【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 非關(guān)聯(lián)企業(yè)對(duì)潛在交易是如何評(píng)價(jià)的。獨(dú)立企業(yè)在評(píng)價(jià)潛在交易條款時(shí)，會(huì)將其與其他現(xiàn)實(shí)選擇進(jìn)行比較，只有在認(rèn)為找不到更具吸引力的選擇時(shí)，才會(huì)從事這一交易。例如，一個(gè)企業(yè)不會(huì)接受某個(gè)獨(dú)立企業(yè)提出的價(jià)格條件，如果它獲知有潛在客戶愿意在相同條件下支付更高的價(jià)格購(gòu)買其產(chǎn)品。這一點(diǎn)與可比性問(wèn)題是相關(guān)的，因?yàn)楠?dú)立企業(yè)在進(jìn)行選擇時(shí)會(huì)考慮各種現(xiàn)實(shí)選擇的相關(guān)經(jīng)濟(jì)差異（如風(fēng)險(xiǎn)水平的差異以及以下將要討論的其他可比性因素）。因此，應(yīng)用公平交易原則進(jìn)行比較時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)在判斷交易條件是否具有可比性，以及為具有可比性需要做出哪些調(diào)整時(shí)，應(yīng)對(duì)這些差異做出考慮。 應(yīng)用公平交易原則的所有方法都應(yīng)與一個(gè)概念相關(guān)，即獨(dú)立企業(yè)考慮各種可行選擇，并在比較各種選擇時(shí)考慮不同選擇可能對(duì)企業(yè)價(jià)值帶來(lái)重要影響的差異。例如，在以一個(gè)確定價(jià)格購(gòu)買商品之前，獨(dú)立企業(yè)通常會(huì)考慮是否能以一個(gè)更低的價(jià)格從另一方購(gòu)買到相同產(chǎn)品，因此，正如在第二章中討論的那樣，可比非受控價(jià)格法對(duì)受控交易和非受控交易做出比較，提供一個(gè)在市場(chǎng)交易替代受控交易的虛擬情況下，雙方所能接受的估計(jì)價(jià)格。但是，如果非受控交易中實(shí)質(zhì)性影響?yīng)毩⑵髽I(yè)交易價(jià)格的所有經(jīng)濟(jì)特征與受控交易不具有完全可比性，那么這個(gè)方法在公平交易原則的運(yùn)用中會(huì)變得較為不可靠。類似地，再銷售價(jià)格法和成本加成法比較受控交易與非受控交易獲得的毛利潤(rùn)，通過(guò)比較得出一個(gè)在虛擬獨(dú)立企業(yè)承擔(dān)相同功能的情況下所能獲得的毛利潤(rùn)。（以此為依據(jù)）進(jìn)而提供一個(gè)按公平交易原則承擔(dān)相同功能的情況下，一方將會(huì)要求以及另一方愿意接受的估計(jì)價(jià)格。第三章中討論的其他方法建立在比較獨(dú)立企業(yè)和關(guān)聯(lián)企業(yè)利潤(rùn)率或毛利的基礎(chǔ)上，通過(guò)比較來(lái)估計(jì)一方或雙方關(guān)聯(lián)企業(yè)如果與獨(dú)立企業(yè)發(fā)生類似交易時(shí)，可能獲得的收益，進(jìn)而估計(jì)出這些企業(yè)按公平交易原則對(duì)受控交易中使用的資源做出補(bǔ)償所提出的要價(jià)。在所有情況下，必須在受控交易與非受控交易的比較中，對(duì)實(shí)質(zhì)性影響?yīng)毩⑵髽I(yè)價(jià)格或利潤(rùn)的差異做出調(diào)整，任何未經(jīng)調(diào)整的行業(yè)平均收益，就其本身來(lái)說(shuō)，絕不能構(gòu)成公平交易的條件。 如前所述，在進(jìn)行比較時(shí)，必須考慮與可比交易或可比企業(yè)的實(shí)質(zhì)性差異。為了確定可比性的程度，進(jìn)而做出適當(dāng)調(diào)整以建立公平交易的條件（或范圍），有必要對(duì)可能影響公平交易條件的交易性質(zhì)或企業(yè)性質(zhì)進(jìn)行比較。這些重要性質(zhì)包括所轉(zhuǎn)讓商品或勞務(wù)的性質(zhì)，各方承擔(dān)的功能（考慮使用的資產(chǎn)和承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)），交易條款，各方經(jīng)濟(jì)狀況，以及各方實(shí)施的經(jīng)營(yíng)策略等。這些因素將在以下詳細(xì)討論。 上述每種因素在確定可比性中所起作用的程度，將取決于受控交易的性質(zhì)和所選用的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法。有關(guān)這些因素與運(yùn)用特定轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法相關(guān)性的討論，見(jiàn)第二章和第三章中有關(guān)方法的討論。 決定可比性的因素 1. 