【文章內容簡介】 【 案例 2】 宏達公司經(jīng)批準于 1998年 1月 1日發(fā)行三年期公司債券 600 000元，票面利率為 12%，每半年付息一次，債券發(fā)行時市場利率為 14%。發(fā)行價格為 。 要求：采用實際利率法攤銷 。 實際利率法下 期次 借：財務費用① 貸：應付利息② 貸：折價攤銷③ 折價攤銷余額④ 債券賬面值⑤ 1 36 000 2 36 000 3 36 000 4 36 000 5 36 000 6 36 000 0 ① =上⑤ 14%247。 2 ② =債券面值 12%247。 2 ③ =① －② ④ =上④－③ ⑤ =上⑤＋③ 43 【 案例 3】 承上例，若債券發(fā)行時市場利率為 10%，發(fā)行價格為。其他條件不變。 解：在實際利率法下 期次 借：財務費用① 貸：應付利息② 借：溢價攤銷③ 溢價攤銷余額④ 債券賬面值⑤ 1 36 000 2 36 000 3 36 000 4 36 000 5 36 000 6 36 000 0 ① =上⑤ 10%247。 2 ② =債券面值 12%247。 2 ③ =② －① ④ =上④－③ ⑤ =上⑤－③ 44 ? 提前償還債券 ? 企業(yè)提前償還債券的方式 一種是 債券本身屬于可贖回債券 ，即債券發(fā)行企業(yè)按規(guī)定有權提前償還，可以提前用一定價格向債權人贖回債券； 另一種是債券發(fā)行企業(yè)認為合適的時候， 通過證券交易市場購回 未到期的債券。 ? 債券發(fā)行企業(yè)提前償還債券所支付的款項，往往與債券的賬面價值存在差異。 按 高于賬面價值的價格 收回債券，則應確認債券 購回損失 ； 按 低于賬面價值的價格 收回債券，就確認債券 購回收益 。 企業(yè)應將購回價格與債券賬面價值的 差額列為財務費用在賬上予以反映。 45 ? 例如 企業(yè)于 2022年 1月 1日發(fā)行 5年期、利率 4％、面值 200 000元的債券，發(fā)行價格為 180 000元，每半年付息一次， 2022年 7月 1日以 210 000元的價格提前贖回。企業(yè)采用 直線法攤銷折價 。 （ 1）計算贖回債券損溢： ? 計算未攤銷折價 ? 債券折價 20 000 ? 減：已攤銷折價 6 000 ? 未攤銷折價 14 000 ? 計算贖回時債券的賬面價值 ? 債券面值 200 000 ? 減：未攤銷折價 14 000 ? 債券賬面價值 186 000 ? 計算購回債券損失 ? 購回債券價格 210 000 ? 減：債券賬面價值 186 000 ? 購回債券損失 24 000 46 ? （ 2）編制會計分錄如下： ? 6月 30日計提利息費用： 借：財務費用 6 000 貸：應付債券 —— 應計利息 4 000 —— 債券折價 2 000 ? 6月 30日支付利息： 借：應付債券 —— 應計利息 4 000 貸：銀行存款 4 000 ? 7月 1日購回債券： 借：應付債券 —— 債券面值 200 000 財務費用 24 000 貸：應付債券 —— 債券折價 14 000 銀行存款 210 000 47 ? 可轉換債券 ? 可轉換債券即有 債券 的性質，又有 股票 的性質，由于可轉換債券具有 雙重性質 ，債券持有者既可以享受股東的權利，又可以享受債權人的權利，該債券風險較小，所以，可轉換債券 一般利率較低 。 第五節(jié) 可轉換債券 48 可轉換債券的核算 賬戶設置 ? 企業(yè)發(fā)行的可轉換債券作為 長期負債 ，應在 “ 應付債券 —— 可轉換債券 ” 二級賬戶中進行核算，并要進一步設置 “ 債券面值 ” 、 “ 債券溢價 ” 、 “ 債券折價 ” 和“ 應計利息 ” 明細賬戶 。 49 ? 可轉換公司債券的分拆與核算 ? 《 企業(yè)會計準則第 37號 —— 金融 工具列報 》 應用指南規(guī)定： “ 企業(yè)發(fā)行的某些非衍生金融工具（如可轉換公司債券等） 既含有負債成份，又含有權益成份 。對這些金融工具，應 在初始確認時，將相關負債和權益成份進行分拆 ，先對負債成份的未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)確定負債成份的初始確認金額，再按發(fā)行收入扣除負債成份初始金額的差額確認權益成份的初始確認金額。 發(fā)行非衍生金融工具發(fā)生的交易費用，應當在負債成份和權益成份之間按其初始確認金額的相對比例進行分攤 ” ? 企業(yè)發(fā)行的可轉換公司債券，應將負債和權益成份進行分拆， 分拆后形成的負債成份在 “ 應付債券 ” 科目核算 。 50 ? 例 1：龍進股份有限公司為籌集流動資金，于 20 2年 1月 1日發(fā)行 3年期、面值為 150萬元可轉換公司債券（面值發(fā)行）。債券票面利率 5%，轉換債券時同持券人結息，市場利率 6%.該公司規(guī)定，債券發(fā)行一年后可轉換為股份（實際上于 20 3年 5月 1日轉換為股份），每 100元債券轉換普通股 5股，每股面值 18元。 51 ? 