【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 一種每年必須繳納的稅收，與其他稅種相比，該稅的特點(diǎn)主要體現(xiàn)在它的征稅基礎(chǔ)與該土地的地理位置是否得到關(guān)注、是否有獎(jiǎng)勵(lì)措施、公平競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境與較高的經(jīng)濟(jì)效率有關(guān)。企業(yè)可以通過合理的稅收籌劃來減少稅負(fù)。 此外，日本涉及房地產(chǎn)的稅收有 12種，從 1991 年起為了公平土地所有者及其他形式財(cái)產(chǎn)所有者之間的稅負(fù)，引入了土 地增值稅，雖然 1998 年之后強(qiáng)制征收土地增值稅的措施已暫停，但對(duì)我國在土地增值稅稅收籌劃方面仍有一定的借鑒意義。 國內(nèi)關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃的研究 4 江為鳳（ 2021）指出與其他行業(yè)相比，房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)開發(fā)是對(duì)各種社會(huì)資源的整合運(yùn)用，存在大量資金周轉(zhuǎn)現(xiàn)象，涉及領(lǐng)域廣泛，周期較長(zhǎng)，影響面較廣，因此，在房地產(chǎn)項(xiàng)目的開發(fā)經(jīng)營和管理過程中，合理合法地運(yùn)用稅收籌劃可以為企業(yè)節(jié)省不少稅收支出，使企業(yè)獲得更大的經(jīng)濟(jì)利益，有助于實(shí)現(xiàn)股東利益最大化，長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，稅收籌劃不僅不會(huì)減少國家的稅收總量，甚 至有可能增加國家的稅收總量。 呂順龍（ 2021）在《 房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃問題探討 》一文中提出土地增值稅籌劃的基本思路，即根據(jù)土地增值稅的稅率特點(diǎn)及有關(guān)優(yōu)惠政策，控制增值額，從而適用低稅率，甚至享受普通住宅增值率低于 20%時(shí)的免稅待遇。土地增值稅的稅率特點(diǎn)就是超額累進(jìn)制，增值率越高，對(duì)應(yīng)稅率越高，相應(yīng)的稅額就越多，因此，土地增值稅稅收籌劃的關(guān)鍵是在合理合法的基礎(chǔ)上控制和降低增值率。 禹奎、丁蕓（ 2021）在《新編納稅籌劃技巧與案例》一書中提出“土地增值稅課稅必須滿足三個(gè)判斷標(biāo)準(zhǔn)”，一是對(duì)轉(zhuǎn)讓國有土地使 用權(quán)及其地上建筑物和附著物的行為征稅，二是對(duì)產(chǎn)權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)讓的行為征稅，三是對(duì)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)并取得收入的行為征稅。這里所說的“地上的建筑物”是指地上的一切建筑物，同時(shí)還包括地下的各種附屬設(shè)施，“附著物”是指依附于地上不能移動(dòng)或者一經(jīng)移動(dòng)即會(huì)遭到破壞的物品。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以通過合理的籌劃和安排避免成為土地增值稅的征稅對(duì)象。即通過征稅對(duì)象和征稅范圍來進(jìn)行稅收籌劃。方法包括： （ 1）避免發(fā)生土地使用權(quán)、房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓行為。例如，通過選用房地產(chǎn)的代理建房、合作建房的方式建造房屋，或者通過租出房產(chǎn)或土地使用權(quán)，從而避 免被征收土地增值稅。 （ 2）即使房地產(chǎn)發(fā)生轉(zhuǎn)讓行為，但并未因此取得收入或者屬于免征土地增值稅范圍。例如，房地產(chǎn)所有者通過境內(nèi)非盈利的社會(huì)團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)予教育、民政和其他社會(huì)福利、公共事業(yè)；房地產(chǎn)所有者、土地使用權(quán)所有者將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)予直系親屬或直接贍養(yǎng)義務(wù)人。 （ 3）準(zhǔn)確核算房地產(chǎn)銷售額，避免不屬于土地增值稅征收范圍內(nèi)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)混淆進(jìn)來，重復(fù)征收稅收。例如，出租房屋取得的收入屬于營業(yè)稅的征收范圍，應(yīng)與出售房屋的銷售收入嚴(yán)格區(qū)分，避免錯(cuò)誤增加土地增值稅的收入。 綜觀國內(nèi)學(xué)者的 研究成果，可以發(fā)現(xiàn)國內(nèi)企業(yè)納稅籌劃的研究尚處于初級(jí)階段，從理論上看，企業(yè)納稅籌劃的研究還停留在概念和方法上，理論研究相對(duì)薄弱。