財(cái)產(chǎn)或勞務(wù)的特征 在公開(kāi)市場(chǎng)中，資產(chǎn)或勞務(wù)具體特征的差異往往是（至少部分是）是構(gòu)成其價(jià)值差異的主要原因。因此，在決定受控交易與非受控交易的可比性時(shí)，比較這些差異是有用的。通常資產(chǎn)或勞務(wù)的相似性，在比較受控交易與非受控交易的價(jià)格時(shí)最為重要，而在比較利潤(rùn)時(shí)就相對(duì)次要一些。需要重點(diǎn)考慮的特征包括：在轉(zhuǎn)讓有形資產(chǎn)的情況下，該資產(chǎn)的物理特征，它的質(zhì)量和可靠性，它的可獲得性和供應(yīng)量；在提供勞務(wù)的情況下，勞務(wù)的性質(zhì)和范圍；在轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的情況下，交易的形式（如許可使用權(quán)或轉(zhuǎn)讓所有權(quán)），資產(chǎn)類型（如專利權(quán)、商標(biāo)或?qū)Ｓ屑夹g(shù)），有效期和受保護(hù)程度，使用該資產(chǎn)的預(yù)計(jì)收益等。2． 功能分析 在兩個(gè)獨(dú)立企業(yè)的交易中，報(bào)酬通常反映出每個(gè)企業(yè)承擔(dān)的功能（考慮使用的資產(chǎn)和承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)）。因此，在決定受控交易（或企業(yè)）與非受控交易（或企業(yè)）是否具有可比性時(shí)，有必要對(duì)各方承擔(dān)的功能加以比較。這種比較建立在功能分析的基礎(chǔ)上，即確認(rèn)并比較獨(dú)立企業(yè)和受控企業(yè)已經(jīng)或?qū)⒁袚?dān)的主要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和責(zé)任。為此，特別要關(guān)注集團(tuán)組織和結(jié)構(gòu)，這與納稅人以何種法律權(quán)利發(fā)揮其功能有關(guān)。 納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)需要確認(rèn)并比較的功能包括，構(gòu)造、生產(chǎn)、加工組裝、研發(fā)、勞務(wù)、購(gòu)買、分配、營(yíng)銷、廣告、運(yùn)輸、融資和管理。要對(duì)所考察企業(yè)承擔(dān)的主要功能做出確認(rèn)，并對(duì)所考察企業(yè)與獨(dú)立企業(yè)在功能承擔(dān)上存在的任何實(shí)質(zhì)性差異做出調(diào)整。盡管一方可向另一方提供很多功能活動(dòng)，但只有那些在頻率、性質(zhì)和價(jià)值方面對(duì)交易相對(duì)方具有經(jīng)濟(jì)重要性的功能才是重要的。 在確認(rèn)和比較承擔(dān)的功能時(shí)，對(duì)正在或?qū)⒁褂玫馁Y產(chǎn)加以考慮，這與功能分析是相關(guān)的，并有助于功能分析。分析應(yīng)考慮所使用資產(chǎn)的類型，例如廠房、機(jī)器設(shè)備、有價(jià)值的無(wú)形資產(chǎn)等，以及資產(chǎn)的性質(zhì)，如年限、市場(chǎng)價(jià)值、所在位置、可獲得的產(chǎn)權(quán)保護(hù)等。 在比較承擔(dān)的功能時(shí)，還應(yīng)考慮各方承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)，這同樣與之相關(guān)并有助于功能分析。在公開(kāi)市場(chǎng)中，風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)的增加會(huì)由預(yù)期回報(bào)的增加所補(bǔ)償。因此，如果在風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)上存在著重大差異而不能做出恰當(dāng)調(diào)整，那么受控交易（企業(yè)）與非受控交易（企業(yè)）就不具有可比性。由于風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)或分配會(huì)影響到關(guān)聯(lián)企業(yè)間的交易條件，因此必須對(duì)各方承擔(dān)的實(shí)質(zhì)性風(fēng)險(xiǎn)做出考慮，否則功能分析就不全面。理論上說(shuō)，在公開(kāi)市場(chǎng)中，風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)的增加會(huì)由預(yù)期收益的增加所補(bǔ)償，但實(shí)際上收益可能增加也可能不增加，取決于風(fēng)險(xiǎn)實(shí)際發(fā)生的程度。 