龍進股份有限公司 20 2年 1月 1日發(fā)行可轉換公司債券時將其拆分為負債和權益計算過程如下（負債部分的現(xiàn)值按6%的折現(xiàn)率計算）： ? （ 1）第 3年末應付本金 150萬元的現(xiàn)值 =150 （ 1+6%） ? =150 =126（萬元） ? （ 2） 3年內每年應付利息 ? = [1（ 1+6%） ]247。 6%= =20（萬元） ? （ 3）負債部分總額 =（ 1） +（ 2） =126+20=146（萬元） ? （ 4）可轉換公司債券發(fā)行收入 =150（萬元） ? （ 5）所有者權益部分 =（ 4） （ 3） =150146=4（萬元） — 3 — 3 52 ? 20 2年 1月 1日，龍進股份有限公司發(fā)行可轉換公司債券收款時做如下會計分錄： ? 借：銀行存款 150萬元 應付債券 —— 可轉換公司債券（利息調整） 4 萬元 ? 貸：應付債券 —— 可轉換公司債券（面值） 150萬元 ? 資本公積 —— 其他資本公積（股份轉換權） 4萬元 53 ? 20 2年 12月 31日，龍進股份有限公司計算應付債券利息并攤銷折價時（ 采用實際利率法 ）： 借：財務費用 （ 146 6%） 貸：應付利息 （ 150 5%） 應付債券 —— 可轉換公司債券（利息調整） ? 20 3年 4月 30日，龍進股份有限公司債券轉換前計提和實際支付利息時的會計分錄如下： 借：財務費用 [（ 146+） 6% 4/12] 貸：應付利息 （ 150 5% 4/12） 應付債券 —— 可轉換公司債券（利息調整） 54 ? 可轉換公司債券的轉換與核算 當持券人在有利時機將債券轉換成股票時， 債權人變成了企業(yè)的股東 ，不再獲取債券利息，而是分享股票紅利，原先的負債也轉變?yōu)楣蓶|權益。 由于可轉換債券能使債權轉股權，通常這種可轉換債券的利率比一般債券低，債券發(fā)行單位由此支付的利息較少，愿意發(fā)行這種債券；購債人可望一定期后得到優(yōu)厚的股利而愿意購買。因此，這種債券對發(fā)行人和購買人來說都有一定吸引力。 我國 《 企業(yè)會計準則 —— 應用指南 》 附錄規(guī)定，可轉換債券轉換為普通股票時，企業(yè) 應按股票面值記作股本 ，可轉換債券的賬面價值與股票面值之間的 差額記作資本公積 。 55 ? 例 2：接例 1， 20 3年 5月 1日，龍進股份有限公司可轉換公司債券全部都轉換了股票。轉換時，債券面值 150萬元， ? 同持券人計算 1年零 4個月的利息 10萬元（ 150 5%+150 5% 4/12），每 100元債券轉換普通股 5股，按每股面值 18元確定股本。龍進股份有限公司有關計算及賬務處理如下： 56 ? （ 1） 20 3年 5月 1日轉換為股票時的股本 =（債券面值 +同持券人結息金額） 247。 換股比值 股票每股面值 =（ 150+10） 247。 （ 100247。 5） 18=144（萬元） ? 說明，如果按年付息，在債券轉換為股票前的利息已經(jīng)支付，則上述公式中的被除數(shù)按 150萬元計算，不包括利息 10萬元。 ? （ 2） 20 3年 5月 1日轉換為股票時的股票溢價 =債券賬面價值－轉換時確認的股本 =債券面值－利息調整攤余價值－轉換時確認的股本 =150－（ 4－ － ）－144=（萬元） 57 ? （ 3） 20 3年 5月 1日轉換為股票時的會計分錄如下： 借：應付債券 —— 可轉換公司債券（面值） 150萬元 貸：應付債券 —— 可轉換公司債券（利息調整） 股本 144萬元 資本公積 —— 股本溢價 ? 同時，注銷發(fā)行債券時計入 “ 資本公積 —— 其他資本公積 ” 科目的金額 借：資本公積 —— 其他資本公積（股份轉換權） 4萬元 貸：資本公積 —— 股本溢價 4萬元 58 第六節(jié) 長期應付款 ? 一、長期應付款概述 ? （一）什么是長期應付款 ? 企業(yè)的長期應付款主要是指采用補償貿易方式引進國外設備而應付的引進設備款和融資租入固定資產(chǎn)的應付租賃費等。 ? 補償貿易方式引進國外設備和融資租入固定資產(chǎn)，一般情況下，是資產(chǎn)使用在前，款項支付在后。因此，企業(yè)在尚未償還價款或尚未支付租賃費前，形成一項長期負債。 59 應付引進設備款 ? 應付引進設備款是指企業(yè)采用補償貿易方式從國外引進設備，再用該設備生產(chǎn)的產(chǎn)品歸還設備價款。企業(yè)按補償貿易方式引進設備時，按設備、工具、零配件等的價款以及國外運雜費的外幣金額和規(guī)定的匯率折合為人民幣記賬。 60 ? 例如 某企業(yè)以補償貿易方式從國外引進設備一臺，該設備價款折合人民幣 760 000元，工具價款折合人民幣 40 000元。用銀行存款支付進口關稅 30 000元（其中設備承擔 29 000元，工具承擔 1 000元），設備安裝費 12 000元，一個月后設備安裝完畢交付使用。設備投產(chǎn)后，第一批生產(chǎn)的產(chǎn)品 6 000件，全部出口用于償還設備，產(chǎn)品每件銷售價格為50元。編制會計分錄如下： ? 引進設備時： 借：在建工程 760 000 低值易耗品 40 000 貸：長期應付款 —— 應付引進設備款 800 000 ? 支付進口關稅、安裝費時： 借：在建工程 41 000 低值易耗品