實(shí)務(wù)技術(shù)層次的分析較多的集中在事后階段的籌劃研究上，忽略了納稅籌劃的事前性和整體性。而且目前所探討的稅收籌劃實(shí)務(wù)大都著眼于寬泛概念的企業(yè)，根據(jù)各行業(yè)特點(diǎn)進(jìn)行專門稅收籌劃研究的較少?；诙愂諏?duì)于房地產(chǎn)行業(yè)的重要性，國內(nèi)目前也有專門針對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的研究論著。從稅收籌劃角度來看，單純從理論房地產(chǎn)企業(yè)的角度進(jìn)行稅收籌劃研究的較多，針對(duì)實(shí)際房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行全方位稅收籌劃研究的較少。從 稅收籌劃研究?jī)?nèi)容來看，要么僅針對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)涉及的單個(gè)稅種進(jìn)行稅 5 收籌劃，要么直接對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)生命周期的各環(huán)節(jié)進(jìn)行稅收籌劃，前者未研究稅種的綜合影響，后者對(duì)各稅種的研究又欠深入。進(jìn)行稅收籌劃實(shí)驗(yàn)研究時(shí)，只是零散地羅列了各個(gè)稅收籌劃的案例，企業(yè)不容易進(jìn)行實(shí)踐。目前關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃的書籍或論文均側(cè)重于介紹稅收籌劃的理論知識(shí)或單一稅種的籌劃，雖然有些輔以實(shí)例講解來闡述稅收籌劃的原理方法，但案例均為虛擬形式出現(xiàn)，且房地產(chǎn)企業(yè)涉及的稅種大部分屬于地稅，不同省市，其稅收優(yōu)惠政策是不一樣的。在實(shí)際生活中可能用的不多，不 能給真實(shí)的房地產(chǎn)企業(yè)帶來實(shí)用價(jià)值。本文擬就一具體的房地產(chǎn)企業(yè)，在我國現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)和當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠政策環(huán)境下，并結(jié)合房地產(chǎn)企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營實(shí)際情況來討論土地增值稅稅收籌劃問題。 3. 河南老街坊置業(yè)有限公司概況及土地增值稅稅收籌劃現(xiàn)狀 河南老街坊置業(yè)有限公司概況及項(xiàng)目簡(jiǎn)介 綠地 集團(tuán)是 中國 綜合性地產(chǎn)領(lǐng)軍企業(yè)，在 2021 世界企業(yè) 500 強(qiáng)排名第 483 位，在 2021 中國企業(yè) 500 強(qiáng) 排名中位列第 36 位，在中國房地產(chǎn)企業(yè)排名中超過 萬科 ，位居第 1位，在上海地區(qū)企業(yè)集團(tuán)中排名第 17位， 2021 年?duì)I收超過 2400 億元，房地產(chǎn)業(yè)務(wù)銷售收入僅次于萬科，首次超過 1000 億元。 河南老街坊置業(yè)有限公司 成立于 2021 年 4月 29日，注冊(cè)資金 億元，隸屬于上海綠地集團(tuán)。是一家大型綜合性房地產(chǎn)開發(fā)公司。自 2021 年至 2021 年間，河南老街坊置業(yè)有限公司先后在鄭東新區(qū)開發(fā)了鄭東新苑住宅群、峰會(huì)天下和世紀(jì)峰會(huì)的峰會(huì)寫字樓組合、大型城市商務(wù)綜合體原盛國際中心和高層住宅群新里 .盧浮公館四個(gè)大型綜合性房地產(chǎn)項(xiàng)目，銷售面積達(dá) 174 萬平方米。累計(jì)實(shí)現(xiàn)銷售收入近 100 億元，迅速發(fā)展成為河南省內(nèi)房地產(chǎn)行業(yè)極具影響力的企業(yè)之一。 河南老街坊置業(yè)有限公司土地增值稅稅收籌劃現(xiàn)狀 作為一家以房產(chǎn)開發(fā)為主的房地產(chǎn)開發(fā)企 業(yè)，河南老街坊置業(yè)有限公司的發(fā)展軌跡就是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成長(zhǎng)的一個(gè)縮影。它在土地增值稅方面所面臨的問題也是大多數(shù)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)正在面臨的問題，很有代表性，很值得借鑒。眾所周知，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)涉及到十幾種稅收，稅負(fù)很重，其中土地增值稅又是重中之重，土地增值稅稅額隨著房?jī)r(jià)的增長(zhǎng)和房地產(chǎn)銷售收入的增長(zhǎng)在逐年增多。從房地產(chǎn)企業(yè)角度看，隨著房地產(chǎn)行業(yè)的快速發(fā)展，與之配套的稅收法律法規(guī)日趨完善。