應(yīng)考慮的風(fēng)險(xiǎn)包括市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)，例如投入成本和產(chǎn)品價(jià)格的波動(dòng)；投資和所用資產(chǎn)、設(shè)備、機(jī)器的損失風(fēng)險(xiǎn)；研發(fā)投資風(fēng)險(xiǎn)；財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，如匯率風(fēng)險(xiǎn)、利率風(fēng)險(xiǎn)；信用風(fēng)險(xiǎn)；等等。 各方承擔(dān)的功能（考慮使用的資產(chǎn)和承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)）將在一定程度上決定各方承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而決定在公平交易原則下各方可能提出的交易條件。例如，當(dāng)一個(gè)分銷商冒著風(fēng)險(xiǎn)以其自身資源進(jìn)行市場(chǎng)營(yíng)銷和廣告宣傳時(shí)，它有權(quán)就這些活動(dòng)要求相應(yīng)的較高回報(bào)，并且提出的交易條件也將不同于它僅作為純粹的代理商，就其成本獲得補(bǔ)償并得到與其活動(dòng)相應(yīng)的報(bào)酬。類似地，接受委托進(jìn)行生產(chǎn)或提供研發(fā)的一方，他們不承擔(dān)任何實(shí)質(zhì)性風(fēng)險(xiǎn)，僅能獲得有限回報(bào)。 在以下有關(guān)合同條款的討論中，我們應(yīng)考慮交易各方所聲稱的對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的分擔(dān)是否與其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)相一致。在這一點(diǎn)上，各方的實(shí)際行為通常被視作其承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的最好證據(jù)。例如，如果一個(gè)生產(chǎn)商向另一國(guó)的關(guān)聯(lián)分銷商銷售商品，分銷商稱它承擔(dān)了所有的匯率風(fēng)險(xiǎn)，但實(shí)際價(jià)格的制定卻使分銷商不受匯率波動(dòng)的影響，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以對(duì)其所聲稱的匯率風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)提出質(zhì)疑。 在考察企業(yè)聲稱的風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)所對(duì)應(yīng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)時(shí)，一個(gè)需要補(bǔ)充考慮的因素是這樣的分擔(dān)在公平交易原則下的結(jié)果。在公平交易中，交易方通常對(duì)控制較多的行為，承擔(dān)較多的風(fēng)險(xiǎn)。例如， A公司按合同為B公司生產(chǎn)產(chǎn)品并負(fù)責(zé)運(yùn)輸，有關(guān)商品生產(chǎn)和運(yùn)輸情況均由B公司決定。那么在這個(gè)案例中，既然A公司對(duì)存貨不具有任何控制，均由B公司決定，A公司也就不會(huì)承擔(dān)任何有關(guān)存貨的實(shí)質(zhì)性風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)然，也有許多風(fēng)險(xiǎn)，比如商業(yè)周期風(fēng)險(xiǎn)，是典型的不能由任何一方控制的風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)按公平交易原則分配給一方或另一方。這就需要分析確定，在實(shí)踐中各方對(duì)此類風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)究竟到何種程度。當(dāng)提出交易方承擔(dān)匯率風(fēng)險(xiǎn)或利率風(fēng)險(xiǎn)的程度問(wèn)題時(shí)，通常要考慮（如果有的話）納稅人或企業(yè)集團(tuán)為最大限度地降低或管理這類風(fēng)險(xiǎn)而做出的經(jīng)營(yíng)策略達(dá)到何種程度。對(duì)沖交易安排、期貨交易以及股票買賣的選擇權(quán)等，無(wú)論“市場(chǎng)內(nèi)”還是“市場(chǎng)外”的，都已普遍使用。承擔(dān)匯率和利率風(fēng)險(xiǎn)的納稅人對(duì)其風(fēng)險(xiǎn)處理的不當(dāng)，可能歸因于跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)策略，即企圖避免集團(tuán)整體遭受這類風(fēng)險(xiǎn)，或者避免集團(tuán)中的某部分遭受這類風(fēng)險(xiǎn)。