【文章內(nèi)容簡介】 一種每年必須繳納的稅收，與其他稅種相比，該稅的特點(diǎn)主要體現(xiàn)在它的征稅基礎(chǔ)與該土地的地理位置是否得到關(guān)注、是否有獎(jiǎng)勵(lì)措施、公平競(jìng)爭環(huán)境與較高的經(jīng)濟(jì)效率有關(guān)。企業(yè)可以通過合理的稅收籌劃來減少稅負(fù)。 此外，日本涉及房地產(chǎn)的稅收有 12種，從 1991 年起為了公平土地所有者及其他形式財(cái)產(chǎn)所有者之間的稅負(fù)，引入了土 地增值稅，雖然 1998 年之后強(qiáng)制征收土地增值稅的措施已暫停，但對(duì)我國在土地增值稅稅收籌劃方面仍有一定的借鑒意義。 國內(nèi)關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃的研究 4 江為鳳（ 2021）指出與其他行業(yè)相比，房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)開發(fā)是對(duì)各種社會(huì)資源的整合運(yùn)用，存在大量資金周轉(zhuǎn)現(xiàn)象，涉及領(lǐng)域廣泛，周期較長，影響面較廣，因此，在房地產(chǎn)項(xiàng)目的開發(fā)經(jīng)營和管理過程中，合理合法地運(yùn)用稅收籌劃可以為企業(yè)節(jié)省不少稅收支出，使企業(yè)獲得更大的經(jīng)濟(jì)利益，有助于實(shí)現(xiàn)股東利益最大化，長遠(yuǎn)來看，稅收籌劃不僅不會(huì)減少國家的稅收總量，甚 至有可能增加國家的稅收總量。 呂順龍（ 2021）在《 房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃問題探討 》一文中提出土地增值稅籌劃的基本思路，即根據(jù)土地增值稅的稅率特點(diǎn)及有關(guān)優(yōu)惠政策，控制增值額，從而適用低稅率，甚至享受普通住宅增值率低于 20%時(shí)的免稅待遇。土地增值稅的稅率特點(diǎn)就是超額累進(jìn)制，增值率越高，對(duì)應(yīng)稅率越高，相應(yīng)的稅額就越多，因此，土地增值稅稅收籌劃的關(guān)鍵是在合理合法的基礎(chǔ)上控制和降低增值率。 禹奎、丁蕓（ 2021）在《新編納稅籌劃技巧與案例》一書中提出“土地增值稅課稅必須滿足三個(gè)判斷標(biāo)準(zhǔn)”，一是對(duì)轉(zhuǎn)讓國有土地使 用權(quán)及其地上建筑物和附著物的行為征稅，二是對(duì)產(chǎn)權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)讓的行為征稅，三是對(duì)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)并取得收入的行為征稅。這里所說的“地上的建筑物”是指地上的一切建筑物，同時(shí)還包括地下的各種附屬設(shè)施，“附著物”是指依附于地上不能移動(dòng)或者一經(jīng)移動(dòng)即會(huì)遭到破壞的物品。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以通過合理的籌劃和安排避免成為土地增值稅的征稅對(duì)象。即通過征稅對(duì)象和征稅范圍來進(jìn)行稅收籌劃。方法包括： （ 1）避免發(fā)生土地使用權(quán)、房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓行為。例如，通過選用房地產(chǎn)的代理建房、合作建房的方式建造房屋，或者通過租出房產(chǎn)或土地使用權(quán)，從而避 免被征收土地增值稅。 （ 2）即使房地產(chǎn)發(fā)生轉(zhuǎn)讓行為，但并未因此取得收入或者屬于免征土地增值稅范圍。例如，房地產(chǎn)所有者通過境內(nèi)非盈利的社會(huì)團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)予教育、民政和其他社會(huì)福利、公共事業(yè)；房地產(chǎn)所有者、土地使用權(quán)所有者將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)予直系親屬或直接贍養(yǎng)義務(wù)人。 （ 3）準(zhǔn)確核算房地產(chǎn)銷售額，避免不屬于土地增值稅征收范圍內(nèi)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)混淆進(jìn)來，重復(fù)征收稅收。例如，出租房屋取得的收入屬于營業(yè)稅的征收范圍，應(yīng)與出售房屋的銷售收入嚴(yán)格區(qū)分，避免錯(cuò)誤增加土地增值稅的收入。 綜觀國內(nèi)學(xué)者的 研究成果，可以發(fā)現(xiàn)國內(nèi)企業(yè)納稅籌劃的研究尚處于初級(jí)階段，從理論上看，企業(yè)納稅籌劃的研究還停留在概念和方法上，理論研究相對(duì)薄弱。實(shí)務(wù)技術(shù)層次的分析較多的集中在事后階段的籌劃研究上，忽略了納稅籌劃的事前性和整體性。