【文章內(nèi)容簡介】 計學院（ Xiamen NAI) 39 采用權(quán)益結(jié)合法必須滿足的 12個標準 – ，或在合并計劃發(fā)起日與實施日期間，合并各方在考慮實施合并計劃時均未對具有表決權(quán)的普通股權(quán)益作出改變 。 考慮實施合并計劃時所作出的改變包括向股東分配股利以及額外發(fā)行、交換或注銷證券 – 6. 合并各方重新購買具有表決權(quán)的普通股僅僅是出于非合并目的的原因，且在合并計劃發(fā)起日與實施日期間合并各方?jīng)]有重新購買超過正常數(shù)量的普通股 – ，普通股股東個人的權(quán)益比例與進行合并公司的其他股東的權(quán)益比例保持相同 – 使的；股東不應(yīng)當在某個期間被剝奪或限制其行使權(quán) 2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 40 采用權(quán)益結(jié)合法必須滿足的 12個標準 – 9. 合并事宜在計劃開始實施日全部解決，合并計劃不應(yīng)包含任何懸而未決的證券發(fā)行或其他對價的條款 ? Absence of planned transactions – 10. 合并后的公司沒有直接或間接同意注銷或重新購買實施合并所發(fā)行的全部或部分股票 – 11. 合并后的公司沒有制定有利于參與合并公司的前股東的財務(wù)安排，如利用合并過程中發(fā)行的股票為其貸款提供擔保，這樣的擔保事實上使權(quán)益類證券的相互交換失效 – 12. 合并后的公司無意或不打算在兩年內(nèi)處臵參與合并公司的大部分資產(chǎn)，原先獨立的公司在正常的商業(yè)活動中必須處臵的資產(chǎn)或為了消除重復(fù)設(shè)施或過剩生產(chǎn)能力而進行的資產(chǎn)處臵不在此限定之內(nèi) 2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 41 Percentage of Acquisitions Using Purchase versus Pooling of Interests (AICPA) 02040608010067 70 73 76 79 82 85 88 91 94 97Purchase Pooling2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 42 標的巨大企業(yè)合并的會計政策選擇 圖2 . 標的超過1 億美元的企業(yè)合并%%%%%%1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2022購買法 權(quán)益結(jié)合法2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 43 美國六大并購案及其會計政策選擇 (除 AOL外 ,其余均采用權(quán)益結(jié)合法 ) 1647892789726626 616020040060080010001200140016001800AOL Pf Exx Tra. SBC NB標的2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 44 五、購買法與權(quán)益結(jié)合法的特點 購買法假定 ， 企業(yè)合并是一個企業(yè)取得其他被并企業(yè)凈資產(chǎn)的一項交易 ， 這一交易與企業(yè)直接從外界購入機器設(shè)備 、 存貨等資產(chǎn)并無區(qū)別 。 所以 ， 購買法有如下特點： ? 購買企業(yè)要按公允價值記錄所收到的資產(chǎn)和承擔的債務(wù) 。 ? 合并成本超過所取得凈資產(chǎn)公允價值的差額 ， 記為商譽 ， 在規(guī)定年限內(nèi) （ 10年 ） 分期攤銷 ， 記入各期損益；但在控股合并方式下 ， 商譽不在合并分錄中記錄 。 只是在合并報表上才會出現(xiàn) 。 ? 合并時的相關(guān)費用分幾種情況處理：若以發(fā)行股票為代價 ， 登記和發(fā)行成本直接沖銷股票的公允價值 ， 即減少資本公積；法律費 、 咨詢費和傭金等其他直接費用增加凈資產(chǎn)或投資的成本；合并的間接費用記為當期費用 。 ? 購買企業(yè)的利潤僅包括當年本身實現(xiàn)的利潤及合并 （ 購買 ） 日后被并企業(yè)所實現(xiàn)的利潤 。 ? 購買企業(yè)的留存利潤有可能因合并而減少 ， 但不能增加；合并時被并企業(yè)的留存利潤也不能轉(zhuǎn)入購買企業(yè) 。 2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 45 五、購買法與權(quán)益集合法的特點 權(quán)益結(jié)合法 ， 也稱權(quán)益合并法 ， 它是以交換股票所實施的合并 ,為現(xiàn)有的股東權(quán)益在新的會計個體的聯(lián)合和繼續(xù) ， 這些公司的股東和管理部門仍然與以前一樣 ， 在合并后的企業(yè)繼續(xù)保持其股東權(quán)益的相對份額 ， 參與經(jīng)營管理 。 企業(yè)合并不是一種購買行為 ， 因此不存在購買價格 ， 沒有新的計價基礎(chǔ) 。 權(quán)益結(jié)合法具有以下特點： ? 既然沒有新的計價基礎(chǔ) ， 參與合并的企業(yè) ， 其凈資產(chǎn)均按賬面價值計價 。 ? 既然企業(yè)合并不是購買行為 ， 沒有購買價格 ， 也就不存在合并成本超過凈資產(chǎn)公允價值的差額 ， 即商譽 ， 所以在賬上不予反映 。 ? 不論合并發(fā)生在會計年度的哪一時點 ， 參與合并企業(yè)的整個年度的利潤要全部包括在合并后的企業(yè)中 。 ? 同樣 ， 參與合并企業(yè)的整個年度留存利潤均應(yīng)轉(zhuǎn)入合并后的企業(yè) 。 ? 企業(yè)合并所發(fā)生的所有相關(guān)費用 ， 不論是直接的還是間接的 ， 均確認為當期費用 。 ? 若參與合并企業(yè)的會計方法不一致 ， 應(yīng)予以追溯調(diào)整 ， 以保持合并后企業(yè)會計方法的一致性 。 同時 ， 應(yīng)在比較報告中調(diào)整前期財務(wù)報表 。 2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 46 購買法與權(quán)益結(jié)合法釋例 ? 基本情況 – 2022年 1月 5日， P公司通過企業(yè)合并購買了 S公司的全部資產(chǎn)并承接其全部負債。 P公司以每一股換兩股的方式，向 S公司的股東發(fā)行了 30,000股面值為 $15的股票，S公司的股票面值為 $5。合并前一個月， P公司的股票價格介于 $50與 $52之間，企業(yè)合并增發(fā)股票后， P公司股票的公允價值為 $48。 – 合并后， S公司予以注銷 – 合并日， P公司發(fā)行在外的普通股為 50,000股， S公司發(fā)行在外的普通股為 60,000股 – 合并日， P公司與 S公司的資產(chǎn)負債價值情況如下頁所示 2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 47 P公司與 S公司合并日資產(chǎn)負債情況 項 目 名 稱 P公司 (BV) S公司 (BV) S公司 (FV) 現(xiàn)金及應(yīng)收款項 250,000 180,000 170,000 存貨 260,000 100,000 140,000 土地 600,000 120,000 400,000 廠房及設(shè)備 800,000 900,000 1,000,000 累計折舊 —廠房及設(shè)備 (300,000) (300,000) 資產(chǎn)總額 1,610,000 1,000,000 1,710,000 流動負債 110,000 110,000 150,000 應(yīng)付債券 400,000 350,000 普通股股本 750,000 300,000 其他實收資本 400,000 50,000 留存收益 350,000 140,000 負債及股東權(quán)益總額 1,610,000 1,000,000 2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 48 購買法下的會計處理 借 : 現(xiàn)金及應(yīng)收款項 170,000 存貨 140,000 土地 400,000 廠房及設(shè)備 (凈額 ) 1,000,000 應(yīng)付債券折價 50,000 商譽 230,000 貸 : 流動負債 150,000 應(yīng)付債券 400,000 普通股本 450,000 其他實收資本 990,000 2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 49 商譽的計算過程 購買價格 ($48 30,000) 1,440,000 減：凈資產(chǎn)賬面價值 490,000 購買價差 950,000 減 : 資產(chǎn)增值和負債減值 770,000 存貨 40,000 土地 280,000 廠房及設(shè)備 400,000 應(yīng)付債券 50,000 加 : 資產(chǎn)減值和負債增值 50,000 現(xiàn)金及應(yīng)收款項 10,000 流動負債 40,000 商譽 230,000 2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 50 P公司完成合并后的資產(chǎn)負債表 (購買法 ) 項 目 名 稱 金 額 現(xiàn)金及應(yīng)收款項 420,000 存貨 400,000 土地 1,000,000 廠房及設(shè)備 1,800,000 累計折舊 —廠房及設(shè)備 (300,000) 商譽 230,000 資產(chǎn)總額 3,550,000 流動負債 260,000 應(yīng)付債券 (面值 400,000, 折價 50,000) 350,000 普通股股本 (面值 $15, 發(fā)行在外 80,000股 ) 1,200,000 其他實收資本 1,390,000 留存收益 350,000 負債及股東權(quán)益總額 (其中 SE 294萬 ) 3,550,000 2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 51 權(quán)益結(jié)合法下權(quán)益的分攤規(guī)則 如果發(fā)行的股票面值 合并公司的面值，則 （ 1）沖減兩個合并公司的其他實收資本 （ 2）沖減兩個合并公司的留存收益 如果發(fā)行的股票面值 合并公司的面值，則 增加兩個合并公司的其他實收資本 2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 52 權(quán)益結(jié)合法下的會計處理 借 : 現(xiàn)金及應(yīng)收款項 180,000 存貨 100,000 土地 120,000 廠房及設(shè)備 (凈額 ) 900,000 其他實收資本 100,000 貸 : 累計折舊 —廠房及設(shè)備 300,000 流動負債 110,000 應(yīng)付債券 400,000 普通股本 450,000 留存收益 140,000 2022/2/3 廈門國家會計學院（ Xiamen NAI) 53 ―P公司完成合并后的資產(chǎn)負債表 (權(quán)益結(jié)合法 ) 項 目 名 稱 金 額 現(xiàn)金及應(yīng)收款項 430,000 存貨 360,000 土地 720,000 廠房及設(shè)備 1,700,000 累計折舊 —廠