后一種做法，如果不能恰當(dāng)解釋的話，會(huì)導(dǎo)致重要的利潤(rùn)或虧損向最有利于跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)的地方歸集。3． 合同條款 在公平交易中，交易條款通常直接或間接地決定交易各方的責(zé)任、風(fēng)險(xiǎn)和收益。為此，對(duì)交易條款的分析應(yīng)構(gòu)成功能分析的一部分。在書面合同之外，交易條款也可能出現(xiàn)在雙方的溝通文件中。當(dāng)不存在書面合同條款的情況下，應(yīng)從雙方的交易行為和獨(dú)立企業(yè)交易通行的經(jīng)濟(jì)規(guī)律中，推斷出他們的合同關(guān)系。 在獨(dú)立企業(yè)交易中，雙方利益的不一致會(huì)確保他們相互以合同條款制約對(duì)方，且一般僅在為了雙方共同利益時(shí)，才會(huì)對(duì)合同條款不予執(zhí)行或加以修改。而關(guān)聯(lián)企業(yè)間可能不存在這樣的利益分歧，因此必須考察合同雙方是否遵守合同條款，或者各方行為是否表明合同條款僅作為表象，事實(shí)上并沒(méi)有被執(zhí)行。在這些案例中，有必要做進(jìn)一步的分析以確定真正的交易條款。4． 經(jīng)濟(jì)環(huán)境 公平交易價(jià)格會(huì)因市場(chǎng)不同而不同，即使交易的是相同商品或勞務(wù)，因此要具有可比性，就要求獨(dú)立企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)運(yùn)作的市場(chǎng)是可比的，即市場(chǎng)存在的差異對(duì)價(jià)格不產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性影響，或可以通過(guò)恰當(dāng)?shù)恼{(diào)整消除差異帶來(lái)的影響。第一步，必須確認(rèn)相關(guān)市場(chǎng)或能夠提供可替代商品或勞務(wù)的市場(chǎng)。確認(rèn)市場(chǎng)可比性的相關(guān)經(jīng)濟(jì)環(huán)境包括地理位置；市場(chǎng)大?。皇袌?chǎng)競(jìng)爭(zhēng)程度和買賣雙方的相對(duì)競(jìng)爭(zhēng)地位；可替代商品或勞務(wù)的可得性（及其風(fēng)險(xiǎn)）；市場(chǎng)整體以及特定區(qū)域內(nèi)的供求水平；消費(fèi)者購(gòu)買力；政府制定的市場(chǎng)規(guī)則的性質(zhì)和程度；生產(chǎn)成本，包括土地成本、勞動(dòng)力成本、資本成本；運(yùn)輸成本；市場(chǎng)水平（如零售或批發(fā)）；交易日期及時(shí)間；等等。5． 經(jīng)營(yíng)策略 為轉(zhuǎn)讓定價(jià)目的確定可比性時(shí)，對(duì)經(jīng)營(yíng)策略也必須加以考慮。經(jīng)營(yíng)策略包括企業(yè)的很多方面，如企業(yè)創(chuàng)新和新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)，多元化經(jīng)營(yíng)程度，風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避，對(duì)政治變動(dòng)的評(píng)價(jià)，對(duì)現(xiàn)有及計(jì)劃實(shí)施的勞動(dòng)法規(guī)的考慮，以及其他影響企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)的因素。在確定受控交易（企業(yè)）與非受控交易（企業(yè)）的可比性時(shí)，必須對(duì)上述經(jīng)營(yíng)策略加以考慮。另外，可能還要考慮這些經(jīng)營(yíng)策略是否由跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)或集團(tuán)中某一相對(duì)獨(dú)立的成員構(gòu)造，以及在貫徹執(zhí)行這些經(jīng)營(yíng)策略中，集團(tuán)內(nèi)其他成員參與的性質(zhì)和范圍。 經(jīng)營(yíng)策略也包括市場(chǎng)滲透計(jì)劃。企業(yè)如果想進(jìn)入某一市場(chǎng)或擴(kuò)大其在該市場(chǎng)的份額，可能在短期內(nèi)對(duì)商品定價(jià)低于同一市場(chǎng)內(nèi)的可比商品價(jià)格。進(jìn)一步，企業(yè)為了進(jìn)入新市場(chǎng)或拓展（保?。┦袌?chǎng)份額，也可能在短期內(nèi)發(fā)生更高的成本（如市場(chǎng)啟動(dòng)費(fèi)或增加市場(chǎng)營(yíng)銷力量），進(jìn)而獲得的利潤(rùn)水平低于同一市場(chǎng)上的其他企業(yè)。 