而且目前所探討的稅收籌劃實(shí)務(wù)大都著眼于寬泛概念的企業(yè)，根據(jù)各行業(yè)特點(diǎn)進(jìn)行專門稅收籌劃研究的較少?；诙愂諏?duì)于房地產(chǎn)行業(yè)的重要性，國內(nèi)目前也有專門針對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的研究論著。從稅收籌劃角度來看，單純從理論房地產(chǎn)企業(yè)的角度進(jìn)行稅收籌劃研究的較多，針對(duì)實(shí)際房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行全方位稅收籌劃研究的較少。從 稅收籌劃研究內(nèi)容來看，要么僅針對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)涉及的單個(gè)稅種進(jìn)行稅 5 收籌劃，要么直接對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)生命周期的各環(huán)節(jié)進(jìn)行稅收籌劃，前者未研究稅種的綜合影響，后者對(duì)各稅種的研究又欠深入。進(jìn)行稅收籌劃實(shí)驗(yàn)研究時(shí)，只是零散地羅列了各個(gè)稅收籌劃的案例，企業(yè)不容易進(jìn)行實(shí)踐。目前關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃的書籍或論文均側(cè)重于介紹稅收籌劃的理論知識(shí)或單一稅種的籌劃，雖然有些輔以實(shí)例講解來闡述稅收籌劃的原理方法，但案例均為虛擬形式出現(xiàn)，且房地產(chǎn)企業(yè)涉及的稅種大部分屬于地稅，不同省市，其稅收優(yōu)惠政策是不一樣的。在實(shí)際生活中可能用的不多，不 能給真實(shí)的房地產(chǎn)企業(yè)帶來實(shí)用價(jià)值。本文擬就一具體的房地產(chǎn)企業(yè)，在我國現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)和當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠政策環(huán)境下，并結(jié)合房地產(chǎn)企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營實(shí)際情況來討論土地增值稅稅收籌劃問題。 3. 河南老街坊置業(yè)有限公司概況及土地增值稅稅收籌劃現(xiàn)狀 河南老街坊置業(yè)有限公司概況及項(xiàng)目簡介 綠地 集團(tuán)是 中國 綜合性地產(chǎn)領(lǐng)軍企業(yè)，在 2021 世界企業(yè) 500 強(qiáng)排名第 483 位，在 2021 中國企業(yè) 500 強(qiáng) 排名中位列第 36 位，在中國房地產(chǎn)企業(yè)排名中超過 萬科 ，位居第 1位，在上海地區(qū)企業(yè)集團(tuán)中排名第 17位， 2021 年?duì)I收超過 2400 億元，房地產(chǎn)業(yè)務(wù)銷售收入僅次于萬科，首次超過 1000 億元。 河南老街坊置業(yè)有限公司 成立于 2021 年 4月 29日，注冊(cè)資金 億元，隸屬于上海綠地集團(tuán)。是一家大型綜合性房地產(chǎn)開發(fā)公司。自 2021 年至 2021 年間，河南老街坊置業(yè)有限公司先后在鄭東新區(qū)開發(fā)了鄭東新苑住宅群、峰會(huì)天下和世紀(jì)峰會(huì)的峰會(huì)寫字樓組合、大型城市商務(wù)綜合體原盛國際中心和高層住宅群新里 .盧浮公館四個(gè)大型綜合性房地產(chǎn)項(xiàng)目，銷售面積達(dá) 174 萬平方米。累計(jì)實(shí)現(xiàn)銷售收入近 100 億元，迅速發(fā)展成為河南省內(nèi)房地產(chǎn)行業(yè)極具影響力的企業(yè)之一。 河南老街坊置業(yè)有限公司土地增值稅稅收籌劃現(xiàn)狀 作為一家以房產(chǎn)開發(fā)為主的房地產(chǎn)開發(fā)企 業(yè)，河南老街坊置業(yè)有限公司的發(fā)展軌跡就是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成長的一個(gè)縮影。它在土地增值稅方面所面臨的問題也是大多數(shù)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)正在面臨的問題，很有代表性，很值得借鑒。眾所周知，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)涉及到十幾種稅收，稅負(fù)很重，其中土地增值稅又是重中之重，土地增值稅稅額隨著房價(jià)的增長和房地產(chǎn)銷售收入的增長在逐年增多。從房地產(chǎn)企業(yè)角度看，隨著房地產(chǎn)行業(yè)的快速發(fā)展，與之配套的稅收法律法規(guī)日趨完善。近些年政府不斷出臺(tái)新的法律法規(guī)規(guī)范房地產(chǎn)行業(yè)的納稅行為，使許多原來合法的籌劃方案成為違法行為，使納稅籌劃的空間進(jìn)一步縮小。 