【文章內(nèi)容簡介】 【 案例 2】 宏達(dá)公司經(jīng)批準(zhǔn)于 1998年 1月 1日發(fā)行三年期公司債券 600 000元，票面利率為 12%，每半年付息一次，債券發(fā)行時市場利率為 14%。發(fā)行價格為 。 要求：采用實際利率法攤銷 。 實際利率法下 期次 借：財務(wù)費用① 貸：應(yīng)付利息② 貸：折價攤銷③ 折價攤銷余額④ 債券賬面值⑤ 1 36 000 2 36 000 3 36 000 4 36 000 5 36 000 6 36 000 0 ① =上⑤ 14%247。 2 ② =債券面值 12%247。 2 ③ =① －② ④ =上④－③ ⑤ =上⑤＋③ 43 【 案例 3】 承上例，若債券發(fā)行時市場利率為 10%，發(fā)行價格為。其他條件不變。 解：在實際利率法下 期次 借：財務(wù)費用① 貸：應(yīng)付利息② 借：溢價攤銷③ 溢價攤銷余額④ 債券賬面值⑤ 1 36 000 2 36 000 3 36 000 4 36 000 5 36 000 6 36 000 0 ① =上⑤ 10%247。 2 ② =債券面值 12%247。 2 ③ =② －① ④ =上④－③ ⑤ =上⑤－③ 44 ? 提前償還債券 ? 企業(yè)提前償還債券的方式 一種是 債券本身屬于可贖回債券 ，即債券發(fā)行企業(yè)按規(guī)定有權(quán)提前償還，可以提前用一定價格向債權(quán)人贖回債券； 另一種是債券發(fā)行企業(yè)認(rèn)為合適的時候， 通過證券交易市場購回 未到期的債券。 ? 債券發(fā)行企業(yè)提前償還債券所支付的款項，往往與債券的賬面價值存在差異。 按 高于賬面價值的價格 收回債券，則應(yīng)確認(rèn)債券 購回?fù)p失 ； 按 低于賬面價值的價格 收回債券，就確認(rèn)債券 購回收益 。 企業(yè)應(yīng)將購回價格與債券賬面價值的 差額列為財務(wù)費用在賬上予以反映。 45 ? 例如 企業(yè)于 2022年 1月 1日發(fā)行 5年期、利率 4％、面值 200 000元的債券，發(fā)行價格為 180 000元，每半年付息一次， 2022年 7月 1日以 210 000元的價格提前贖回。企業(yè)采用 直線法攤銷折價 。 （ 1）計算贖回債券損溢： ? 計算未攤銷折價 ? 債券折價 20 000 ? 減：已攤銷折價 6 000 ? 未攤銷折價 14 000 ? 計算贖回時債券的賬面價值 ? 債券面值 200 000 ? 減：未攤銷折價 14 000 ? 債券賬面價值 186 000 ? 計算購回債券損失 ? 購回債券價格 210 000 ? 減：債券賬面價值 186 000 ? 購回債券損失 24 000 46 ? （ 2）編制會計分錄如下： ? 6月 30日計提利息費用： 借：財務(wù)費用 6 000 貸：應(yīng)付債券 —— 應(yīng)計利息 4 000 —— 債券折價 2 000 ? 6月 30日支付利息： 借：應(yīng)付債券 —— 應(yīng)計利息 4 000 貸：銀行存款 4 000 ? 7月 1日購回債券： 借：應(yīng)付債券 —— 債券面值 200 000 財務(wù)費用 24 000 貸：應(yīng)付債券 —— 債券折價 14 000 銀行存款 210 000 47 ? 可轉(zhuǎn)換債券 ? 可轉(zhuǎn)換債券即有 債券 的性質(zhì)，又有 股票 的性質(zhì)，由于可轉(zhuǎn)換債券具有 雙重性質(zhì) ，債券持有者既可以享受股東的權(quán)利，又可以享受債權(quán)人的權(quán)利，該債券風(fēng)險較小，所以，可轉(zhuǎn)換債券 一般利率較低 。 第五節(jié) 可轉(zhuǎn)換債券 48 可轉(zhuǎn)換債券的核算 賬戶設(shè)置 ? 企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換債券作為 長期負(fù)債 ，應(yīng)在 “ 應(yīng)付債券 —— 可轉(zhuǎn)換債券 ” 二級賬戶中進(jìn)行核算，并要進(jìn)一步設(shè)置 “ 債券面值 ” 、 “ 債券溢價 ” 、 “ 債券折價 ” 和“ 應(yīng)計利息 ” 明細(xì)賬戶 。 49 ? 可轉(zhuǎn)換公司債券的分拆與核算 ? 