當(dāng)納稅人聲稱它因執(zhí)行某一經(jīng)營(yíng)策略而與潛在的可比對(duì)象存在差異，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其合理性進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，可能會(huì)遇到確定時(shí)間段的問(wèn)題。某些經(jīng)營(yíng)策略，如市場(chǎng)滲透或市場(chǎng)拓展，會(huì)因著眼未來(lái)預(yù)期利潤(rùn)的增加，而使納稅人當(dāng)前利潤(rùn)減少。但是如果企業(yè)并未真正執(zhí)行這些策略，導(dǎo)致未來(lái)應(yīng)增加的利潤(rùn)沒(méi)有增加，那么法定制度可能會(huì)限制稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人以往年度稅收事項(xiàng)的再檢查。因此，至少是部分地由于這個(gè)原因，稅務(wù)機(jī)關(guān)傾向于在納稅人聲稱執(zhí)行這類經(jīng)營(yíng)策略時(shí)，對(duì)其進(jìn)行徹底的檢查。 當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)評(píng)價(jià)納稅人正在執(zhí)行的經(jīng)營(yíng)策略－忍受暫時(shí)性的低利潤(rùn)是為了獲取更多的長(zhǎng)遠(yuǎn)利潤(rùn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)幾個(gè)因素做出考慮。應(yīng)考察交易各方的行為與所聲稱的經(jīng)營(yíng)策略是否言行一致，例如，如果一個(gè)生產(chǎn)商執(zhí)行市場(chǎng)滲透策略而將其產(chǎn)品以低于市價(jià)的價(jià)格銷售給關(guān)聯(lián)分銷商，那么分銷商節(jié)省下來(lái)的成本就應(yīng)體現(xiàn)在其銷售給客戶的商品價(jià)格上，或者在其市場(chǎng)拓展的支出上反映出來(lái)?？鐕?guó)企業(yè)集團(tuán)的市場(chǎng)滲透策略可能由生產(chǎn)商或者獨(dú)立于生產(chǎn)商的分銷商實(shí)施（由此導(dǎo)致的成本也由其中之一承擔(dān)）。不同尋常的密集的的市場(chǎng)營(yíng)銷和廣告宣傳，經(jīng)常伴隨市場(chǎng)滲透或市場(chǎng)拓展策略。另一個(gè)需要考慮的因素是受控交易雙方的關(guān)系性質(zhì)是否與納稅人承擔(dān)經(jīng)營(yíng)策略的成本相一致。例如，在獨(dú)立企業(yè)交易中，由于純粹的代理商對(duì)長(zhǎng)期市場(chǎng)開(kāi)發(fā)不負(fù)責(zé)任或負(fù)很少的責(zé)任，通常不會(huì)承擔(dān)市場(chǎng)滲透策略的成本。當(dāng)某一公司冒一定風(fēng)險(xiǎn)從事市場(chǎng)開(kāi)發(fā)活動(dòng)，通過(guò)商標(biāo)、品牌或增加商品商譽(yù)來(lái)提高其價(jià)值時(shí)，這種情況就應(yīng)在確定可比性的功能分析中反映出來(lái)。 另一個(gè)需要考慮的因素是，是否存在合理的預(yù)期，執(zhí)行該經(jīng)營(yíng)策略將會(huì)產(chǎn)生足夠的回報(bào)來(lái)補(bǔ)償一段時(shí)期的成本，并且這一時(shí)期是能夠被公平交易原則的安排所接受的。眾所周知，經(jīng)營(yíng)策略（如市場(chǎng)滲透策略）是可能失敗的，但不能因其失敗就在轉(zhuǎn)讓定價(jià)方面不加考慮。然而，如果在交易發(fā)生時(shí)，預(yù)期結(jié)果并不可靠，或者所聲稱的經(jīng)營(yíng)策略并不成功但卻超出獨(dú)立企業(yè)承受范圍繼續(xù)執(zhí)行，那么這一經(jīng)營(yíng)策略就是可疑的。在確定獨(dú)立企業(yè)所能接受的時(shí)間段時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)考慮經(jīng)營(yíng)策略在該國(guó)執(zhí)行的有關(guān)證據(jù)。最終，最重要的考慮是該經(jīng)營(yíng)策略在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)一段時(shí)期內(nèi)，是否能可靠地帶來(lái)預(yù)期利潤(rùn)，并且按公平交易原則企業(yè)是否愿意在這樣的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和競(jìng)爭(zhēng)條件下，犧牲類似一段時(shí)期的獲利。 