近些年政府不斷出臺(tái)新的法律法規(guī)規(guī)范房地產(chǎn)行業(yè)的納稅行為，使許多原來合法的籌劃方案成為違法行為，使納稅籌劃的空間進(jìn)一步縮小。 過去 大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)采用設(shè)立項(xiàng)目公司等方式經(jīng)營，以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營來達(dá)到規(guī)避土地增值稅的目的。然而， 2021 年 3 月頒布的《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅 [2021]21 號(hào)）中明確規(guī)定， 對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投 6 資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的， 也要繳納相應(yīng)的土地增值稅。 以前許多房地產(chǎn)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用或用于商業(yè)地產(chǎn)，把該部分房產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)辦到自己名下，從而免交土地增值稅。但根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù) 征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā) [2021]31 號(hào)）的規(guī)定，對(duì)轉(zhuǎn)作自用部分的商品房應(yīng)作為視同銷售處理，計(jì)算繳納土地增值稅和企業(yè)所得稅。 以前可利用借款費(fèi)用資本化進(jìn)行加計(jì)扣除，減少土地增值額。但根據(jù)《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā) [2021]91 號(hào)）規(guī)定，公司不能將借款費(fèi)用作為計(jì)算土地增值稅時(shí)加計(jì)扣除的基數(shù)，應(yīng)將利息支出從房地產(chǎn)開發(fā)成本中調(diào)整至開發(fā)費(fèi)用，作為房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除。 河南老街坊置業(yè)有限公司作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一個(gè)典型代表企業(yè)之一 ，同樣處在稅收法律法規(guī)日益規(guī)范的大環(huán)境中，上述稅收籌劃問題它都 在面臨。此外，在土地增值稅稅收籌劃方面，它還存在另外一些問題，例如，底商和上層住宅土地增值稅的核算方法的選擇；費(fèi)用在期間費(fèi)用和開發(fā)間接費(fèi)之間歸集問題；利息支出的更合理扣除；利用稅收優(yōu)惠政策準(zhǔn)確計(jì)算稅收臨界點(diǎn)等。通過對(duì)這些方面進(jìn)行更好的稅收籌劃，可以為企業(yè)減少很多稅負(fù)，創(chuàng)造更多的經(jīng)濟(jì)利益。 4. 河南老街坊置業(yè)有限公司土地增值稅籌劃中存在的問題分析 底商與上層住宅土地增值稅的核算方法 政策規(guī)定：土地增值稅清算單位必須以房地產(chǎn)最基本的核算項(xiàng)目或核算對(duì)象為單位計(jì)算，所謂的“最基本的核算項(xiàng)目或核算對(duì) 象”是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門（例如建設(shè)委員會(huì)或建設(shè)局）報(bào)批的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，如果是分期建設(shè)的項(xiàng)目，則以分期項(xiàng)目為清算單位。由于商鋪?zhàn)≌?lián)體項(xiàng)目，在實(shí)踐當(dāng)中都是以商鋪聯(lián)體住宅作為一個(gè)項(xiàng)目在當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門（例如建設(shè)委員會(huì)或建設(shè)局）報(bào)批的，而決不是把商鋪和商鋪上面的普通住宅分別向當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門報(bào)批。因此，對(duì)于商鋪?zhàn)≌?lián)體項(xiàng)目的土地增值稅清算，應(yīng)把商鋪?zhàn)≌?lián)體作為一個(gè)項(xiàng)目清算單位，而不能把商鋪和商鋪上面的普通住宅分別作為一個(gè)清算項(xiàng)目。 但是，在進(jìn)行房地產(chǎn)土地增值稅清算時(shí)，對(duì)于商鋪?zhàn)≌?lián)體樓的土地增值 稅如何計(jì)算，出現(xiàn)了爭(zhēng)議比較大的兩種計(jì)算方法：方法一是按核算項(xiàng)目先整體計(jì)算增值額和增值率，確定相應(yīng)稅率后，再按建筑面積分別核算各自的增值