過去 大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)采用設(shè)立項(xiàng)目公司等方式經(jīng)營，以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營來達(dá)到規(guī)避土地增值稅的目的。然而， 2021 年 3 月頒布的《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅 [2021]21 號(hào)）中明確規(guī)定， 對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投 6 資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的， 也要繳納相應(yīng)的土地增值稅。 以前許多房地產(chǎn)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用或用于商業(yè)地產(chǎn)，把該部分房產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)辦到自己名下，從而免交土地增值稅。但根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù) 征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā) [2021]31 號(hào)）的規(guī)定，對(duì)轉(zhuǎn)作自用部分的商品房應(yīng)作為視同銷售處理，計(jì)算繳納土地增值稅和企業(yè)所得稅。 以前可利用借款費(fèi)用資本化進(jìn)行加計(jì)扣除，減少土地增值額。但根據(jù)《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā) [2021]91 號(hào)）規(guī)定，公司不能將借款費(fèi)用作為計(jì)算土地增值稅時(shí)加計(jì)扣除的基數(shù)，應(yīng)將利息支出從房地產(chǎn)開發(fā)成本中調(diào)整至開發(fā)費(fèi)用，作為房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除。 河南老街坊置業(yè)有限公司作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一個(gè)典型代表企業(yè)之一 ，同樣處在稅收法律法規(guī)日益規(guī)范的大環(huán)境中，上述稅收籌劃問題它都 在面臨。此外，在土地增值稅稅收籌劃方面，它還存在另外一些問題，例如，底商和上層住宅土地增值稅的核算方法的選擇；費(fèi)用在期間費(fèi)用和開發(fā)間接費(fèi)之間歸集問題；利息支出的更合理扣除；利用稅收優(yōu)惠政策準(zhǔn)確計(jì)算稅收臨界點(diǎn)等。通過對(duì)這些方面進(jìn)行更好的稅收籌劃，可以為企業(yè)減少很多稅負(fù)，創(chuàng)造更多的經(jīng)濟(jì)利益。 4. 河南老街坊置業(yè)有限公司土地增值稅籌劃中存在的問題分析 底商與上層住宅土地增值稅的核算方法 政策規(guī)定：土地增值稅清算單位必須以房地產(chǎn)最基本的核算項(xiàng)目或核算對(duì)象為單位計(jì)算，所謂的“最基本的核算項(xiàng)目或核算對(duì) 象”是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門（例如建設(shè)委員會(huì)或建設(shè)局）報(bào)批的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，如果是分期建設(shè)的項(xiàng)目，則以分期項(xiàng)目為清算單位。由于商鋪?zhàn)≌?lián)體項(xiàng)目，在實(shí)踐當(dāng)中都是以商鋪聯(lián)體住宅作為一個(gè)項(xiàng)目在當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門（例如建設(shè)委員會(huì)或建設(shè)局）報(bào)批的，而決不是把商鋪和商鋪上面的普通住宅分別向當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門報(bào)批。因此，對(duì)于商鋪?zhàn)≌?lián)體項(xiàng)目的土地增值稅清算，應(yīng)把商鋪?zhàn)≌?lián)體作為一個(gè)項(xiàng)目清算單位，而不能把商鋪和商鋪上面的普通住宅分別作為一個(gè)清算項(xiàng)目。 但是，在進(jìn)行房地產(chǎn)土地增值稅清算時(shí)，對(duì)于商鋪?zhàn)≌?lián)體樓的土地增值 稅如何計(jì)算，出現(xiàn)了爭議比較大的兩種計(jì)算方法：方法一是按核算項(xiàng)目先整體計(jì)算增值額和增值率，確定相應(yīng)稅率后，再按建筑面積分別核算各自的增值