【文章內(nèi)容簡介】 敗現(xiàn)狀進行分析。通過閱讀和分析，共找到近五年審計失敗案例 17 起，如表 3－ 1。 表 3－ 1 中國證監(jiān)會處罰事務(wù)所及注冊會計師情況表 處罰時間 處罰人數(shù) 涉案事務(wù)所 處罰原因 對事務(wù)所的處罰決定 對注冊會計師的處罰決定 處罰文號 2021/10/15 2 大華所 未能勤勉盡責，出具的審計報告、核查意見等文件存在虛 假記載 沒 收 收 入90 萬元，并處罰款 90萬元 警告 〔 2021 〕 54號 2021/10/8 0 中磊所 未能勤勉盡責，出具的審計報告存在虛假記載。 撤銷中磊所證券服務(wù)業(yè)務(wù)許可 無 〔 2021 〕 52號 2021/9/25 2 大信所 未執(zhí)行必要的函證程序；未取得充分確鑿的審計證據(jù)；發(fā)表了帶有解釋性說明的無保留意見審計報告 沒 收 收 入60 萬元，并處罰款 120萬元 罰款 〔 2021 〕 45號 3注冊會計師審計失敗現(xiàn)狀評價 9 2021/5/15 0 深圳市鵬 缺乏應(yīng)有的工作程序和質(zhì)量監(jiān)控，未持有適當?shù)膶I(yè)懷疑精神，出具的審計報告含有虛假內(nèi)容 撤銷 深圳鵬城的證券服務(wù)業(yè)務(wù)許可 無 〔 2021 〕 26號 2021/8/1 4 利安達 未執(zhí)行和追加必要的審計程序；未進行恰當?shù)姆治鲂詮?fù)核；函證過程不當；為被審計單位出具了含有虛假內(nèi)容的標準無保留意見審計報告。 責令改正，沒 收 收 入70 萬元 罰款 〔 2021〕 35號 2021/9/24 2 中磊所 未能勤勉盡責，缺少專業(yè)的懷疑精神，出具的審計報告存在虛假記載。 沒 收 收 入98 萬元，并處罰款 196虧元 警告，罰款 〔 2021〕 49號 2021/4/27 2 深圳市鵬 未發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中的虛假資產(chǎn)，出具無保留審計報 告，發(fā)表不恰當審計意見 沒 收 收 入60 萬元，并處以 60 萬元罰款 警告，罰款 〔 2021〕 27號 2021/5/21 2 正源和信所 未履行充分的分析程序，未發(fā)現(xiàn)少計應(yīng)付票據(jù)金額的事實，形成了錯誤核查驗證結(jié)論 責令改正，沒 收 收 入35 萬元，罰款 35 萬元 警告，罰款 〔 2021〕 17號 2021/6/3 2 正源和信所 未持有適當?shù)膶I(yè)懷疑精神；未執(zhí)行必要的函證程序；未取得必要的審計證據(jù) 責令改正，并處以 10萬元罰款 警告，罰款 〔 2021〕 19號 西安交通大學城市學院本科生畢業(yè)設(shè)計（論文） 10 2021/12/14 4 萬隆所 未勤勉盡責，未按照中國注冊 會計師執(zhí)業(yè)準則規(guī)定的程序?qū)徲?，未對所依?jù)文件資料內(nèi)容的真實性、準確性、完整性進行核查和驗證，出具了含有虛假內(nèi)容的審計報告 對萬隆所沒收業(yè)務(wù)收入50 萬元，并處以 50 萬元罰款 警告，罰款，暫停執(zhí)業(yè)資格2 人 〔 2021〕 52號 2021/4/7 3 利安達信隆 審計程序不充分、不到位，未能發(fā)現(xiàn)上述固定資產(chǎn)存在虛假的情況，對大額銀行存款收支抽查不充分 通報批評，沒收非法所得 60 萬元，并 處 罰 款50 萬元 罰款 〔 2021〕 11號 2021/10/14 2 天健光華 未實施必要的審計程序，收集充分的審計證據(jù)，導(dǎo)致出 具了含有虛假內(nèi)容的審計報告 沒收業(yè)務(wù)收入 75 萬元，并處以 25萬元罰款 警告，罰款，吊銷執(zhí)業(yè)資格證書 1人 〔 2021〕 41號 2021/12/14 2 立信閩都 有關(guān)確認投資收益的條件不完全具備的情況下，違反獨立審計準則相關(guān)規(guī)定，未對該事項的會計處理進行調(diào)整。 