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 37號 —— 金融 工具列報 》 應(yīng)用指南規(guī)定： “ 企業(yè)發(fā)行的某些非衍生金融工具（如可轉(zhuǎn)換公司債券等） 既含有負(fù)債成份，又含有權(quán)益成份 。對這些金融工具，應(yīng) 在初始確認(rèn)時，將相關(guān)負(fù)債和權(quán)益成份進(jìn)行分拆 ，先對負(fù)債成份的未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)確定負(fù)債成份的初始確認(rèn)金額，再按發(fā)行收入扣除負(fù)債成份初始金額的差額確認(rèn)權(quán)益成份的初始確認(rèn)金額。 發(fā)行非衍生金融工具發(fā)生的交易費用，應(yīng)當(dāng)在負(fù)債成份和權(quán)益成份之間按其初始確認(rèn)金額的相對比例進(jìn)行分?jǐn)?” ? 企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券，應(yīng)將負(fù)債和權(quán)益成份進(jìn)行分拆， 分拆后形成的負(fù)債成份在 “ 應(yīng)付債券 ” 科目核算 。 50 ? 例 1：龍進(jìn)股份有限公司為籌集流動資金，于 20 2年 1月 1日發(fā)行 3年期、面值為 150萬元可轉(zhuǎn)換公司債券（面值發(fā)行）。債券票面利率 5%，轉(zhuǎn)換債券時同持券人結(jié)息，市場利率 6%.該公司規(guī)定，債券發(fā)行一年后可轉(zhuǎn)換為股份（實際上于 20 3年 5月 1日轉(zhuǎn)換為股份），每 100元債券轉(zhuǎn)換普通股 5股，每股面值 18元。 51 ? 龍進(jìn)股份有限公司 20 2年 1月 1日發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時將其拆分為負(fù)債和權(quán)益計算過程如下（負(fù)債部分的現(xiàn)值按6%的折現(xiàn)率計算）： ? （ 1）第 3年末應(yīng)付本金 150萬元的現(xiàn)值 =150 （ 1+6%） ? =150 =126（萬元） ? （ 2） 3年內(nèi)每年應(yīng)付利息 ? = [1（ 1+6%） ]247。 6%= =20（萬元） ? （ 3）負(fù)債部分總額 =（ 1） +（ 2） =126+20=146（萬元） ? （ 4）可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行收入 =150（萬元） ? （ 5）所有者權(quán)益部分 =（ 4） （ 3） =150146=4（萬元） — 3 — 3 52 ? 20 2年 1月 1日，龍進(jìn)股份有限公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券收款時做如下會計分錄： ? 借：銀行存款 150萬元 應(yīng)付債券 —— 可轉(zhuǎn)換公司債券（利息調(diào)整） 4 萬元 ? 貸：應(yīng)付債券 —— 可轉(zhuǎn)換公司債券（面值） 150萬元 ? 資本公積 —— 其他資本公積（股份轉(zhuǎn)換權(quán)） 4萬元 53 ? 20 2年 12月 31日，龍進(jìn)股份有限公司計算應(yīng)付債券利息并攤銷折價時（ 采用實際利率法 ）： 借：財務(wù)費用 （ 146 6%） 貸：應(yīng)付利息 （ 150 5%） 應(yīng)付債券 —— 可轉(zhuǎn)換公司債券（利息調(diào)整） ? 20 3年 4月 30日，龍進(jìn)股份有限公司債券轉(zhuǎn)換前計提和實際支付利息時的會計分錄如下： 借：財務(wù)費用 [（ 146+） 6% 4/12] 貸：應(yīng)付利息 （ 150 5% 4/12） 應(yīng)付債券 —— 可轉(zhuǎn)換公司債券（利息調(diào)整） 54 ? 可轉(zhuǎn)換公司債券的轉(zhuǎn)換與核算 當(dāng)持券人在有利時機(jī)將債券轉(zhuǎn)換成股票時， 債權(quán)人變成了企業(yè)的股東 ，不再獲取債券利息，而是分享股票紅利，原先的負(fù)債也轉(zhuǎn)變?yōu)楣蓶|權(quán)益。 由于可轉(zhuǎn)換債券能使債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)，通常這種可轉(zhuǎn)換債券的利率比一般債券低，債券發(fā)行單位由此支付的利息較少，愿意發(fā)行這種債券；購債人可望一定期后得到優(yōu)厚的股利而愿意購買。