【正文】 所得稅管理司 ? 基于資產(chǎn)負債觀的所得計算公式 ： ? 收入或所得＝期末凈資產(chǎn)－期初凈資產(chǎn)＋分配－投資 （１）收入或所得是一定納期期間經(jīng)濟利益的流入：凈資產(chǎn)增加 （２）收入包括各種來源和各種方式：銷售商品、勞務(wù)，甚至捐贈；境內(nèi)外；貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn) （３）凈資產(chǎn)增加而又不屬于收入的：投資 （４）不征稅或免稅收入要法律列明。實際可得股票１００，現(xiàn)金股息８０（扣２０個人所得稅，現(xiàn)金部分扣稅１０，紅股部分扣稅１０） 21 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 例： A企業(yè) 2022年年末凈資產(chǎn)相對于年初增加了 3個億，其中有 5000萬是來自于所有者的增 資， 2個億是由于出售產(chǎn)品取得，另外 5000 萬是由于出售不需用的無形資產(chǎn)產(chǎn)生 資本性（實收資本、資本公積）： 5000 利潤表中損益： 25000 22 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 收入確認基本原則趨同 ? 企業(yè)已將商品所有權(quán)上的 主要風險和報酬 轉(zhuǎn)移給購貨方 ? 企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制 ? 收入的金額能夠可靠地計量 ? 相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè) ? 相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量 （二）稅法與會計關(guān)于收入的比較 23 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 流轉(zhuǎn)稅關(guān)于收入的確認強調(diào)取得發(fā)票，還是基于已經(jīng)取消的老的基本會計準則（１９９３） ? 收入確認是非常形式化的規(guī)定：商品已經(jīng)發(fā)出、勞務(wù)已經(jīng)提供，已取得貨款或取得貨款憑據(jù)。 會計上出租人應(yīng)采用直線法將收到的租金在租賃期內(nèi)確認為收益，但在某些特殊情況下，則應(yīng)采用比直接法更系統(tǒng)合理的方法。財政撥款，行政事業(yè)性收費和政府性基金以及國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入 ? 免稅收入是納稅人應(yīng)納稅收入的重要組成部分，只是國家在特定時期或?qū)μ囟椖咳〉玫慕?jīng)濟利益給予的稅收優(yōu)惠，如國債利息收入等。 示例：資本性支出不得扣除、固定資產(chǎn)按規(guī)定折舊、與取得收入有關(guān)合理支出可以扣除 49 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 稅前扣除的基本原則：除應(yīng)納稅所得計算的總的原則外， ? （ 1）相關(guān)性原則，稅前扣除必須從根源和性質(zhì)上與收入相關(guān)（收入相關(guān)性） 稅法第８條 企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。 （１）準備金變成最高限； （２）以前年度余額的處理 69 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 計算三項經(jīng)費的基礎(chǔ)“工資薪金總額”如何確定？ ? 指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關(guān)的其他支出 70 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 管理費的扣除 ? （ 1）企業(yè)（獨立法人）之間支付的管理費不得扣除，必須按獨立交易原則作為管理勞務(wù)銷售，開據(jù)勞務(wù)發(fā)票 ? （ 2） 非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機構(gòu)、場所，就其中國境外總機構(gòu)發(fā)生的與該機構(gòu)、場所生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的費用，能夠提供總機構(gòu)出具的費用匯集范圍、定額、分配依據(jù)和方法等證明文件，并合理分攤的，準予扣除。歷史成本，是指企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間產(chǎn)生資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。 ? 第６１條 從事開采石油、天然氣等礦產(chǎn)資源的企業(yè)，在開始商業(yè)性生產(chǎn)之前發(fā)生的費用和有關(guān)固定資產(chǎn)的折耗、折舊方法，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另行規(guī)定。