ii)對(duì)實(shí)際已發(fā)生交易的確認(rèn) 稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)受控交易的考察通常應(yīng)建立在關(guān)聯(lián)企業(yè)預(yù)先構(gòu)造并實(shí)際從事的交易基礎(chǔ)上，并使用納稅人所運(yùn)用的與第二章、第三章描述相一致的方法進(jìn)行考察。除非在特殊情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)不應(yīng)忽視（納稅人）實(shí)際從事的交易或采用其他交易替代實(shí)際交易。對(duì)實(shí)際交易的重新構(gòu)造可能是一種非常武斷的做法，當(dāng)其他稅收管轄權(quán)下的稅務(wù)機(jī)關(guān)就如何重新構(gòu)造該交易不能達(dá)成一致時(shí)，其不公正性可能因雙重征稅而更甚。 但是，在兩種特殊情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)忽略納稅人在受控交易中采取的構(gòu)造形式，可被認(rèn)為是恰當(dāng)而合理的。第一種情況是交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)與形式不一致。這種情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以不顧及交易雙方的交易形式，而是根據(jù)其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行重新構(gòu)造。例如對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)采取有息貸款的形式進(jìn)行投資，但如果按公平交易原則考慮借款公司的經(jīng)濟(jì)狀況，就不會(huì)采取這種投資方式。對(duì)這種情況，稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)投資的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，將其重新構(gòu)造為資本投資，這個(gè)結(jié)果就是恰當(dāng)?shù)摹５诙N情況是雖然交易的形式與實(shí)質(zhì)相符，但從整體上看與交易有關(guān)的協(xié)議有別于按商業(yè)理性運(yùn)營(yíng)的獨(dú)立企業(yè)所能接受的協(xié)議，并且協(xié)議的運(yùn)用妨礙著稅務(wù)機(jī)關(guān)確定恰當(dāng)?shù)霓D(zhuǎn)讓價(jià)格。例如，根據(jù)一份長(zhǎng)期合同，采取一次性付款的方式，在合同期限內(nèi)銷售作為未來(lái)研究成果的知識(shí)產(chǎn)權(quán)，并且合同對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)的權(quán)利沒(méi)有加以任何限制。（）。在這個(gè)案例中，將交易看作是商業(yè)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓或許是恰當(dāng)?shù)?，但?duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，還需要將轉(zhuǎn)讓條款從整體上（而不僅僅考慮價(jià)格）與那些理性預(yù)期的條款相比較，理性預(yù)期的條款是指，如果這一資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓發(fā)生在獨(dú)立企業(yè)之間而可能產(chǎn)生的合同約定。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會(huì)對(duì)上述案例的合同條件按商業(yè)理性做法予以調(diào)整，將其視為一個(gè)連續(xù)的研發(fā)合同。 在上述兩種情況下，交易的特點(diǎn)是由交易雙方的關(guān)系而不是正常的商業(yè)條件所決定的，并且納稅人可能為了避稅或最大限度地降低稅收進(jìn)行專門構(gòu)造。在這些案例中，整體交易條款的結(jié)果將不同于雙方按獨(dú)立交易原則進(jìn)行交易的結(jié)果。因此第九條允許（稅務(wù)機(jī)關(guān)）對(duì)合同條件做出調(diào)整，以反映如果雙方按公平交易原則考慮經(jīng)濟(jì)和商業(yè)現(xiàn)狀構(gòu)造的交易所應(yīng)取得的結(jié)果。 相對(duì)于獨(dú)立企業(yè)，關(guān)聯(lián)企業(yè)能制定出更多的合同安排，因?yàn)殛P(guān)聯(lián)企業(yè)間不存在獨(dú)立企業(yè)間的利益沖突。關(guān)聯(lián)企業(yè)間可以并