投資及包含未實現內部交易損益的資產賬面價值進行調整，抵銷有關資產賬面價值中包含的未實現內部交易損益，并相應調整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的長期股權投資。【例512】 甲公司于20x9年1月1日取得乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司施加重大影響。甲公司取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同。20x9年8月，乙公司將其成本為9 000 000元的某商品以15 000 000元的價格出售給甲公司，甲公司將取得的商品作為存貨。至20x9年12月31日，甲公司仍未對外出售該存貨。乙公司20x9年實現凈利潤48 000 000元。假定不考慮所得稅因素。甲公司在按照權益法確認應享有乙公司20x9年凈損益時，應進行以下賬務處理：借：長期股權投資——乙公司——損益調整[(48 000 000－6 000 000)20%] 8 400 000貸：投資收益 8 400 000進行上述處理后，甲公司如需要編制合并財務報表，在合并財務報表中，因該未實現內部交易損益體現在甲公司持有存貨的賬面價值當中，應在合并財務報表中進行以下調整：借：長期股權投資——乙公司——損益調整[(15 000 000－9 000 000)20%] 1 200 000 貸：存貨 1 200 000假定2x10年，甲公司將該商品以18 000 000元對外部獨立第三方出售，因該部分內部交易損益已經實現，甲公司在確認應享有乙公司2x10年凈損益時，應考慮將到原來未確認的該部分內部交易損益計入投資損益，即應在考慮其他因素計算確定的投資損益的基礎上調整增加1 200 000元。假定乙公司2x10年實現的凈利潤為30 000 000元。甲公司的賬務處理如下：借：長期股權投資——乙公司——損益調整[(30 000 000＋6 000 000)20%] 7 200 000 貸：投資收益 7 200 000② 對于投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產的順流交易，在該交易存在未實現內部交易損益的情況下(即有關資產未對外部獨立第三方出售)，投資企業(yè)在采用權益法計算確認應享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應抵銷該未實現內部交易損益的影響，同時調整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權投資的賬面價值。【例513】 甲公司持有乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司施加重大影響。20x9年，甲公司將其賬面價值為9 000 000元的商品以15 000 000元的價格出售給乙公司。至20x9年12月31日，乙公司未將該批商品對外部獨立第三方出售。甲公司取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內部交易。乙公司20x9年實現凈利潤30 000 000元。假定不考慮所得稅因素。甲公司在該項交易中實現凈利潤6 000 000元，其中的1 200 000元是針對本公司持有的對聯(lián)營企業(yè)的權益份額，在采用權益法計算確認投資損益時應予抵銷，即甲公司應當進行如下賬務處理：借：長期股權投資——乙公司——損益調整[(30 000 000－6 000 000)20%] 4 800 000 貸：投資收益 4 800 000甲公司如需編制合并財務報表，在合并財務報表中對該未實現內部交易損益應進行以下調整：借：營業(yè)收入(15 000 00020%) 3 000 000 貸：營業(yè)成本(9 000 00020%) 1 800 000 投資收益 1 200 000應當說明的是，投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論是順流交易還是逆流交易產生的未實現內部交易損失，屬于所轉讓資產發(fā)生減值損失的，有關的未實現內部交易損失不應予以抵銷。③ 合營方向合營企業(yè)投出非貨幣性資產產生損益的處理。合營方向合營企業(yè)投出或出售非貨幣性資產的相關損益，應當按照以下原則處理：符合下列情況之一的，合營方不應確認該類交易的損益：與投出非貨幣性資產所有權有關的重大風險和報酬沒有轉移給合營企業(yè)；投出非貨幣性資產的損益無法可靠計量；投出非貨幣性資產交易不具有商業(yè)實質。合營方轉移了與投