因此，這種債券對發(fā)行人和購買人來說都有一定吸引力。 我國 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則 —— 應(yīng)用指南 》 附錄規(guī)定，可轉(zhuǎn)換債券轉(zhuǎn)換為普通股票時，企業(yè) 應(yīng)按股票面值記作股本 ，可轉(zhuǎn)換債券的賬面價值與股票面值之間的 差額記作資本公積 。 55 ? 例 2：接例 1， 20 3年 5月 1日，龍進(jìn)股份有限公司可轉(zhuǎn)換公司債券全部都轉(zhuǎn)換了股票。轉(zhuǎn)換時，債券面值 150萬元， ? 同持券人計算 1年零 4個月的利息 10萬元（ 150 5%+150 5% 4/12），每 100元債券轉(zhuǎn)換普通股 5股，按每股面值 18元確定股本。龍進(jìn)股份有限公司有關(guān)計算及賬務(wù)處理如下： 56 ? （ 1） 20 3年 5月 1日轉(zhuǎn)換為股票時的股本 =（債券面值 +同持券人結(jié)息金額） 247。 換股比值 股票每股面值 =（ 150+10） 247。 （ 100247。 5） 18=144（萬元） ? 說明，如果按年付息，在債券轉(zhuǎn)換為股票前的利息已經(jīng)支付，則上述公式中的被除數(shù)按 150萬元計算，不包括利息 10萬元。 ? （ 2） 20 3年 5月 1日轉(zhuǎn)換為股票時的股票溢價 =債券賬面價值－轉(zhuǎn)換時確認(rèn)的股本 =債券面值－利息調(diào)整攤余價值－轉(zhuǎn)換時確認(rèn)的股本 =150－（ 4－ － ）－144=（萬元） 57 ? （ 3） 20 3年 5月 1日轉(zhuǎn)換為股票時的會計分錄如下： 借：應(yīng)付債券 —— 可轉(zhuǎn)換公司債券（面值） 150萬元 貸：應(yīng)付債券 —— 可轉(zhuǎn)換公司債券（利息調(diào)整） 股本 144萬元 資本公積 —— 股本溢價 ? 同時，注銷發(fā)行債券時計入 “ 資本公積 —— 其他資本公積 ” 科目的金額 借：資本公積 —— 其他資本公積（股份轉(zhuǎn)換權(quán)） 4萬元 貸：資本公積 —— 股本溢價 4萬元 58 第六節(jié) 長期應(yīng)付款 ? 一、長期應(yīng)付款概述 ? （一）什么是長期應(yīng)付款 ? 企業(yè)的長期應(yīng)付款主要是指采用補(bǔ)償貿(mào)易方式引進(jìn)國外設(shè)備而應(yīng)付的引進(jìn)設(shè)備款和融資租入固定資產(chǎn)的應(yīng)付租賃費等。 ? 補(bǔ)償貿(mào)易方式引進(jìn)國外設(shè)備和融資租入固定資產(chǎn)，一般情況下，是資產(chǎn)使用在前，款項支付在后。因此，企業(yè)在尚未償還價款或尚未支付租賃費前，形成一項長期負(fù)債。 59 應(yīng)付引進(jìn)設(shè)備款 ? 應(yīng)付引進(jìn)設(shè)備款是指企業(yè)采用補(bǔ)償貿(mào)易方式從國外引進(jìn)設(shè)備，再用該設(shè)備生產(chǎn)的產(chǎn)品歸還設(shè)備價款。企業(yè)按補(bǔ)償貿(mào)易方式引進(jìn)設(shè)備時，按設(shè)備、工具、零配件等的價款以及國外運雜費的外幣金額和規(guī)定的匯率折合為人民幣記賬。 60 ? 例如 某企業(yè)以補(bǔ)償貿(mào)易方式從國外引進(jìn)設(shè)備一臺，該設(shè)備價款折合人民幣 760 000元，工具價款折合人民幣 40 000元。用銀行存款支付進(jìn)口關(guān)稅 30 000元（其中設(shè)備承擔(dān) 29 000元，工具承擔(dān) 1 000元），設(shè)備安裝費 12 000元，一個月后設(shè)備安裝完畢交付使用。設(shè)備投產(chǎn)后，第一批生產(chǎn)的產(chǎn)品 6 000件，全部出口用于償還設(shè)備，產(chǎn)品每件銷售價格為50元。編制會計分錄如下： ? 引進(jìn)設(shè)備時： 借：在建工程 760 000 低值易耗品 40 000 貸：長期應(yīng)付款 —— 應(yīng)付引進(jìn)設(shè)備款 800 000 ? 支付進(jìn)口關(guān)稅、安裝費時： 借：在建工程 41 000 低值易耗品