期末公允價值為 1500萬元。有關(guān)的土地使用權(quán)與地上建筑物分別按照其應(yīng)攤銷或應(yīng)折舊年限進行攤銷、提取折舊 114 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 內(nèi)部研究開發(fā)費用的會計處理 ? ，計入當期損益（管理費用） ? ，不符合資本化條件的計入當期損益（首先在研究開發(fā)支出中歸集，期末結(jié)轉(zhuǎn)管理費用） 115 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 無形資產(chǎn)的后續(xù)計量 （一）無形資產(chǎn)使用壽命的確定 區(qū)分：使用壽命有限的無形資產(chǎn) 使用壽命不確定的無形資產(chǎn) ? 使用壽命有限的無形資產(chǎn)分期攤銷 ? 使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不要求攤銷 ,但要進行減值測試 116 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 會計與稅法規(guī)定比較： ? 內(nèi)部研究開發(fā)費用的處理 有條件資本化 VS加計扣除 ? 使用壽命不確定的無形資產(chǎn) 不攤銷＋減值 VS攤銷 稅法規(guī)定：攤銷年限不少于 10年； 法律或合同協(xié)議中規(guī)定使用年限的， 按該年限攤銷 117 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 示例：使用壽命不確定的無形資產(chǎn) ? 會計：不攤銷，考慮減值；稅收：按規(guī)定攤銷 ? CA TB ? 無形資產(chǎn) 100 90 ? 暫時性差異 =10 118 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 公允價值 應(yīng)稅基礎(chǔ) 暫時性差異 固定資產(chǎn) 應(yīng)收賬款 存貨 員工退休福利 應(yīng)付賬款 不包括遞延稅項的合并企業(yè)的資產(chǎn)和負債 270 210 174 (30) (120) 504 155 210 124 (120) 369 115 50 (30) 135 ? ４、商譽的比較： A企業(yè)以成本 600并購企業(yè) B， B企業(yè)適用稅率為 40% 119 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 A企業(yè)并購 B企業(yè)所確認的商譽： B企業(yè)中可辨認的除遞延稅項外的資產(chǎn)和負債的公允價值 504 確認的遞延稅項負債（由上表， 135*40%) (54) 被并購企業(yè)中可辨認的資產(chǎn)和負債的公允價值 450 A企業(yè)并購的成本 600 商譽 150 120 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 條例第６７條規(guī)定，外購 商譽的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓和清算時扣除． ? 會計準則規(guī)定不攤銷，測試減值． 121 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 （六）投資性房地產(chǎn)的處理 投資性房地產(chǎn)的范圍 投資性房地產(chǎn)，指為賺取租金或資本增值，或兩 者兼有而持有的房地產(chǎn)，包括： ? 已出租的建筑物 ? 已出租的土地使用權(quán) ? 持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán) 122 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量 ? 通常應(yīng)當采用成本模式計量 ? 符合特定條件的，允許采用公允價值計量 123 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量 ? 通常應(yīng)當采用成本模式計量 固定資產(chǎn)：實際成本－累計折舊－減值 無形資產(chǎn)：實際成本－累計攤銷－減值 124 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 采用公允價值模式計量 條件：存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)公允價值能夠持續(xù)可靠取得的 所在地存在活躍市場 能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的 市場價格信息 125 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 采用公允價值模式計量 不計提折舊和攤銷 期末公允價值與賬面價值的差額計入當期損益 借：投資性房地產(chǎn) 貸：公允價值變動損益 126 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 稅收：成本模式，不承認減值準備，折舊年限不同 ? 