警告，并處以 10 萬元罰款 警告，罰款 〔 2021〕 54號 2021/3/19 3 立信永華 未按規(guī)定執(zhí)行函證控制程序，對部分利息測試差異明顯異常的結(jié)果未予以充分關(guān)注，沒有追加適當?shù)膶徲嫵绦?，?dǎo)致未發(fā)現(xiàn)南京中北部分短期借款未入賬的情況 警告、沒收違 法 所 得，并處以 20萬元的罰款 罰款 （ 2021） 11號 3注冊 會計師審計失敗現(xiàn)狀評價 11 2021/12/9 0 光華所 存在虛假記載、重大遺漏等違反證券法律法規(guī)的行為，出具了無保留意見的審計報告 對光華所給予警告，并處以 10 萬元罰款。 無 〔 2021〕 47號 2021/5/25 2 華寅所 在知悉銀河科技虛增收入且未進行重大差錯更正的情況下，仍然出具了無保留意見審計報告 警告，并沒收違法所得40 萬元 罰款 〔 2021〕 20號 2021/8/29 2 中興華 未勤勉盡責，未發(fā)現(xiàn)財務(wù)舞弊行為，出具了無保留意見附帶強調(diào)事項的審計報告 責令改正，沒收業(yè)務(wù)收入 100 萬元 警告，罰款 〔 2021 〕 37號 審計失敗現(xiàn)狀的統(tǒng)計分析 審計失敗原因分析 處罰原因主要有以下幾類： (1)會計師在工作過程中缺乏應(yīng)有的工作程序和質(zhì)量監(jiān)控，未持有適當?shù)膶I(yè)懷疑精神。 (2)未執(zhí)行必要的函證程序；未取得充分確鑿的審計證據(jù)；發(fā)表了帶有解釋性說明的無保留意見審計報告。 (3) 注意到違規(guī)情況，但仍出具了無保留意見審計報。 (4)未執(zhí)行和追加必要的審計程序；未進行恰當?shù)姆治鲂詮?fù)核；函證過程不當；為被審計單位 出具了含有虛假內(nèi)容的標準無保留意見審計報告。詳見表 3－ 2。 表 3－ 2 處罰原因數(shù)據(jù)表 編號 處罰原因 案例數(shù)n/19 比例 人次 n/34 比例 1 由于失誤而未發(fā)現(xiàn)違規(guī)情況 13 % 32 % 2 未持有適當?shù)膶I(yè)懷疑精神 3 % 6 % 3 未進行恰當?shù)姆治鲂詮?fù)核程序 4 % 11 % 4 未執(zhí)行和追加必要的審計程序 4 % 9 % 5 函證過程不當 1 % 2 % 6 會計準則運用不當 3 % 6 % 西安交通大學城市學院本科生畢業(yè)設(shè)計（論文） 12 7 對大額銀行存款收支抽查不充分 2 % 5 % 8 未實施必要的存貨監(jiān)盤 0 0 0 0 9 注意到了違規(guī)隋況但未做說明 6 % 15 % 10 計算錯誤等其他失誤 1 % 2 % 從表 3－ 2 中可以看到，由于失誤而未發(fā)現(xiàn)違規(guī)情況所占比例為 %，注意到違規(guī)情況未說明的占 %，未進行必要分析程序或沒有增加必要程序的占 %，其他的原因都有占的較少。綜上所述，大多數(shù)審 計失敗并不是因為注冊會計師的專業(yè)勝任能力不足以發(fā)現(xiàn)這些會計舞弊行為，而是注冊會計師未勤勉盡責，沒有按照《獨立審計準則》履行恰當?shù)膶徲嫵绦?