【文章內(nèi)容簡介】 這筆分錄是由正常的會計(jì)分錄和調(diào)整分錄組成的，所以我們在日常的會計(jì)核算時(shí)要把上面的分錄分開。則變成下面的分錄： ? 借：長期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 320 ? 貸：投資收益 320 ? 在編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)作下面的調(diào)整分錄： ? 借：營業(yè)收入 200 貸：營業(yè)成本 120 投資收益 80 20220216 35 ? （ 2）對于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的逆流交易，在該交易存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨(dú)立第三方出售），投資企業(yè)在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時(shí)，應(yīng)抵銷該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響。當(dāng)投資企業(yè)自其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)購買資產(chǎn)時(shí)，在將該資產(chǎn)出售給外部獨(dú)立第三方之前，不應(yīng)確認(rèn)聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)因該交易產(chǎn)生的損益中本企業(yè)應(yīng)享有的部分。 ? 因逆流交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，在未對外部獨(dú)立第三方出售之前，體現(xiàn)在投資企業(yè)持有資產(chǎn)的賬面價(jià)值當(dāng)中。投資企業(yè)對外編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對長期股權(quán)投資及包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，抵銷有關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，并相應(yīng)調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的長期股權(quán)投資。 ? 在合并報(bào)表中作如下調(diào)整分錄： ? 借：長期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 ? 貸：存貨等 20220216 36 ? 【 例題 】 甲公司于 20 7年 1月取得乙公司 20％有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?。假定甲公司取得該?xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。 20 7年 8月，乙公司將其成本為 600萬元的某商品以 1000萬元的價(jià)格出售給甲公司，甲公司將取得的商品作為存貨。至 20 7年資產(chǎn)負(fù)債日，甲公司仍未對外出售該存貨。乙公司 20 7年實(shí)現(xiàn)凈利潤為 3200萬元。假定不考慮所得稅因素。 ? 甲公司在按照權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有乙公司 20 7年凈損益時(shí)，應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理： 借：長期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 560（ 2800 20％） 貸：投資收益 560 進(jìn)行上述處理后，投資企業(yè)有子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，因該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有存貨的賬面價(jià)值當(dāng)中，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行以下調(diào)整： 借：長期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 80 貸：存貨 80 20220216 37 ?假定在 20 8年，甲公司將該商品以 1 000萬元的價(jià)格對外部獨(dú)立第三方出售，因該部分內(nèi)部交易損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，甲公司在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司 208年凈損益時(shí)，應(yīng)考慮將原未確認(rèn)的該部分內(nèi)部交易損益計(jì)入投資損益，即應(yīng)在考慮其他因素計(jì)算確定的投資損益基礎(chǔ)上調(diào)整增加 80萬元。 20220216 38 【 例題分析 】 首先，我們把上述兩筆分錄進(jìn)行合并變成下面分錄： 借：長期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 640(3200 20％ ) 貸：投資收益 560[(3200－ 400) 20％ ] 存貨 80[(1000－ 600) 20％ ] 20220216 39 “ 長期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 ” 科目＝ 3200 20％＝ 640(萬元 )，又因?yàn)楸绢}中是乙公司把存貨銷售給甲公司，內(nèi)部銷售收入為 1000萬元，成本為 600萬元，內(nèi)部銷售增加乙公司的利潤＝ 1000－ 600＝ 400（萬元），甲公司需要確認(rèn)投資收益金額為 (3200－ 400) 20％， 解決母公司資產(chǎn)負(fù)債表中多確認(rèn)損益調(diào)整 80萬元以及多確認(rèn)的存貨 80萬元的問題（因這樣調(diào)整后資產(chǎn)總額并沒有增加，又不違備權(quán)益法的原理）。但是上面的分錄是由正常的會計(jì)分錄和調(diào)整分錄組成的，所以在日常的會計(jì)核算時(shí)要把上面的分錄分開。則變成下面的分錄： 20220216 40 借：長期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 560[(3200400) 20％ ] 貸：投資收益 560 甲公司也就是母公司在編制合并會計(jì)報(bào)表的調(diào)整分錄為： 借：長期股權(quán)投資 80 貸：存貨 80 20220216 41 ? 應(yīng)當(dāng)說明的是，投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論是順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷。 ? 【 例題 】 甲公司持有乙公司 20％有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。 20 7年，甲公司將其賬面價(jià)值為 400萬元的商品以 320萬元的價(jià)格出售給乙公司。 20 7年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司 20 7年凈利潤為 1000萬元。 ? 上述甲公司在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司 20 7年凈損益時(shí)，如果有證據(jù)表明交易價(jià)格 320萬元與甲公司該商品賬面價(jià)值 400萬元之間的差額是該資產(chǎn)發(fā)生了減值損失，在確認(rèn)投資損益時(shí)不應(yīng)予以抵銷。甲公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會計(jì)處理為： ? 借：長期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 200（ 1000 20％） ? 貸：投資收益 200 ? 該種情況下，甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，因向聯(lián)營企業(yè)出售資產(chǎn)表明發(fā)生了減值損失，有關(guān)的損失應(yīng)予確認(rèn)，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中不予調(diào)整。 20220216 42 ?【 總結(jié) 】 逆流交易是站在投資收益角度來處理，如果不調(diào)整投資收益，母公司可以增加其個(gè)別會計(jì)報(bào)表中的凈利潤，上市公司可以通過增加投資收益作假來調(diào)整增加凈利潤；順流交易是占在母公司的收入與成本的角度來處理的，如果不調(diào)整收入和成本那么就會使母公司個(gè)別會計(jì)報(bào)表中的收入和成本增加，從而增加凈利潤，上市公司就可以通過增加收入和成本來調(diào)整增加凈利潤達(dá)到造假的目的 20220216 43 【 例 】 甲企業(yè)于 2022年 1月取得乙公司 20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。 2022年 8月，乙公司將其成本為 600萬元的某商品以 1 000萬元的價(jià)格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至 2022年資產(chǎn)負(fù)債表日，甲企業(yè)仍未對外出售該存貨。乙公司 2022年實(shí)現(xiàn)凈利潤為 3 200萬元。假定不考慮所得稅因素。 2022年，甲企業(yè)將該商品以 1 000萬元的價(jià)格對外部獨(dú)立的 B公司出售， 2022年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤 4200萬元。 分別說明甲公司在 2022年末和 2022年末應(yīng)確認(rèn)的投資收益。 20220216 44 分析： （１）甲公司在按照權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有乙公司 20０ 7年凈損益： [3200（ 1000600） ] 20%=2800 20%=560（萬元） （２）在 20 8年，甲企業(yè)將該商品以 1 000萬元的價(jià)格出售給Ｂ公司，因該部分內(nèi)部交易損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，甲企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司 20０ 8年凈損益時(shí)，應(yīng)考慮將原未確認(rèn)的該部分內(nèi)部交易損益計(jì)入投資收益，即應(yīng)在考慮其他因素計(jì)算確定的投資損益基礎(chǔ)上調(diào)整增加 80萬元。 投資收益為４２００ 20%＋８０＝９２０萬元。 20220216 45 ②順流交易 ［ 例］甲公司于 2022年 1月 3日以銀行存款 4 000萬元購入 A公司 40％有表決權(quán)資本，能夠?qū)?A公司施加重大影響。假定取得該項(xiàng)投資時(shí)，被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值等于賬面價(jià)值，雙方采用的會計(jì)政策、會計(jì)期間相同。 2022年