企業(yè)擁有房屋，購買成本為 1000萬元，會計估計使用年限 40年，凈殘值 0，直線法折舊。計稅基礎(chǔ) 0. 81 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 暫時性差異 ? 可抵扣暫時性差異 ? 將導(dǎo)致在收回資產(chǎn)或清償負債賬面金額的未來期間內(nèi) 應(yīng)稅利潤的減少 應(yīng)稅暫時性差異 將導(dǎo)致在收回資產(chǎn)或清償負債賬面金額的未來期間內(nèi) 應(yīng)稅利潤的增加 遞延所得稅資產(chǎn) 遞延所得稅負債 賬面金額 計稅基礎(chǔ) = 暫時性差異 82 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 資產(chǎn)的帳面價值＞計稅基礎(chǔ) ? 應(yīng)納稅暫時性差異，遞延所得稅負債 ? 負債的帳面價值＜計稅基礎(chǔ) ? 資產(chǎn)的帳面價值＜計稅基礎(chǔ) ? 可抵扣暫時性差異，遞延所得稅資產(chǎn) ? 負債的帳面價值＞計稅基礎(chǔ) 83 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 暫時性差異 Vs時間性差異 ? 利潤表納稅影響會計法：時間性差異和永久性差異 ? 資產(chǎn)負債表債務(wù)法：暫時性差異 ? 暫時性差異的本質(zhì)：當期發(fā)生會對以后期間計稅產(chǎn)生影響的事項 ? 暫時性差異 —— 包括所有時間性差異及其他不構(gòu)成時間性差異但對未來期間計稅會產(chǎn)生影響的事項； ? 永久性差異 —— 其影響僅限于發(fā)生當期，不構(gòu)成暫時性差異； 永久性差異影響當期應(yīng)納稅所得額及應(yīng)交所得稅的計算，但不確認遞延所得稅。 75 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 五、資產(chǎn)和負債的處理 ? （一）資產(chǎn)和債務(wù)的計稅基礎(chǔ)與帳面價值 ? （二）存貨的比較 ? （三）固定資產(chǎn)的比較 ? （四）金融工具的比較 ? （五）無形資產(chǎn)的比較 ? （六）投資性房地產(chǎn)的比較 ? （七）長期股權(quán)投資的比較 76 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 由于稅法堅持歷史成本原則，會計準則引入公允價值，可能導(dǎo)致資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)不同 比如會計準則對交易性金融工具和符合條件的投資性房地產(chǎn)采用公允價值計價，公允價值變動計入當期損益 （一）資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ) 77 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 所得稅法基于交易實現(xiàn)原則，對公允價值計價或因重組堅持歷史成本原則。 60 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 ? 企業(yè)會計準則 職工薪酬 ? （ 1）原則：與取得職工服務(wù)相關(guān)的各種形式的報酬和其他支出均按實際發(fā)生數(shù)計入相關(guān)成本費用支出，包括： 構(gòu)成工資總額的各組成部分：與國家統(tǒng)計局口徑一致 職工福利費 “五險一金”：醫(yī)療、養(yǎng)老、工傷、失業(yè)、生育和住房公積金 工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費 非貨幣性福利：如以產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工 解除勞動關(guān)系補償：辭退福利 61 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 （ 2）確認和計量原則 在職工為企業(yè)提供服務(wù)的會計期間，根據(jù)受益對象，將應(yīng)付的職工薪酬確認為負債，全部計入資產(chǎn)成本或當期費用，辭退福利除外計入成本費用的職工薪酬負債金額，區(qū)別情況處理： 有計提基礎(chǔ)和計提比例的，按照規(guī)定標準計提 ?應(yīng)向社會保險經(jīng)辦機構(gòu) (或企業(yè)年金基金賬戶管理人 )繳納的“五險” ?應(yīng)向住房公積金管理中心繳存的住房公積金 ?應(yīng)向工會部門繳納的工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費等 ? ２ 62 國家稅務(wù)總局 所得稅管理司 非貨幣性福利的處理方法 ?以自己生產(chǎn)的產(chǎn)品作為福利：按 FV確定計入成本或費用的金額，銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)、相關(guān)稅費等視同正常銷售；以外購商品作為福利的，按照公允價值根據(jù)受益對象計入成本或費用 ?無償向職工提供住房或租賃固定資產(chǎn)：根據(jù)應(yīng)計提折舊或應(yīng)支付租金，計入資產(chǎn)成本或費