，獲取充分恰當?shù)膶徲嬜C據(jù)，不能保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎和專業(yè)懷疑精神，甚至有部分涉案事務(wù)所對被審計單位存在的問題視而不見，仍然出具了無保留意見的審計報告，更有甚者，放棄遵從審計原則，發(fā)現(xiàn)問題而無視，以此來追求自身利益的最大化 ,所以審計失敗的概率也隨之變大。 審計失敗對象分析 在審計過程中，參與者有注冊會計師，會讓師事務(wù)所和需要審計的公司，三者都有可能導(dǎo)致審計失敗。 由于時效性的原因，本文所收集的案例中，造成審計失敗的主要是注冊會計師和會計師事務(wù)所。在眾多處罰案例中，我們發(fā)現(xiàn)不是會計師職業(yè)道德欠佳，就是會計師事務(wù)所管理存在缺陷，甚至是兩者都有過錯。 主要表現(xiàn)在由于審計經(jīng)驗不夠、職業(yè)水平不高或者是未能合理利用專家成果無法發(fā)現(xiàn)被審計單位存在的財務(wù)舞弊。正如前所述，作為專家，注冊會計師的工作是一種技術(shù)性很高的、復(fù)雜的專業(yè)工作，一個人必須經(jīng)過系統(tǒng)的、長時間的培養(yǎng)來獲取相應(yīng)的專門知識，然后通過執(zhí)業(yè)實踐積累足夠的工作經(jīng)驗，從而能夠熟練地運用各種審計方法并能 不斷地有所創(chuàng)造，此外還應(yīng)具備一定的專業(yè)判斷能力。如表 3－ 3，對造成審計失敗的注冊會計師的年齡和學歷進行考察，來分析會計師是否有專業(yè)勝任能力。 表 3－ 3 注冊會計師學歷年齡統(tǒng)計表 年齡（歲） 學歷 30 以下 30－ 50 50 以上 碩士 本科 大專 其他 合計 人數(shù) 5 19 10 6 17 8 3 34 比例 % % % % 50% % % 100% 從表 3－ 3 中可以看到，審計失敗的注冊會計師隊伍組成混亂，其中有 5 人 3注冊會計師審計失敗現(xiàn)狀評價 13 年齡低于三十歲， 占總體的 %，而大專和其他學歷的人員為 11 人，占總數(shù)的 %， 這部分人可能沒有足夠的工作經(jīng)驗或因低學歷而沒有足夠的專業(yè)知識，在審計過程中，由于專業(yè)勝任能力不足而導(dǎo)致審計失敗。對于高學歷和經(jīng)驗豐富的審計來說，審計過程中沒有實施必要的審計程序，把一些不太重要的工作交給經(jīng)驗不足的助理，甚至是新人，從而導(dǎo)致審計缺少必要的證據(jù)，以致審計失敗。 中國目前主要有兩種，即有限責任制和合伙制。有限責任制式的會計師事務(wù)所所占整個行業(yè)的絕大多數(shù)，但只有較少比例的合伙制卻是整個行業(yè)發(fā)展的 方向。有限責任會計師事務(wù)所是按《中華人民共和國公司法》規(guī)定成立起來的，具有企業(yè)法人資格。事務(wù)所所設(shè)若干股東，股東以出資額為限對事務(wù)所負責，設(shè)有股東會、董事會、監(jiān)事會等組織機構(gòu)，事務(wù)所以全部資產(chǎn)對債務(wù)承擔責任。 合伙制會計師事務(wù)所，是指由兩位或兩位以上的注冊會計師組織發(fā)起，合伙人以各自的財產(chǎn)對會計師事務(wù)所的債務(wù)承擔連帶責任，屬于無限責任制 。反觀以上審計失敗的事務(wù)所，幾乎全部是有限責任所，在這樣的監(jiān)管環(huán)境下，萌生了失敗不用擔全責，成功即可拿全額報酬的想法，人人費盡心思降低審計成本，從而加大了審計風險。 審計失敗處罰方式分析 處罰的對象分為事務(wù)所和注冊會計師。對事務(wù)所的處罰包括警告、罰款、通報批評、沒收違法所得、建議撤銷有關(guān)分支機構(gòu)、暫停從事證券業(yè)務(wù)資格等。對注冊會計師的處罰包括警告、罰款、通報批評、暫停證券資格、吊銷執(zhí)業(yè)資格、證券市場永久禁入、有期徒刑等。但以上案例中，注冊會計師的犯錯情節(jié)不是特別嚴重，所以只有警告、罰款或暫停證券資格、吊銷執(zhí)業(yè)資格。詳見表 3－ 4。 表 3－ 4 證監(jiān)會處罰方式類型 處罰類型 涉案事務(wù)所 19 例 涉案會計師 34 人 數(shù)量（例） 百分比 數(shù)量（人） 百分比 通報批評 1 % 0 0 警告 4 % 20 % 沒收違法收入 12 % 0 0 罰款 12 % 32 % 暫停執(zhí)業(yè)資格 － － 2 % 吊銷執(zhí)業(yè)資格證書 － － 1 % 西安交通大學城市學院本科生畢業(yè)設(shè)計（論文） 14 有期徒刑，處罰金 － － 0 0 證券市場禁入者 － － 0 0 撤銷事務(wù)所執(zhí)業(yè)資格 2 % － － 取消上市公司審計資格 2 % － － 責令改正 4 % － － 通過表 3－ 4 不難看出，對會計師事務(wù)所的處罰 中，沒收違法入和罰款的案例最多，百分比重最大，達到了 %，責令改正和警告的數(shù)量次之，百分比只有 %，撤銷事務(wù)所執(zhí)業(yè)資格和取消審計資格的只有 2 例，由此可見，在對會計師事務(wù)所進行處罰時，以沒收違法收入和罰款為主要處罰措施，責令改正和警告為輔助手段，而撤銷執(zhí)業(yè)資格和取消審計資格為嚴重處罰手段，情況比較少見；在對注冊會計師的處罰中，罰款的人次最多，達到了 32 人次，百分比占總數(shù)的 %，可見罰款力度之大，相比之下，警告的人數(shù)就少多了，只有 20人次，占總數(shù)的 %，吊銷執(zhí)業(yè)資格證書和暫停執(zhí)業(yè) 資格的人數(shù)寥寥無幾，只有個別情節(jié)嚴重的才會做此處罰，所以，在對注冊會計師處罰時主要以罰款和警告為主要手段。 審計失敗影響因素解析 不論被審計單位的經(jīng)營狀況及財務(wù)作弊的嚴重程度如何，如果審計人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注，沒有相應(yīng)的執(zhí)業(yè)能力，沒有進行必要的實質(zhì)性測試，最終出具了與事實不符的審計意見，就屬于審計失敗。但是，被審計單位的經(jīng)營狀況及財務(wù)作弊的嚴重程度對審計人員執(zhí)業(yè)判斷、方法手段、能力要求等方面的影響不容忽視，它直接影響到審計人員正確執(zhí)行審計準則的難度，從而間接地與審計失敗相關(guān)聯(lián)。下面將從審計主體和審 計客體兩個角度以及審計內(nèi)部和外部兩個方面闡述審計失敗的原因。 審計失敗內(nèi)部影響因素 (1)注冊會計師喪失審計獨立性。審計獨立性的喪失，意味著審計意見的客觀公正將被質(zhì)疑，審計質(zhì)量在很大程度上不能保證，進而導(dǎo)致審計失敗。例如，按照獨立審計準則要求，應(yīng)收賬款的詢函證應(yīng)由注冊會計師統(tǒng)一發(fā)放，統(tǒng)一收回。而在銀廣夏案件中，審計人員在對天津廣夏的審計過程中，將所有證函交由公司發(fā)出，并且未要求公司債務(wù)人將回函直接寄達注冊會計師處。這就使注冊會計師未能完全遵守獨立審計準則的某些要求，而 喪失審計獨立性而致使審計失??；又 3注冊會計師審計失敗現(xiàn)狀評價 15 例如，由于被審計單位管理層與會計師事務(wù)所之間事實上的雇傭與被雇傭關(guān)系，在商業(yè)利益的誘惑驅(qū)使下，會計師事務(wù)所主動迎合管理層的需要，喪失審計獨立性，從而背離獨立客觀、公正的要求，導(dǎo)致